Энциклопедия решений. Учет доходов от продажи НМА (ноябрь 2024)

Учет доходов от продажи НМА

Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации, применяющей общую систему налогообложения, реализацию НМА и получение дохода от этой операции?

Юридические аспекты

В соответствии со ст. 1225 ГК РФ к объектам интеллектуальной собственности относятся результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана.

Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом, первоначально возникает у его автора. Однако это право может быть передано им другому лицу (п. 3 ст. 1228 ГК РФ).

Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу или предоставления другому лицу права его использования по лицензионному договору (п. 1 ст. 1229, п. 1 ст. 1233 ГК РФ). На основании пункта 2 ст. 1233 ГК РФ к договорам о распоряжении исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, в том числе к договорам об отчуждении исключительного права и к лицензионным (сублицензионным) договорам, применяются общие положения об обязательствах (статьи 307-419 ГК РФ) и о договоре (статьи 420-453 ГК РФ), поскольку иное не установлено правилами указанного раздела и не вытекает из содержания или характера исключительного права.

Согласно ст. 1234 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю).

Договор об отчуждении исключительного права заключается в письменной форме. Переход исключительного права по договору подлежит государственной регистрации в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 1232 ГК РФ. Несоблюдение письменной формы или требования о государственной регистрации влечет недействительность договора.

По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. Выплата вознаграждения по договору об отчуждении исключительного права может быть предусмотрена в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме. При отсутствии в возмездном договоре об отчуждении исключительного права условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным. При этом правила определения цены, предусмотренные п. 3 ст. 424 ГК РФ, не применяются.

Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации переходит от правообладателя к приобретателю в момент заключения договора об отчуждении исключительного права, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Если договор об отчуждении исключительного права подлежит государственной регистрации, исключительное право на такой результат или на такое средство переходит от правообладателя к приобретателю в момент государственной регистрации этого договора (п. 4 ст. 1234 ГК РФ). 

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 91 04 05

Типовые проводки к счету 91: по дебету/по кредиту к счету 04: по дебету/по кредиту к счету 05: по дебету/по кредиту

Договорная стоимость переданного приобретателю НМА признается прочим доходом либо в момент заключения договора об отчуждении исключительного права, либо в момент его государственной регистрации (если договор подлежит государственной регистрации) (п. 35 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", п. п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации", п. 4 ст. 1234 ГК РФ). Прочие доходы отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов).

Стоимость НМА, который выбывает, в частности, по причине передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 34 ПБУ 14/2007). Сумма накопленных по нему амортизационных отчислений списывается со счета 05 "Амортизация нематериальных активов" в кредит счета 04 (третий абзац п. 34 ПБУ 14/2007, Инструкция по применению Плана счетов). 

Остаточная стоимость выбывшего НМА признается прочим расходом организации и списывается со счета 04 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы". 

Сумма уплаченной патентной пошлины за государственную регистрацию договора об отчуждении исключительного права на НМА также признается в составе прочих расходов, что отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п. 35 ПБУ 14/2007, пункты 11, 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации", Инструкция по применению Плана счетов).

Документооборот

Операции по реализации НМА оформляются следующими документами:

- договором об отчуждении исключительного права на НМА;

- актами приема-передачи НМА;

- при реализации товарного знака, знака обслуживания, авторских прав (кроме исключительных прав на программы для ЭВМ, базы данных и т.п.) счетами-фактурами для начисления НДС в соответствии со статьями 168 и 169 НК РФ, составленными по Правилам..., утвержденным постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, и записями в книге продаж;

- бухгалтерской справкой, в которой отражается финансовый результат от продажи объекта.

Подробнее о документальном оформлении реализации НМА см. Учет реализации НМА с оплатой в рублях.

С 2011 года действуют новые формы бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. В Отчете о финансовых результатах прочие доходы отражают по строке 2340 "Прочие доходы". По строке 2350 "Прочие расходы" отражается информация о расходах, связанных с продажей НМА, и остаточная стоимость НМА. В соответствии с п. 3 приказа Минфина России от 02.07.2010 N 66н организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов. 

Показатели об отдельных доходах и расходах могут приводиться в отчете о финансовых результатах общей суммой с раскрытием в пояснениях к отчету, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности (ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность"). 

При этом пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах:

а) оформляются в табличной и (или) текстовой форме;

б) содержание пояснений, оформленных в табличной форме, определяется организациями самостоятельно с учетом приложения N 3 к приказу Минфина России от 02.07.2010 N 66н.

В налоговой отчетности доход от продажи НМА отражается по строке 030 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Данные для ее заполнения берут из приложения 3 к листу 02.

Строки 010 - 060 приложения 3 к листу 02 предназначены для отражения данных по реализации амортизируемого имущества с учетом особенностей, установленных статьями 268, 323 НК РФ.

