Энциклопедия решений. Учет оплаты труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда (ноябрь 2024)

Учет оплаты труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда

Работники производственного предприятия трудятся во вредных (опасных) условиях. Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации выплаты работникам, занятым на тяжелых работах, работах во вредных или опасных условиях?

Юридические аспекты

Условия труда - это совокупность факторов производственной среды и трудового процесса, оказывающих влияние на работоспособность и здоровье работника (ст. 209 ТК РФ).

Вредными считаются производственные факторы, воздействие которых на работника может привести к заболеванию, а опасными - производственные факторы, воздействие которых может привести к травме (части третья и четвертая ст. 209 ТК РФ).

Вредные или опасные производственные факторы устанавливаются путем специальной оценки условий труда, обеспечить проведение которой обязан работодатель (часть вторая ст. 212 ТК РФ). Специальная оценка условий труда регламентируется Федеральным законом от 28.12.2013 N 426-ФЗ.

Согласно ст. 216.1 ТК РФ в целях оценки качества проведения спецоценки условий труда, а также правильности предоставления компенсаций за работу с вредными и (или) опасными условиями труда осуществляется госэкспертиза условий труда. Профсоюзные инспекторы труда имеют право проводить независимую экспертизу условий труда и обеспечения безопасности работников (ст. 370 ТК РФ).

В соответствии с положениями ТК РФ если работник занят на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, то он имеет право на выплаты, компенсирующие работу в условиях, отличных от нормальных.

Минимальные размеры предоставляемых при работе во вредных и опасных условиях гарантий и компенсаций предусмотрены ТК РФ и заключаются в следующем:

- сокращенная продолжительность рабочего времени для работников, условия труда на рабочих местах которых по результатам специальной оценки условий труда отнесены к вредным условиям труда 3 или 4 степени или опасным условиям труда, - не более 36 часов в неделю (ст. 92 ТК РФ);

- ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск работникам, условия труда на рабочих местах которых по результатам специальной оценки условий труда отнесены к вредным условиям труда 2, 3 или 4 степени либо опасным условиям труда, - не менее 7 календарных дней (ст. 117 ТК РФ);

- повышенная оплата труда - не менее 4% тарифной ставки (оклада), установленной для различных видов работ с нормальными условиями труда (ст. 147 ТК РФ).

Под оплатой труда понимается вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) (ст. 129 ТК РФ).

То есть заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле ст. 129 ТК РФ являются элементами системы оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Оплата труда работников, занятых на работах с вредными условиями труда, производится в повышенном размере (ст. 146 ТК РФ). Если оплата труда работников, трудящихся во вредных условиях, в повышенном размере не производится, организация может быть привлечена к административной ответственности за нарушение трудового законодательства по ст. 5.27 КоАП РФ.

Конкретные размеры повышения оплаты труда устанавливаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников в порядке, установленном ст. 372 ТК РФ для принятия локальных нормативных актов, либо коллективным договором, трудовым договором (ст. 146, часть третья ст. 147 ТК РФ).

Под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей (ст. 164 ТК РФ). Такие выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

В соответствии со ст. 219 ТК РФ каждый работник имеет право на компенсации, установленные в соответствии с ТК РФ, коллективным договором, соглашением, локальным нормативным актом, трудовым договором, если он занят на работах с вредными условиями труда.

Размеры, порядок и условия предоставления гарантий и компенсаций работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, устанавливаются в порядке, предусмотренном статьями 92, 117 и 147 ТК РФ. Повышенные или дополнительные гарантии и компенсации за работу на работах с вредными и (или) опасными условиями труда могут устанавливаться коллективным договором, локальным нормативным актом с учетом финансово-экономического положения работодателя. В случае обеспечения на рабочих местах безопасных условий труда, подтвержденных результатами специальной оценки условий труда или заключением государственной экспертизы условий труда, гарантии и компенсации работникам не устанавливаются.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету

