Энциклопедия решений. Учет расходов в торговых организациях (ноябрь 2024)

Учет расходов в торговых организациях

Организация, находящаяся на общей системе налогообложения, реализует товары по договорам купли-продажи (поставки). Как учитываются в бухгалтерском и налоговом учете расходы, связанные с приобретением и продажей товаров?

Юридические аспекты

В соответствии с п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

По договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 ГК РФ).

Право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества (п. 2 ст. 218 ГК РФ). Возникновение права собственности у приобретателя по договору возникает с момента передачи вещи, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 223 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 224 ГК РФ передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки. При этом вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Согласно ст. 455 ГК РФ товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных ст. 129 ГК РФ. Договор может быть заключен на куплю-продажу товара, имеющегося в наличии у продавца в момент заключения договора, а также товара, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара. Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 41 44 90

Типовые проводки к счету 41: по кредиту к счету 44: по дебету/по кредиту к счету 90: по дебету/по кредиту

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации (п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации") подразделяются на :

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров (п. 5 ПБУ 10/99). 

Для торговых организаций перепродажа товаров является основным видом деятельности. Для учета доходов и расходов по обычным видам деятельности используется счет 90 "Продажи". 

В соответствии с п. 7 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности в торговых организациях формируют:

- расходы, связанные с приобретением товаров;

- расходы, возникающие непосредственно в процессе продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

Расходы, связанные с приобретением товаров, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) формируют фактическую себестоимость товаров (п. 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов") .

Подробно о фактической себестоимости товаров см. Учет приобретения товаров за плату.

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их фактическая себестоимость списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" одним из методов, указанных в п. 16 ПБУ 5/01 (за исключением товаров, учитываемых по продажной стоимости) (пункты 7, 9, 19 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов). 

Более подробно о методах оценки себестоимости реализованных товаров см. Учет реализации товаров за плату.

Для обобщения информации о расходах, связанных с продажей товаров, предназначен счет 44 "Расходы на продажу".

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов в организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 могут быть отражены следующие расходы (издержки обращения):

- на перевозку товаров;

- на оплату труда;

- на аренду;

- на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;

- на хранение и подработку товаров;

- на рекламу;

- на представительские расходы;

- на другие аналогичные по назначению расходы.

Организации могут учитывать издержки обращения двумя способами:

- всю сумму издержек обращения за месяц можно включать в расходы по обычным видам деятельности, списывая их в дебет счета 90;

- издержки обращения можно распределять между реализованной и нереализованной продукцией (п. 9 ПБУ 10/99).

Организация должна выбрать один из этих способов и закрепить его в учетной политике.

Организациям торговли предоставлено предоставлена возможность выбора одного из вариантов учета транспортно-заготовительных расходов (ТЗР):

- ТЗР можно учитывать в себестоимости приобретения товаров, соответственно, они будут учитываться в расходах по мере реализации этих товаров;

- ТЗР можно учитывать отдельно в составе расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01).

Во втором случае также возможно списание ТЗР двумя способами:

- всю сумму транспортно-заготовительных расходов включать в расходы по обычным видам деятельности в отчетном периоде, к которому они относятся;

- рассчитывать сумму ТЗР, приходящихся на остаток товаров на конец отчетного периода (в этом случае счет 44 "Расходы на продажу" будет иметь дебетовое сальдо) (п. 9 ПБУ 10/99).

Торговые организации при распределении транспортных расходов между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца вправе использовать порядок, содержащийся в п. 2.18 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Роскомторгом и Минфином России 20.04.1995 N 1-550/32-2 (могут применяться только для целей бухгалтерского учета).

Сумма ТЗР, относящаяся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту этих расходов за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1) суммируются транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;

2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;

3) отношением определенной в пп. "1)" суммы издержек обращения и производства к сумме реализованных и оставшихся товаров (в пп. "2)") определяется средний процент издержек обращения и производства к общей сумме стоимости товаров;

4) умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца.

Для расчета среднего процента транспортных расходов используют формулу:

ПТР = (ТРнач + ТРмес) : (СРТмес + ОТкон) x 100%,

где

ПТР - процент транспортных расходов текущего месяца (%);

ТРнач - транспортные расходы на начало месяца;

ТРмес - транспортные расходы за месяц;

СРТмес - стоимость приобретения товаров, реализованных за месяц;

ОТкон - стоимость приобретения остатка нереализованных товаров конец месяца

Воспользуйтесь калькулятором

Сумма транспортных расходов, относящаяся к реализованным товарам:

ТРреал = СРТмес х ПТР,

где

ТРреал - транспортные расходы, относящиеся к реализованным товарам;

СРТмес - стоимость приобретения товаров, реализованных за месяц;

ПТР - процент транспортных расходов текущего месяца (%)

Воспользуйтесь калькулятором

Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров:

ТРкон = ОТкон х ПТР,

где

ТРкон - транспортные расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров;

ОТкон - стоимость приобретения остатка нереализованных товаров конец месяца.