По строке 010 указывается общее количество объектов амортизируемого имущества, которые организация реализовала в отчетном (налоговом) периоде. Если в числе таких объектов есть объекты, которые реализованы с убытком, то их количество надо отразить в строке 020.

По строке 030 отражают общую сумму выручки от реализации амортизируемого имущества, а по строке 040 - остаточную стоимость такого имущества и расходы, связанные с его реализацией.

Затем определяется финансовый результат отдельно по прибыльным (по строке 050) и по убыточным продажам (по строке 060).

Если при реализации НМА выявлен убыток, то полученный убыток может относиться на расходы равными долями ежемесячно с отражением указанных сумм по строке 050 листа 02.

Пример Отчета о финансовых результатах

Пример приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль

Пример приложения 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

При продаже НМА доход, полученный по договору об отчуждении исключительного права, включается в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 1 ст. 249 НК РФ).

Доход от реализации НМА при методе начисления признается на дату перехода имущественного права к приобретателю (то есть либо в момент заключения договора об отчуждении исключительного права, либо в момент его государственной регистрации (если таковая обязательна) (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. п. 1, 3 ст. 271 НК РФ, п. 1 ст. 272 НК РФ, п. 4 ст. 1234 ГК РФ).

Полученный доход уменьшается на остаточную стоимость реализуемого НМА (пп. 1 п. 1 ст. 268 и п. 1 ст. 257 НК РФ) и сумму расходов, непосредственно связанных с выбытием актива, в частности на затраты по оценке, сумму пошлины, уплаченной за регистрацию договора об отчуждении исключительного права и др. (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Остаточную стоимость рассчитывают на основе данных налогового учета, как разницу между первоначальной/восстановительной стоимостью и суммой начисленной амортизации (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Если при реализации НМА выявлен убыток в результате превышения его остаточной стоимости с учетом расходов, связанных с его реализацией, над полученным доходом, то для целей налогообложения прибыли такой убыток на основании п. 3 ст. 268 НК РФ включается в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока его эксплуатации.

При применении кассового метода доход от продажи исключительного права признается на дату получения денежных средств от приобретателя имущественного права в размере полученной суммы (п. 3 ст. 248, п. 2 ст. 273 НК РФ).

НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ. 

При этом ст. 149 НК РФ определены операции, которые на территории РФ не подлежат обложению НДС. Так, в соответствии с пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ операции по отчуждению исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау) на основании договора об отчуждении исключительного права, а также операции по передаче прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора не облагается НДС. Напомним, что с 1 января 2014 по операциям, необлагаемым НДС, счета-фактуры не выставляются в силу прямой нормы пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ.

В то же время реализация товарного знака, знака обслуживания не поименована среди операций, не облагаемых НДС. Следовательно, организация-правообладатель, отчуждающая исключительное право на указанные НМА, обязана дополнительно к стоимости отчужденных прав предъявить приобретателю исключительного права сумму НДС и выставить счет-фактуру не позднее 5 дней со дня передачи прав (пункты 1, 3 ст. 168 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Момент определения налоговой базы по НДС при передаче НМА связан с моментом перехода исключительного права, который определяется нормой п. 4 ст. 1234 ГК РФ (либо в момент заключения договора об отчуждении исключительного права, либо в момент его государственной регистрации, если таковая обязательна).

Налоговая база по НДС при передаче исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ. 

Пример

На балансе организации в составе НМА числится исключительное право на изобретение, подтвержденное патентом. Первоначальная стоимость данного НМА - 100 000 руб., сумма начисленной амортизации - 40 000 руб. Согласно договору об отчуждении организация передала исключительное право на это изобретение другой фирме. Сумма сделки составила 110 000 руб. (НДС не облагается). Расходы, связанные с продажей НМА, составили 4000 руб.

В бухгалтерском учете сделаны проводки:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
62	91, субсчет "Прочие доходы"	110 000	отражен доход от продажи исключительных прав на изобретение
51	62	110 000	поступили денежные средства от покупателя
05	04	40 000	списана сумма начисленной амортизации
91, субсчет "Прочие расходы"	04	60 000 (100 000 - 40 000)	списана остаточная стоимость нематериального актива
91, субсчет "Прочие расходы"	76	4000	отражены расходы, связанные с продажей нематериального актива

В налоговом учете отражают доходы от реализации НМА в сумме 110 000 руб., которые уменьшаются на остаточную стоимость НМА и расходы, связанные с его реализацией в сумме 4000 руб. Налогооблагаемая прибыль от сделки составит:

110 000 - 60 000 - 4000 = 46 000 руб.

Учет доходов от продажи НМА

Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации, применяющей общую систему налогообложения, реализацию НМА и получение дохода от этой операции?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Формы документов

Построить список