Энциклопедия решений. Учет реализации основных средств при совмещении УСН и ЕНВД (актуально до 31 декабря 2020 года)

Учет реализации основных средств при совмещении УСН и ЕНВД

Организация осуществляет виды деятельности, облагаемые ЕНВД и по УСН. Реализовано основное средство. Как отразить эту операцию в бухгалтерском и налоговом учете?

Юридические аспекты

Реализация основных средств оформляется договором купли-продажи (п. 1 ст. 454 ГК РФ), как правило, используется договор поставки (ст. 506 ГК РФ). В общем случае договор должен быть заключен в письменной форме (ст. 161 ГК РФ).

Существенные условия договора купли-продажи (условия, без согласования которых договор не будет считаться заключенным) - наименование и количество товара (ст. 454, п. 3 ст. 455 и п. 2 ст. 465 ГК РФ). Условия о сроке поставки товара и о цене товара существенными не являются (п. 1 ст. 457 и п. 1 ст. 485, п. 3 ст. 424 ГК РФ).

Сделки по реализации основных средств, являющихся недвижимым имуществом, подлежат государственной регистрации (п. 1 ст. 164, ст. 131 ГК РФ). При этом под недвижимым имуществом понимаются здания, сооружения, объекты незавершенного строительства, земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно. Право собственности на недвижимость по договору купли-продажи переходит к покупателю только после государственной регистрации (п. 2 ст. 223 и п. 1 ст. 551 ГК РФ).

Государственной регистрации сделок с движимым имуществом не требуется, кроме предусмотренных законом случаев (п. 2 ст. 164 ГК РФ). Движимым имуществом признаются основные средства, не относящиеся к недвижимости (п. 2 ст. 130 ГК РФ). По основным средствам, признаваемым движимым имуществом, право собственности возникает у покупателя с момента их передачи. При этом договором купли-продажи может быть предусмотрен иной момент перехода права собственности на такие ОС (п. 1 ст. 223 ГК РФ). Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 01 02

Типовые проводки к счету 01: по дебету/по кредиту к счету 02: по дебету/по кредиту

Внимание

Налогоплательщики, совмещающие УСН и ЕНВД, обязаны вести бухгалтерский учет и предоставлять бухгалтерскую отчетность в полном объеме в целом по организации.

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае продажи.

При реализации объектов основных средств в бухгалтерском учете у организации возникают прочие доходы и расходы (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации", п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" и п. 31 ПБУ 6/01). В соответствии с п. 30 ПБУ 6/01 доход от продажи основных средств равен цене, указанной в договоре (без НДС). Расходы составляет остаточная стоимость объекта. 

В бухгалтерском учете амортизацию по проданному объекту прекращают начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания основного средства (п. 22 ПБУ 6/01).

Для учета выбытия объектов основных средств согласно Плану счетов к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

Организации следует закрепить в учетной политике порядок списания стоимости объекта основных средств в бухгалтерском учете при его выбытии. При этом нужно ориентироваться на нормы ПБУ 6/01, Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания) и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета.

Цена, по которой организация продала основное средство, отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы". По дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы" показываются расходы, связанные с его реализацией. 

Следует учитывать, что согласно п. 16 ПБУ 9/99 поступления от продажи основных средств признаются в бухгалтерском учете в порядке, аналогичном порядку признания выручки от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг), предусмотренному п. 12 ПБУ 9/99.

В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 одним из условий признания выручки (поступления от продажи) является переход права собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) от организации к покупателю. Поэтому при списании (выбытии) с баланса объекта недвижимого имущества признавать в учете доход от его продажи следует на дату государственной регистрации перехода права собственности. Такая позиция подтверждена многочисленными разъяснениями Минфина России (письма от 28.01.2010 N 03-05-05-01/02, от 10.06.2009 N 03-05-05-01/32, от 26.12.2008 N 03-05-05-01/75, от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35, от 03.08.2006 N 03-06-01-04/151).

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не требует применения унифицированных форм первичных учетных документов. Однако при разработке собственных форм первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

В соответствии с п. 81 Методических указаний передача объекта основного средства в собственность других лиц оформляется Актом приемки-передачи основных средств. Унифицированные формы актов о приеме-передаче объектов основных средств (ОС-1, ОС-1а, ОС-1б) утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. Организация может разработать собственные формы актов на их основе.

Акты заполняются обеими организациями (продавцом и покупателем) с целью включения объектов в состав основных средств или их выбытия из состава основных средств при приеме-передаче объекта. В акте отражаются сведения о состоянии основного средства на дату приема-передачи на основании данных передающей стороны. В акте указываются фактический срок эксплуатации объекта и установленный срок полезного использования, продавцом указывается также номер амортизационной группы, в которую был включен объект ОС.

К акту прилагается и техническая документация, относящаяся к реализуемому объекту.

На основании Акта приемки-передачи основных средств производится соответствующая запись в инвентарной карточке (инвентарной книге) (собственные формы карточек могут быть разработаны на основе форм N ОС-6, N ОС-6а, N ОС-6б) переданного объекта основных средств, которая прилагается к акту приема-передачи основных средств. 