Типовые проводки

к счету 20: по дебету

к счету 44: по дебету

к счету 68: по кредиту

к счету 69: по кредиту

к счету 70: по дебету/по кредиту

Затраты на оплату труда работников (включая оплату труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда) признаются расходами организации по обычным видам деятельности в период начисления заработной платы (пункты 5, 8, 16, 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

При начислении заработной платы производится запись по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда:

Дебет	Кредит	Описание
20 (26, 44...)	70	начислена заработная плата

При удержании НДФЛ производится запись:

Дебет	Кредит	Описание
70	68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	удержан НДФЛ с заработной платы

Начисление страховых взносов отражается проводками по счету учета затрат, на котором учтено начисление соответствующей оплаты труда, в корреспонденции с субсчетами (по видам взносов) счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

Дебет	Кредит	Описание
20 (26, 44...)	69 (по субсчетам взносов)	начислены страховые взносы на обязательное страхование

Начисленную заработную плату включают в состав прочих расходов, если ее начисляют за работу, не связанную с основной деятельностью организации, например, работникам, занятым обслуживанием объектов, находящихся на консервации, и т.п. (см. инструкцию к счету 91 Плана счетов бухгалтерского учета).

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта и постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты утверждены постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 (далее - Постановление N 1).

Документальным подтверждением расходов на оплату труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда являются:

- результаты спецоценки условий труда;

- табели учета рабочего времени (за основу могут быть взяты унифицированные формы N Т-12 и N Т-13, утвержденные постановлением N 1);

- ведомости начисления и выплаты заработной платы (Расчетно-платежная ведомость (за основу может быть взята форма N Т-49) либо Расчетная ведомость (за основу может быть взята форма N Т-51) и Платежная ведомость (за основу может быть взята Форма N Т-53), утвержденные Постановлением N 1).

В бухгалтерской отчетности расходы на оплату труда отражают в составе затрат по строке 2120 "Себестоимость продаж" Отчета о финансовых результатах (приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н).

В налоговой отчетности расходы на оплату труда указываются по строке 010 приложения 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль, если в соответствии с учетной политикой такие затраты отнесены к прямым расходам. Если оплата труда отнесена к косвенным расходам, то ее отражают по строке 040 приложения 2 к Листу 02 декларации.

Налоговые агенты по НДФЛ представляют в налоговый орган по месту своего учета за год сведения о выплаченных ими физическим лицам доходах и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица" (утверждена приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@).

С 1 января 2016 года налоговые агенты по НДФЛ обязаны представлять в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за первый квартал, полугодие, девять месяцев и год (п. 2 ст. 230 НК РФ). Отчитываться надо по форме 6-НДФЛ "Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом", утвержденной приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@, не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пример Отчета о финансовых результатах

Пример приложения 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль

Пример справки 2-НДФЛ

Пример расчета 6-НДФЛ

Пример заполнения Табеля учета рабочего времени и расчета оплаты труда (Форма N Т-12)

Пример заполнения Табеля учета рабочего времени (Форма N Т-13)

Налогообложение

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ (НДФЛ)

1. Доплата (повышенная оплата труда), установленная работникам, занятым на работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, облагается НДФЛ. При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физического лица, полученные как в денежной, так и в натуральной форме, в соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ.

Как разъясняет Минфин России в письмах от 21.08.2007 N 03-04-07-02/40, от 19.06.2009 N 03-04-06-02/46 доплаты, осуществляемые в соответствии со ст. 147 ТК РФ, не соответствуют понятию компенсации в смысле ст. 164 ТК РФ, а направлены на повышение размера оплаты труда. Поэтому они не относятся к компенсационным выплатам, освобожденным от налогообложения НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ.