ПТР - процент транспортных расходов текущего месяца (%)

Воспользуйтесь калькулятором

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта и постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

При продаже товаров оформляются следующие документы:

- договор купли-продажи (поставки);

- накладная (за основу для разработки накладной может быть принята форма N ТОРГ-12, утвержденная постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132);

- товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78) в случае перевозки товара автотранспортом. Документы, оформляемые при перевозке, приведены в письме ФНС РФ от 21.08.2009 N ШС-22-3/660. Наряду с ТТН применяется форма транспортной накладной (далее - ТН), утвержденная постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272.

- счет-фактура (утвержден постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Обратите внимание, что ФНС России выступила с инициативой о замене накладных и актов универсальным передаточным документом (УПД), составляемым на основе формы счета-фактуры, дополненной необходимыми реквизитами (см. письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96). Такой документ, поступивший от поставщика, может служить как подтверждением выставленной суммы НДС, так и подтверждением факта поставки. УПД может быть использован одновременно как для оформления операций по передаче материальных ценностей в целях бухгалтерского учета, так и для подтверждения права на налоговый вычет по НДС и подтверждения затрат в целях исчисления других налогов.

Документами для оценки себестоимости реализованных товаров являются:

- учетная политика организации (для целей бухгалтерского и налогового учета);

- регистр-расчет стоимости реализованных товаров (по методам).

В бухгалтерской отчетности стоимость реализованных товаров торговые организации отражают в составе затрат по строке 2120 "Себестоимость продаж", а издержки обращения - по строке 2210 "Коммерческие расходы" Отчета о финансовых результатах (приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н). 

Для заполнения строки 2210 "Коммерческие расходы" используют оборот по кредиту счета 44 в корреспонденции со счетом 90. Управленческие расходы торговые организации включают в состав издержек обращения и учитывают на счете 44. Поэтому по строке 2220 у торговых организаций всегда ставится прочерк.

В налоговой отчетности сумма прямых расходов, сформированных по торговой деятельности, отражается по строке 020 приложения 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль. Из нее выделяются отдельно прямые расходы в виде стоимости покупных товаров (строка 030). Если организация формирует стоимость покупных товаров без учета ТЗР, то к прямым расходам могут относиться и расходы на доставку (транспортные расходы).

По строке 040 приложения 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль отражается общая сумма косвенных расходов (издержки обращения) с расшифровкой отдельных их видов. При этом сумма, отраженная по строке 040, может быть больше суммы показателей строк 041-047, 052.

Пример транспортной накладной

Пример Отчета о финансовых результатах

Пример приложения 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль

Примеры заполнения Универсального передаточного документа

Налогообложение

Для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ).

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Выручка от реализации товара (за вычетом НДС) в целях налогообложения прибыли признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций:

1) на стоимость приобретения данных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ);

2) сумму расходов, непосредственно связанных с их реализацией, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров с учетом положений ст. 320 НК РФ (п. 1 ст. 268 НК РФ).

При реализации покупных товаров налогоплательщик уменьшает доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из методов оценки покупных товаров.

Налоговое законодательство только перечисляет возможные методы оценки, но не раскрывает их содержание. Поэтому следует воспользоваться правилами расчета, содержащимися в ПБУ 5/01. 

Внимание

С 1 января 2015 года метод ЛИФО в целях налогообложения не применяется.

В целях налогового учета организации, осуществляющие торговую деятельность, формируют расходы, связанные с покупкой и реализацией покупных товаров, с учетом положений ст. 320 НК РФ.

При реализации покупных товаров в уменьшение доходов от реализации не учитывается стоимость отгруженных, но нереализованных товаров (ст. 320 НК РФ).

В соответствии со ст. 320 НК РФ расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы (за исключением внереализационных, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ), осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Следовательно, согласно ст. 320 НК РФ организация, в целях исчисления налога на прибыль, вправе учитывать затраты на доставку товаров при их приобретении одним из двух способов:

- включать транспортные расходы в цену приобретения покупных товаров;

- учитывать расходы на доставку в качестве прямых. В этом случае указанные расходы в обязательном порядке подлежат распределению.

Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.

