Энциклопедия решений. Учет нематериальных активов, полученных в качестве вклада в уставный капитал (ноябрь 2024)

Учет нематериальных активов, полученных в качестве вклада в уставный капитал

Организация получила от учредителя НМА в качестве взноса в уставной капитал. Как учитывается такой объект НМА в целях бухгалтерского и налогового учета?

Юридические аспекты

В соответствии со ст. 1225 ГК РФ к объектам интеллектуальной собственности относятся результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана.

Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом, первоначально возникает у его автора. Однако это право может быть передано им другому лицу (п. 3 ст. 1228 ГК РФ).

Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом (п. 1 ст. 1229 ГК РФ). В том числе и передать права в обмен на долю в уставном капитале.

Подробнее о получении исключительного права см. Учет приобретения НМА за плату.

В соответствии с п. 1 ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) составляется из номинальной стоимости долей его участников. При этом размер доли участника общества должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества (п. 2 ст. 14 Закона N 14-ФЗ).

Уставный капитал АО составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами (п. 1 ст. 25 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ, далее - Закон N 208-ФЗ).

В силу п. 1 ст. 66.1 ГК РФ, п. 1 ст. 15 Закона N 14-ФЗ и п. 2 ст. 34 Закона N 208-ФЗ вклад в уставный капитал общества (оплата дополнительных акций) может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку (включая исключительные, иные интеллектуальные права и права по лицензионным договорам, если иное не установлено законом).

Согласно п. 2 ст. 15 Закона N 14-ФЗ денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в уставном капитале ООО, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно. Денежную оценку вклада должен подтвердить независимый оценщик (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ). Причем с 1 сентября 2014 года - независимо от номинальной стоимости доли, оплачиваемой неденежными средствами. Участники хозяйственного общества не вправе определять денежную оценку неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым оценщиком.

Согласно п. 3 ст. 34 Закона N 208-ФЗ при оплате акций АО неденежными средствами для определения рыночной стоимости передаваемого объекта должен привлекаться оценщик в любом случае. Величина денежной оценки, произведенная учредителями акционерного общества и советом директоров, не может быть выше величины оценки, произведенной оценщиком.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 04 08 75

Типовые проводки по постановке на баланс НМА (к счету 04): по дебету к счету 08: по дебету/по кредиту к счету 75: по дебету/по кредиту

Согласно п. 4 ПБУ 14/2007 к НМА относятся произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания; деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Объект признается НМА, если единовременно выполняются все условия, предусмотренные п. 3 ПБУ 14/2007. 

Подробнее о порядке признания объекта НМА см. Учет приобретения НМА за плату.

Фактической (первоначальной) стоимостью НМА, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал (в том числе в случае внесения государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерных обществ), уставный фонд, паевой фонд организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ (п. 11 ПБУ 14/2007).

Согласно п. 23 ПБУ 14/2007 стоимость НМА погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования. Подробнее об амортизации НМА см. Амортизация НМА.

Для обобщения информации обо всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т.п.), в частности по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, Планом счетов предусмотрен счет 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал". Фактическая (первоначальная) стоимость НМА формируется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение нематериальных активов". Внесение НМА в УК оформляется записью по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетом 08.

Сумма НДС, восстановленного учредителем при передаче обществу исключительного права, если она не признается вкладом участника в уставный капитал, относится на увеличение добавочного капитала принимающей стороны. Это отражается записью по дебету счета 19 "НДС" в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный капитал" (см. письмо Минфина России от 30.10.2006 N 07-05-06/262).

Сформированная на счете 08 фактическая (первоначальная) стоимость объекта НМА при принятии его к бухгалтерскому учету списывается в дебет счета 04 "Нематериальные активы".

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта, а разрабатывает - лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения форм первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".

При принятии объекта НМА к учету на него оформляют карточку учета нематериальных активов (за основу для разработки карточки можно принять унифицированную форму N НМА-1, утвержденную постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а). Она заполняется в одном экземпляре на основании документа о приеме-передаче актива.

Из пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ следует, что учредитель указывает сумму восстановленного НДС в документах, которыми оформляется передача вклада в уставный капитал. Согласно п. 14 Правил ведения книги покупок документы, которыми оформляется передача имущества, НМА, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал и т.п. и в которых указаны суммы НДС, восстановленного акционером (участником, пайщиком), подлежат регистрации в книге покупок принимающей организации по мере возникновения права на вычеты НДС.

Формы документов Пример карточки учета нематериальных активов НМА-1 Пример акта приемки-передачи НМА Пример книги покупок

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного в виде вклада в уставный капитал организации.

Объектами НМА признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев) (п. 3 ст. 257 НК РФ).

Подробнее о принятии НМА к налоговому учету см. Учет приобретения НМА за плату.

Первоначальной стоимостью амортизируемых нематериальных активов признается сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (п. 3 ст. 257 НК РФ). 

При получении НМА в качестве вклада в уставной капитал необходимо учитывать положения ст. 277 НК РФ. Имущество (имущественное право), полученное в виде взноса в уставный капитал организации, в целях налогового учета принимается по стоимости (остаточной стоимости), определяемой по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (третий абзац пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Дополнительные расходы, которые при таком внесении были осуществлены передающей стороной, учитываются в стоимости такого имущества (имущественного права) только при условии, если эти расходы определены в составе взноса в уставный капитал.