2. Компенсация работнику понесенных затрат на работах с вредными или опасными условиями труда, которые невозможно устранить при современном техническом уровне производства и организации труда, не облагается НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

Это разъяснено в письмах Минфина России от 10.12.2009 N 03-04-06-02/89 и от 03.04.2007 N 03-04-06-02/57, а также подтверждено судебной практикой (постановления Президиума ВАС РФ от 17.10.2006 N 86/06, ФАС Волго-Вятского округа от 07.03.2008 N А39-1855/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.06.2008 N Ф04-2867/2008(4748-А70-25). Аргументы таковы:

1) НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство;

2) ТК РФ выделяет два вида компенсационных выплат:

- согласно ст. 164 ТК РФ это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных, предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда;

- согласно ст. 129 ТК РФ компенсационные выплаты являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением ими трудовых обязанностей;

3) не подлежат обложению НДФЛ компенсации, предусмотренные ст. 164 ТК РФ, как не входящие в систему оплаты труда, а доплаты, определенные ст. 129 ТК РФ, облагаются НДФЛ.

По мнению Минфина России, одним из условий предоставления указанных компенсаций должен быть вывод, зафиксированный по итогам аттестации (или проверки трудовой инспекции): вредность и опасность условий труда на данном рабочем месте неустранимы при современном техническом уровне производства и организации труда.

В ряде случаев суды принимают решение о том, что основанием для установления компенсаций могут являться не только результаты аттестации рабочих мест, но и рекомендации независимой экспертизы, осуществляемой профсоюзными инспекторами труда и уполномоченными лицами по охране труда (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 07.03.2008 N А39-1855/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.06.2008 N Ф04-2867/2008(4748-А70-25). Вместе с тем, согласно письму Минфина России и ФНС России от 15.04.2008 N ШС-6-3/282@, а также письму Федеральной службы по труду и занятости от 20.03.2008 N 1500-Т3 выполнение рекомендаций независимой экспертизы не освобождает работодателя от обязанности обеспечить проведение аттестации рабочих мест для установления упомянутых компенсаций.

Президиум ВАС в постановлении от 24.07.2007 N 4419/07 указал, что выплаты следует признать компенсационными, если они начисляются помимо надбавок к заработной плате. То есть должны иметь место оба вида выплат: в виде повышенной оплаты труда и в виде компенсаций, при этом они должны быть отделены друг от друга.

Если при проверке будет выявлено несоблюдение данных условий, а также размеры компенсаций покажутся слишком высокими по сравнению с оплатой труда работника (это признаки того, что под видом не облагаемых налогом компенсационных выплат производится оплата труда работников в повышенном размере), Минфин рекомендует налоговикам привлекать к участию в проверке экспертов Роструда и (или) органов исполнительной власти соответствующего субъекта РФ в сфере вопросов охраны труда. Такое право им предоставлено пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ. На это указал, например, ФАС Поволжского округа в постановлении от 12.05.2009 N А55-9200/2008.

Обратите внимание, что с 1 января 2014 года в связи с изменениями, внесенными в ст. 219 ТК РФ и другие нормативные акты, логика судей и контролирующих органов может измениться. Есть вероятность того, что все доплаты за работу во вредных или опасных условиях труда будут расцениваться, как повышенная оплата труда, и облагаться НДФЛ.

Организация, выплачивающая физическому лицу доход, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с такого дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Налоговые агенты должны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Налоговая ставка в отношении доходов в виде оплаты труда резидентов РФ установлена в размере 13% (ст. 224 НК РФ). При этом налоговая база по НДФЛ представляет собой денежное выражение доходов, уменьшенных на налоговые вычеты (п. 3, п. 4 ст. 210 НК РФ).

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п. 2 ст. 223 НК РФ).

На основании п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации), в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

СТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫ с 1 января 2017 года

Для организаций и индивидуальных предпринимателей объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (п. 1 ст. 420 НК РФ):

- в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;

- по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений;

- по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения физлицам, перечисленные в пунктах 4 - 7 ст. 420 НК РФ.

Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, установлен ст. 422 НК РФ и является исчерпывающим.