Регистром налогового учета, в котором "упрощенцы" согласно ст. 346.24 НК РФ ведут учет доходов и расходов для целей исчисления налога, является книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Пример акта приема-передачи основных средств ОС-1

Пример инвентарной карточки ОС-6

Пример заполнения Инвентарной карточки группового учета объектов основных средств ОС-6а

Пример заполнения Инвентарной книги учета объектов основных средств ОС-6б

Пример раздела II книги учета доходов и расходов при УСН

Налогообложение

В соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

В п. 2 ст. 346.26 НК РФ приведен исчерпывающий перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения может устанавливаться система обложения в виде ЕНВД. Реализация объектов основных средств в этот перечень не входит.

Таким образом, операции по реализации основных средств не относятся к операциям в рамках видов деятельности, переводимых на уплату ЕНВД. Соответственно, при продаже основного средства даже в том случае, если эти основные средства использовались только в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, у организации возникает обязанность исчислить налоги по упрощенной системе налогообложения. 

Об оформлении продажи ОС при УСН см. Учет продажи основных средств при УСН.

Пример

Организация осуществляет 2 вида деятельности: розничную торговлю (ЕНВД) и передачу в аренду автотранспортных средств (УСН). В марте реализован автомобиль, числящийся в составе основных средств, который использовался в обоих видах деятельности более трех лет. Автомобиль реализован за 200 000 рублей, первоначальная стоимость автомобиля - 400 000 рублей. Сумма начисленной амортизации в бухучете - 360 000 рублей. В налоговом учете стоимость автомобиля была полностью учтена в расходах по УСН в периоде его приобретения (более трех лет назад).

Реализация автомобиля оформляется проводками:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
01, субсчет "Выбытие основных средств"	01, субсчет "Основные средства в эксплуатации"	400 000	отражено выбытие автомобиля
02	01, субсчет "Выбытие основных средств"	360 000	списаны суммы начисленной амортизации
91, субсчет "Прочие расходы"	01, субсчет "Выбытие основных средств"	40 000  (400 000 - 360 000)	списана остаточная стоимость автомобиля
62	91, субсчет "Прочие доходы"	200 000	отражена выручка от реализации автомобиля
51	62	200 000	получена отплата от покупателя

В налоговом учете по УСН отражается только доход от продажи автомобиля - 200 000 руб. 

Возможные риски

Является ли сделка по реализации основного средства, используемого только в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, отдельным видом предпринимательской деятельности, не подпадающим под ЕНВД?

Отрицательная практика

По мнению контролирующих органов, сделки по реализации каких-либо основных средств, даже с учетом того, что эти основные средства непосредственно использовались при осуществлении вида деятельности, переведенного на ЕНВД, не подлежит налогообложению в рамках системы налогообложения ЕНВД.

Письма Минфина России и ФНС УФНС):

(-) Письмо Минфина России от 29 января 2016 г. N 03-11-09/4088

(-) Письмо Минфина России от 25 августа 2014 г. N 03-11-11/42293

(-) Письмо Минфина России от 18 июля 2012 г. N 03-11-06/3/50

(-) Письмо Минфина России от 29 января 2010 г. N 03-11-06/3/12

(-) Письмо Минфина России от 11 апреля 2008 г. N 03-11-04/2/71

(-) Письмо Минфина России от 12 февраля 2008 г. N 03-11-04/3/59

(-) Письмо Минфина России от 1 августа 2007 г. N 03-11-04/3/307

(-) Письмо Минфина России от 19 июня 2006 г. N 03-11-04/3/297

(-) Письмо Минфина России от 20 декабря 2005 г. N 03-11-05/122

(-) Письмо Минфина России от 18 ноября 2004 г. N 03-06-05-04/47

(-) Письмо УФНС России по г. Москве от 20 июня 2007 г. N 18-11/057885@

(-) Письмо УМНС России по Московской области от 8 сентября 2003 г. N 04-20/15896/Ф590

(-) Письмо Минфина России от 10 декабря 2010 г. N 03-11-11/319

(-) Письмо Минфина России от 9 декабря 2010 г. N 03-11-11/316

Положительная практика

Иная позиция по данному вопросу заключается в следующем. Если основное средство было приобретено и использовалось организацией только в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, и при этом целью продажи данного основного средства является получение денег для их использования в дальнейшей деятельности, то сама продажа основного средства не свидетельствует о том, что организация решила заниматься новым видом предпринимательской деятельности. Поэтому в бухгалтерском учете выручка от продажи основных средств включается в прочие доходы, а не в доходы от реализации (п. 7 ПБУ 9/99). Косвенно такой подход к рассматриваемому вопросу подтверждают письма Минфина России от 01.12.2006 N 03-11-04/3/520, от 27.11.2006 N 03-11-04/3/506. Однако, к сожалению, нам не удалось найти каких-либо судебных решений в пользу налогоплательщиков, подтверждающих обоснованность приведенных доводов.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) Письмо Минфина России от 1 декабря 2006 г. N 03-11-04/3/520

(+) Письмо Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 03-11-04/3/506

Учет реализации основных средств при совмещении УСН и ЕНВД

Организация осуществляет виды деятельности, облагаемые ЕНВД и по УСН. Реализовано основное средство. Как отразить эту операцию в бухгалтерском и налоговом учете?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список