Учет передачи основных средств в качестве вклада в уставный капитал
Организация передает основное средство в качестве вклада в уставный капитал другой организации. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете эта операция?
Юридические аспекты
Оплата долей в уставном капитале общества (акций, распределяемых среди учредителей акционерного общества) может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными имеющими денежную оценку правами (п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", п. 2 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). При этом устав АО может содержать ограничения на виды имущества, которым могут быть оплачены акции общества.
Согласно п. 2 ст. 15 Закона N 14-ФЗ денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в уставном капитале ООО, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно. Денежную оценку вклада должен подтвердить независимый оценщик (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ). Причем с 1 сентября 2014 года - независимо от номинальной стоимости доли, оплачиваемой неденежными средствами. Участники хозяйственного общества не вправе определять денежную оценку неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым оценщиком.
Акционерное общество для определения рыночной стоимости имущества, принимаемого в оплату акций, также должно привлекать оценщика. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной оценщиком (п. 3 ст. 34 Закона N 208-ФЗ).
Передача в уставный капитал основных средств, являющихся недвижимым имуществом, подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 164, ст. 131 ГК РФ). При этом под недвижимым имуществом понимаются здания, сооружения, объекты незавершенного строительства, земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно. Право собственности на недвижимость, переданную в качестве вклада в уставный капитал, переходит к обществу - получателю только после государственной регистрации (п. 2 ст. 223 и п. 1 ст. 551 ГК РФ).
Государственной регистрации сделок с движимым имуществом не требуется, кроме предусмотренных законом случаев (п. 2 ст. 164 ГК РФ). Движимым признается имущество, не относящееся к недвижимости (п. 2 ст. 130 ГК РФ). По основным средствам, признаваемым движимым имуществом, право собственности возникает у общества - получателя с момента внесения имущества в уставный (складочный) капитал.
Бухгалтерский учет
Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).
Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае его передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации.
Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации (Инструкция к счету 01 Плана счетов).
В соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) выбытие активов в виде вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций не признается расходами организации, поэтому в бухгалтерском учете выбытие активов в счет вклада в уставный (складочный) капитал других организаций отражают без использования счета 91. Такие вклады относятся к финансовым вложениям (п. 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", далее - ПБУ 19/02).
Первоначальной стоимостью финансовых вложений признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных НК РФ) (п. 9 ПБУ 19/02). При этом первоначальная стоимость финансовых вложений должна включать сумму всех фактических затрат организации, связанных с их приобретением. К таким затратам относится и сумма НДС, которую восстанавливает учредитель в связи с передачей имущества в уставный капитал в соответствии с требованиями пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ (письмо Минфина России от 30.10.2006 N 07-05-06/262).
Для учета финансовых вложений предусмотрен счет 58, субсчет "Паи и акции".
Порядок отражения в бухгалтерском учете операции по выбытию основных средств в связи с передачей их в счет вклада в уставный капитал определен п. 85 Методических указаний. Выбытие объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, в размере его остаточной стоимости отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов (76) и кредиту счета учета основных средств. На возникающую задолженность по вкладу в уставный (складочный) капитал, паевой фонд производится запись по дебету счета учета финансовых вложений (58) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов (76) на величину остаточной стоимости объекта ОС (см. также письмо Минфина России от 28.04.2016 N 07-01-09/24880), передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, а в случае полного погашения стоимости такого объекта - в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты.
Поэтому при выбытии ОС в качестве вклада в УК делают проводки:
|
Дебет
|
Кредит
|
Описание
|
|
01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств"
|
01
|
списана первоначальная стоимость ОС
|
|
02
|
01, субсчет "Выбытие основных средств"
|
списана сумма начисленной амортизации по ОС
|
|
76
|
01, субсчет "Выбытие основных средств"
|
отражена передача объекта ОС в качестве вклада в уставный капитал (по остаточной стоимости)
|
|
19
|
68, субсчет "Расчеты по НДС"
|
восстановлен НДС по объекту ОС, переданного в качестве вклада в уставный капитал (с остаточной стоимости)
|
|
76
|
19
|
восстановленный НДС передан в составе вклада в УК (если это предусмотрено учредителями)
|
|
58
|
76
|
отражено финансовое вложение в уставный капитал (остаточная стоимость ОС и восстановленный НДС)
|
При этом в соответствии с п. 12 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Это означает, что по дебету счета 58 должна быть отражена стоимость финансового вложения, согласованная учредителями. Обычно эта стоимость соответствует стоимости, определенной независимым оценщиком.