НМА, полученные в качестве вклада в уставный капитал, амортизируются по общим правилам. 

Об амортизации НМА см. Амортизация НМА.

НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе предметов залога, и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 НК РФ не признаются объектом налогообложения операции по передаче имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в частности вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ (пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ (п. 2 ст. 38 НК РФ).

Исчерпывающие перечни операций, не признаваемых объектом налогообложения и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), установлены соответственно п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ. В числе операций, указанных в этих статьях, не предусмотрена передача имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал дочерней организации.

Поскольку имущественные права в целях НК РФ имуществом не признаются, при передаче имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал дочерней организации не применяются нормы пп. 4 п. 3 ст. 39 и пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Вместе с тем передача имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал дочерней организации носит инвестиционный характер и не является реализацией товаров (работ, услуг), которая определена п. 1 ст. 39 НК РФ.

Таким образом, рассматривая в системной связи нормы п. 2 ст. 38, п. 1 и пп. 4 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 1 и п. 2 ст. 146, статей 149 и 170 НК РФ, можно сделать вывод о том, что передача имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал дочерней организации не облагается НДС (см. письмо Минфина России от 28.06.2010 N 03-07-07/42).

Согласно пп. 1 п. 3 ст. 170 и п. 11 ст. 171 НК РФ организация, получившая имущество в качестве вклада в уставный капитал, имеет право принять к вычету сумму НДС, восстановленную учредителем (участником). При этом применить налоговый вычет можно лишь соблюдая порядок, установленный в главе 21 НК РФ. Для вычета налога принимающей стороне необходимо использовать названные объекты для совершения операций, признаваемых объектами обложения НДС. В противном случае действует требование п. 2 ст. 170 НК РФ об учете "входящего" НДС в стоимости полученного имущества. Согласно п. 8 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 11 ст. 171 НК РФ, производятся после принятия на учет имущества, в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, полученных в качестве оплаты вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд).

Следует учитывать, что на вычет НДС, предусмотренный п. 11 ст. 171 НК РФ (по вкладам в УК), не распространяется право заявлять вычет в течение трех лет (п. 1.1 ст. 172 НК РФ). В связи с этим такие вычеты следует осуществлять в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика выполнены соответствующие условия, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ (см. письмо Минфина России от 09.10.2015 N 03-07-11/57833).

Пример

Общество с ограниченной ответственностью получает исключительные права на товарный знак в качестве взноса в уставной капитал от организации, применяющей ОСН. Права оценены учредителями в 100 000 руб., что соответствует стоимости, определенной независимым оценщиком.

В налоговом учете передающей стороны остаточная стоимость НМА на дату передачи составила 100 000 руб. Сумма НДС, восстановленная передающей стороной, не признается вкладом участника в уставный капитал и составляет 18 000 руб. 

За регистрацию перехода исключительных прав на товарный знак организация уплатила пошлину в размере 18 500 руб.

В бухгалтерском учете следует отразить операцию так:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
08	75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"	100 000	отражена стоимость полученного исключительного права на товарный знак
76	51	18 500	уплачена госпошлина
08	76	18 500	учтена сумма пошлины в стоимости НМА
04	08	118 500 (100 000 + 18 500)	приняты к учету исключительные права на товарный знак в качестве НМА
19	83	18 000	отражена сумма НДС, восстановленного передающей стороной (письмо Минфина России от 30.10.2006 N 07-05-06/262)
68	19	18 000 руб.	сумма НДС, восстановленная передающей стороной, принята к вычету

В налоговом учете первоначальная стоимость товарного знака формируется исходя из его остаточной стоимости в учете передающей стороны с учетом уплаченной пошлины и без НДС, и составляет 118 500 руб. (100 000 руб. + 18 500 руб.).

Возможные риски

Вправе ли принимающая сторона принять к вычету НДС, если передающая сторона не уплатила восстановленный НДС в бюджет?

Положительная практика

Есть примеры арбитражной практики в пользу налогоплательщиков. Право на вычет возникает у принимающей стороны независимо от того, уплачен фактически в бюджет восстановленный налог или нет

Акты судебных органов: (+) Постановление ФАС Московского округа от 7 июля 2009 г. N КА-А40/6019-09 (+) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 1 июля 2008 г. N А05-12093/2007

Отрицательная практика

В то же время встречаются судебные решения, в которых указано, что право применять вычет по НДС у налогоплательщика есть только при условии, что передающая сторонам восстановила налог и внесла его в бюджет.

Акты судебных органов: (-) Постановление Второго ААС от 9 сентября 2019 г. N 02АП-6311/19 (-) Постановление Девятого ААС от 2 сентября 2019 г. N 09АП-41531/19 (-) Постановление Десятого ААС от 6 августа 2019 г. N 10АП-12621/19 (-) Постановление АС Московского округа от 14 февраля 2019 г. N Ф05-160/19 (-) Постановление Семнадцатого ААС от 23 декабря 2015 г. N 17АП-16212/15 (-) Определение Верховного Суда РФ от 28 августа 2014 г. N 306-ЭС14-233

Учет нематериальных активов, полученных в качестве вклада в уставный капитал

Организация получила от учредителя НМА в качестве взноса в уставной капитал. Как учитывается такой объект НМА в целях бухгалтерского и налогового учета?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список