Это значит, что на все выплаты, произведенные в рамках трудовых отношений, за исключением тех, которые входят в перечень необлагаемых, необходимо начислять взносы. При этом законодатель специально оговорил, что выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда не относятся к необлагаемым выплатам (десятый абзац пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ). Следовательно, суммы таких выплат включаются в базу для начисления страховых взносов.

Исключение составляют компенсационные выплаты в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, не подлежащие обложению страховыми взносами. Напомним, молоко или другие равноценные пищевые продукты выдаются работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, согласно ст. 222 ТК РФ бесплатно по установленным нормам. В то же время компенсации не облагаются страховыми взносами в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. Приказом Минздравсоцразвития России от 16.02.2009 N 45н (далее - Приказ N 45н) утверждены:

- Нормы выдачи молока или равноценных пищевых продуктов;

- Порядок осуществления компенсационных выплат взамен выдачи молока;

- Перечень вредных производственных факторов, при наличии которых рекомендуется профилактическое употребление молока.

При этом по письменному заявлению работника выдача молока (других продуктов) может быть заменена денежной компенсацией. Размер компенсации в этом случае определяется в соответствии с пунктами 2 и 4 приложения N 2 к Приказу N 45н. Таким образом, компенсации, выплачиваемые вместо выдачи молока, полагающегося за вредные условия труда, не облагаются страховыми взносами в пределах установленных норм. Основанием, освобождающим выплаченные компенсации за работу с вредными условиями труда от обложения страховыми взносами, являются результаты проведенной СОУТ.

Таким образом, повышенная оплата труда и компенсационные выплаты за работу с вредными условиями труда (за исключением выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов в пределах норм, определенных законодательством РФ) включаются в базу для начисления страховых взносов.

Обратите внимание, что на оплату стоимости путевок на санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, не распространяется действие ст. 422 НК РФ, поэтому независимо от источника финансирования оплаты таких путевок, их стоимость подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (см. письмо Минфина России от 14.02.2017 N 03-15-06/8071.

Общие положения о страховых взносах см. Учет заработной платы

История вопроса

ВЗНОСЫ НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ СОЦИАЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ по 31 декабря 2016 года

Причитающиеся работнику выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений, являются объектом обложения страховыми взносами (ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ):

- в ПФР - на обязательное пенсионное страхование;

- в ФСС РФ - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- в Федеральный фонд ОМС - на обязательное медицинское страхование.

Базой для начисления страховых взносов является сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ (ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ). База исчисляется нарастающим итогом с начала года по истечении каждого месяца отдельно по каждому физическому лицу (ч. 3 ст. 8,ч. 1 ст. 10 Закона N 212-ФЗ).

Это значит, что на все выплаты, произведенные в рамках трудовых отношений, за исключением тех, которые входят в перечень необлагаемых (ст. 9 Закона N 212-ФЗ), необходимо начислять взносы. При этом законодатель специально оговорил, что денежные компенсационные выплаты за работу с опасными или вредными условиями труда не относятся к необлагаемым выплатам (пп. "и" п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ). Следовательно, суммы таких выплат включаются в базу для начисления страховых взносов.

Исключение составляют компенсационные выплаты в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, выплаты которых не подлежат обложению страховыми взносами. Напомним, молоко или другие равноценные пищевые продукты выдаются работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, согласно ст. 222 ТК РФ бесплатно по установленным нормам. В то же время компенсации не облагаются страховыми взносами в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ (п. 2 ст. 9 Закона N 212-ФЗ). Это подтверждают и чиновники Минздравсоцразвития России (письмо от 05.08.2010 N 2519-19). Приказом Минздравсоцразвития России от 16.02.2009 N 45н (далее - Приказ N 45н) утверждены:

- Нормы выдачи молока или равноценных пищевых продуктов;

- Порядок осуществления компенсационных выплат взамен выдачи молока;

Таким образом, повышенная оплата труда и компенсационные выплаты за работу с вредными условиями труда (за исключением выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов в размере, определенном законодательством РФ) включаются в базу для начисления страховых взносов.