Распределение понесенных прямых расходов в виде транспортных расходов, связанных с приобретением товаров (если эти расходы согласно учетной политике не включены в цену приобретения данных товаров), осуществляется в порядке, изложенном в последних четырех абзацах ст. 320 НК РФ. При этом сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам товаров на складе, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца согласно алгоритму расчета, определенному в ст. 320 НК РФ.

Для расчета среднего процента транспортных расходов используют формулу:

ПТР = (ТРнач + ТРмес) : (СРТмес + ОТкон) x 100%,

где

ПТР - процент транспортных расходов текущего месяца (%);

ТРнач - транспортные расходы на начало месяца;

ТРмес - транспортные расходы за месяц;

СРТмес - стоимость приобретения товаров, реализованных за месяц;

ОТкон - стоимость приобретения остатка нереализованных товаров конец месяца

Воспользуйтесь калькулятором

Сумма транспортных расходов, относящаяся к реализованным товарам:

ТРреал = СРТмес х ПТР,

где

ТРреал - транспортные расходы, относящиеся к реализованным товарам;

СРТмес - стоимость приобретения товаров, реализованных за месяц;

ПТР - процент транспортных расходов текущего месяца (%)

Воспользуйтесь калькулятором

Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров рассчитывается по формуле:

ТРкон = ОТкон х ПТР,

где

ТРкон - транспортные расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров;

ОТкон - стоимость приобретения остатка нереализованных товаров конец месяца.

ПТР - процент транспортных расходов текущего месяца (%)

Воспользуйтесь калькулятором

Если организация осуществляет торговлю несколькими видами товаров, определять долю прямых расходов, приходящуюся на остатки нереализованных товаров, следует по общим остаткам нереализованных товаров, без распределения их по видам (письмо Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/4/98).

Все остальные расходы торговой организации, осуществленные в текущем месяце (за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ), признаются косвенными, что, в свою очередь, означает, что распределять их не нужно, так как они в полном объеме уменьшают доходы от реализации текущего месяца (абз. 2 ст. 320 НК РФ).

Порядок определения суммы прямых расходов, относящейся к остаткам нереализованных товаров, установленный в ст. 320 НК РФ, не учитывает особенностей учета расходов при кассовом методе. Ведь ст. 273 НК РФ, устанавливающей порядок учета расходов при кассовом методе, установлено, что "расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты". При этом ст. 273 НК РФ не содержит указания о необходимости учета положений статей 318-320 НК РФ. То есть стоимость приобретенных и оплаченных товаров списывается на расходы в том периоде, в котором эти товары были реализованы и оплачены покупателями. Транспортные расходы и другие расходы, связанные с реализацией, учитываются также в общем порядке, то есть после их фактического осуществления и оплаты.

Пример

Организация занимается оптовой торговлей. ТЗР не включаются в себестоимость товаров. На 1 октября сумма транспортных расходов, приходящаяся на остаток нереализованных на конец месяца товаров, составила 30 000 рублей. За октябрь сумма транспортных расходов составила 60 000 рублей. Стоимость приобретенных товаров, реализованных покупателям в октябре, составила 500 000 рублей. Стоимость остатка нереализованных товаров на конец октября - 100 000 рублей.

Средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров, составит:

(30 000 руб. + 60 000 руб.) : (500 000 руб. + 100 000 руб.) х 100% = 15%

Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товаров, составит:

100 000 руб. х 15% = 15 000 руб.

Следовательно, за октябрь сумма транспортных расходов, подлежащая учету (как в бухгалтерском учете, так и при налогообложении прибыли), составит:

30 000 руб. + 60 000 руб. - 15 000 руб. = 75 000 руб.

В бухгалтерском учете расходы при реализации товаров отражаются так (на 1 октября по дебету счета 44 числится сальдо в сумме 30 000 руб.):

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
44	60 (76)	60 000	отражены в составе расходов ТЗР, произведенные в течение месяца
90, субсчет "Себестоимость продаж"	41	500 000	списана себестоимость товаров, реализованных покупателям в марте
90, субсчет "Себестоимость продаж"	44	75 000	списаны транспортные расходы, приходящиеся на реализованный товар (на основании бухгалтерской справки-расчета)

В итоге дебетовое сальдо по дебету счета 44 составит:

30 000 руб. + 60 000 руб. - 75 000 руб. = 15 000 руб.

Учет расходов в торговых организациях

Организация, находящаяся на общей системе налогообложения, реализует товары по договорам купли-продажи (поставки). Как учитываются в бухгалтерском и налоговом учете расходы, связанные с приобретением и продажей товаров?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Калькуляторы

Построить список

Формы документов

Построить список