Однако на практике остаточная стоимость ОС чаще всего оказывается ниже согласованной учредителями. Предлагаемый вариант учета разницы:
|
Дебет
|
Кредит
|
Описание
|
|
58
|
91, субсчет "Прочие доходы"
|
отнесена на прочие доходы разница между остаточной стоимостью передаваемого в уставный капитал имущества и его оценкой, согласованной учредителями
|
Соответственно, если остаточная стоимость ОС выше рыночной, то аналогичным образом отражается прочий расход.
В бухгалтерском учете амортизацию по переданному в качестве вклада в уставный капитал объекту основного средства прекращают начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания основного средства (п. 22 ПБУ 6/01).
Документооборот
Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).
Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения бланков, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.
Первичные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных форм рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".
В соответствии с п. 81 Методических указаний передача объекта основного средства в собственность других лиц оформляется Актом приемки-передачи основных средств. За основу для для разработки формы акта могут быть приняты унифицированные формы (ОС-1, ОС-1а, ОС-1б), которые утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.
Акты заполняются обеими организациями (получателем и сдатчиком) с целью включения объектов в состав основных средств или их выбытия из состава основных средств (письмо Федеральной службы государственной статистики от 31.03.2005 N 01-02-09/205). Они заполняются в день фактической передачи имущества в качестве вклада в уставный капитал. В Акте отражаются сведения о состоянии основного средства на дату приема-передачи. Этот раздел заполняется на основании данных передающей стороны. В нем указываются фактический срок эксплуатации объекта и установленный срок полезного использования. При этом на титульном листе организацией, передающей основное средство, указывается также номер амортизационной группы, в которую был включен передаваемый объект.
К Акту прилагается и техническая документация, относящаяся к реализуемому объекту.
На основании Акта приемки-передачи основных средств производится соответствующая запись в инвентарной карточке (инвентарной книге) (за основу для разработки карточки можно принять формы N ОС-6, N ОС-6а, N ОС-6б) переданного объекта основных средств, которая прилагается к акту приема-передачи основных средств.
Налогообложение
Налог на прибыль
Передача (получение) недвижимого имущества в качестве вклада в уставной капитал общества имеет инвестиционный характер и не является его реализацией (приобретением) (п. 3 ст. 39 НК РФ).
Порядок налогового учета операций, связанных с передачей имущества в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций, регулируется ст. 277 НК РФ, согласно которой у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).
При этом стоимость приобретаемых долей признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
Согласно п. 3 ст. 270 НК РФ расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
В соответствии с п. 5 ст. 259.1 и п. 8 ст. 259.2 НК РФ начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.
Если в уставный капитал передается основное средство, являющееся движимым имуществом, то начисление амортизации по нему следует прекратить с 1-го числа месяца, следующего за месяцем передачи.
НДС
В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ операция по передаче вклада в уставный капитал не является объектом обложения НДС. См. также постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2013 N Ф06-3880/13, в котором суд указала, что само по себе внесение вклада в уставный капитал другого общества НК РФ уже определил как передачу инвестиционного характера, поэтому в силу прямого указания закона доказывание инвестиционной составляющей сделки по внесению вклада в уставный капитал не требуется, равно как и не требуется оценка данной сделки со стороны налогового органа.
Однако согласно п. 3 ст. 170 НК РФ в случае передачи имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению. Возможность учета сумм НДС, подлежащих восстановлению, в составе расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ не предусмотрена пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ (см. письмо ФНС России от 14.04.2014 N ГД-4-3/7044@).
В отношении основных средств и нематериальных активов восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Внимание
Сумма восстановленного передающей стороной НДС указывается в документах, которыми оформляется передача актива в уставный капитал.
Согласно п. 14 Правил ведения книги продаж при восстановлении в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, сумм НДС, принятых к вычету налогоплательщиком в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, в книге продаж подлежат регистрации документы, которыми оформляется передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов и в которых указаны суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие восстановлению акционером (участником, пайщиком).
Налог на имущество
Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения признаются (если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 НК РФ):
1) недвижимое имущество (в том числе имущество, пер