ВЗНОСЫ НА СТРАХОВАНИЕ ОТ НЕСЧАСТНЫХ СЛУЧАЕВ И ПРОФЗАБОЛЕВАНИЙ

Заработная плата работников (в том числе и оплата работы в ночное время) облагается также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ст. 3, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ, далее - Закон N 125-ФЗ). Предельная величина базы для начисления таких страховых взносов не установлена, поэтому они начисляются независимо от общей величины оплаты труда работника в течение года.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

Повышенная оплата труда и компенсационные выплаты за работу с вредными условиями труда включаются в базу для начисления страховых тарифов от НС и ПЗ. При этом денежная компенсация, выплачиваемая организацией своим сотрудникам, в размере, эквивалентном стоимости молока, не облагается взносами по "травматизму".

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Правилами ст. 255 НК РФ предусмотрено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. См. также разъяснения в письме ФНС России от 08.05.2014 N ГД-4-3/8858@.

На основании п. 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций относятся, в частности, начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, производимые в соответствии с законодательством РФ.

Согласно мнению Минфина России в соответствии с п. 3 ст. 255 НК РФ в расходах учитывается как повышенная оплата труда, предусмотренная ст. 146 ТК РФ, так и компенсации, выплачиваемые в соответствии со ст. 219 ТК РФ (см. письма Минфина России от 12.09.2006 N 03-05-02-04/143, от 06.04.2006 N 03-05-02-04/35).

При этом существует мнение, что компенсации (ст. 219 ТК РФ) логичнее относить к п. 25 ст. 255 НК РФ, как другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договором (см. постановление ФАС Центрального округа от 11.07.2005 N А68-АП-379/12-04).

В письме Минфина России от 07.03.2014 N 03-03-06/1/10060 выражено мнение, что расходы работодателя на оплату дополнительного отпуска по повышенным нормам, предусмотренным трудовым договором на основании отраслевого (межотраслевого) соглашения и коллективного договора с учетом результатов специальной оценки условий труда, затраты на повышенную оплату труда, предусмотренную трудовым либо коллективным договором, а также компенсационные выплаты работнику за увеличенную рабочую неделю, в порядке, размерах и на условиях, которые установлены отраслевыми (межотраслевыми) соглашениями, коллективными договорами, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций в составе расходов на оплату труда.

Для целей налогообложения прибыли суммы заработной платы, начисленные работнику, относятся к расходам на оплату труда и признаются ежемесячно в размере начисленных сумм (п.1, п. 2 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Страховые взносы, начисленные на суммы причитающихся работнику выплат и вознаграждений, признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, в период начисления этих взносов (п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Пример

Работнику, занятому в производстве чугуна, согласно трудовому договору установлена доплата за работу во вредных условиях труда в размере 20% от месячного оклада. Оклад работника составляет 20 000 руб. Также коллективным договором ему положена премия в размере 40% от оклада. Стандартные налоговые вычеты по НДФЛ работнику не положены. Работник - налоговый резидент РФ. База для начисления взносов не превысила облагаемого максимума за год. Организация уплачивает взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний по ставке 1,9% (16-й класс профессионального риска).

Премия по итогам месяца составит:

20 000 руб. х 40% = 8000 руб.

Доплата за вредные условия труда:

20 000 руб. х 20% = 4000 руб.

Общая сумма выплат, начисленных работнику за май:

20 000 + 8000 + 4000 = 32 000 руб.

С начисленной зарплаты следует удержать НДФЛ в сумме:

32 000 руб. х 13% = 4160 руб.

В бухгалтерском учете делаются проводки:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
20	70	32 000	начислены заработная плата и доплата за работу во вредных условиях труда
70	68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	4160	удержан налог на доходы физических лиц
20	69 (по субсчетам)	10 208 (32 000 х (30% + 1,9%))	начислены страховые взносы

Возможные риски

Риск 1. Подлежат ли обложению НДФЛ компенсации сотрудникам, занятым на вредных (опасных) работах, если их профессии нет в соответствующих перечнях?

Риск 2. Подлежат ли обложению НДФЛ компенсации за работу во вредных (опасных) условиях, установленные на основании экспертизы инспекции труда, а не аттестации рабочих мест?

1. Подлежат ли обложению НДФЛ компенсации сотрудникам, занятым на вредных (опасных) работах, если их профессии нет в соответствующих перечнях?

Отрицательная практика

По мнению представителей налоговых органов, если профессии работников организации, занятых на вредных (опасных) работах, поименованы в отраслевых перечнях тяжелых работ, работ с вредными и (или) опасными условиями труда, утвержденных постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС, то компенсационные выплаты, выплачиваемые этим работникам в соответствии с коллективным договором, соглашением, трудовым договором, обложению НДФЛ не подлежат. Существует судебное решение с таким же выводом.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(-) письмо Управления МНС по г. Москве от 29 июля 2004 г. N 28-11/50058

Акты судебных органов:

(-) постановление ФАС Волго-Вятского округа от 6 октября 2005 г. N А17-6274/5-2004, А17-7226/5-2004

Положительная практика

Существует решение суда, в котором указано, что поскольку нормы названных компенсаций не определены действующими нормативными правовыми актами РФ, размер компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, определяется коллективными или трудовыми договорами в отношении работников любых профессий, если установлено, что они трудятся в опасных или вредных условиях.

Акты судебных органов:

(+) постановление ФАС Уральского округа от 9 марта 2011 г. N Ф09-244/11-С2

2. Подлежат ли обложению НДФЛ компенсации за работу во вредных (опасных) условиях, установленные на основании экспертизы инспекции труда, а не аттестации рабочих мест?

Отрицательная практика

Федеральная служба по труду и занятости в письме от 20.03.2008 N 1500-ТЗ разъясняет, что выполнение рекомендаций независимой экспертизы не освобождает работодателя от обязанности проводить аттестацию рабочих мест по условиям труда в соответствии с положениями части второй ст. 212 ТК РФ. Следовательно, проведение аттестации - необходимое условие для того, чтобы установить компенсации за работу в неблагоприятных условиях, в том числе и в целях их освобождения от НДФЛ.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(-) письмо Федеральной службы по труду и занятости от 20 марта 2008 г. N 1500-Т3

(-) письмо Минфина России от 12 сентября 2006 г. N 03-05-02-04/143

(-) письмо Минфина России от 7 апреля 2006 г. N 03-05-02-04/36

(-) письмо Минфина России от 6 апреля 2006 г. N 03-05-02-04/35

Положительная практика

Результаты независимой экспертизы оценки условий труда на рабочих местах налогоплательщика, проведенной представителями профсоюзной организации, суды признают действительными, в частности, при решении вопросов о назначении компенсационных выплат определённым работникам, занятым на тяжёлых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда. Следовательно, установленные в результате экспертизы компенсации НДФЛ не облагаются.

Акты судебных органов:

(+) постановление ФАС Уральского округа от 20 апреля 2011 г. N Ф09-1245/11

(+) постановление Одиннадцатого ААС от 17 мая 2010 г. N 11АП-3026/2010

(+) постановление ФАС Поволжского округа от 13 октября 2009 г. N А65-23496/2008

(+) постановление ФАС Уральского округа от 9 марта 2011 г. N Ф09-244/11-С2

(+) постановление ФАС Уральского округа от 5 февраля 2009 г. N Ф09-123/09-С2

(+) постановление ФАС Уральского округа от 16 февраля 2011 г. N Ф09-11206/10-С2

(+) постановление ФАС Уральского округа от 29 апреля 2010 г. N Ф09-2821/10-С2

(+) постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 декабря 2009 г. N А56-9660/2009

(+) постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22 декабря 2008 г. N А11-762/2008-К2-25/59

Формы документов

Построить список

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.