Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 октября 2009 г. N ВАС-11175/09 Передавая дело для пересмотра в порядке надзора, суд указал, что расходы производителя по продвижению товара следует признать экономически оправданными, а вычеты - правомерными, поскольку производитель продукции не теряет своего коммерческого интереса к реализованной им продукции и после заключения договора купли-продажи, преследуя цель увеличения объема продаж

Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 октября 2009 г. N ВАС-11175/09

ГАРАНТ:

См. также Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 1 сентября 2009 г. N 11175/09

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе

председательствующего судьи Завьяловой Т.В.,

судей Зориной М.Г., Муриной О.Л.,

рассмотрела в судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью "Дирол Кэдбери" (173020 Новгородская область, г. Великий Новгород, ул. Московская, 61) о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Новгородской области от 07.08.2008 по делу N А44-109/2008, постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2009 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.05.2009 по тому же делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дирол Кэдбери" к Межрайонной инспекции ФНС России N 9 по Новгородской области (173003 Новгородская область, г. Великий Новгород, ул. Большая Санкт-Петербургская, 62) о признании частично недействительным решения от 29.12.2007 N 2.11-16/115.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Дирол Кэдбери" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 9 по Новгородской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 29.12.2007 N 2.11-16/115, принятого по результатам выездной налоговой проверки соблюдения обществом требований налогового законодательства за период 2004-2005 гг., в части доначисления 263 448 897 рублей налога на прибыль, 206 596 541 рублей налога на добавленную стоимость, начисления 78 926 944 рублей пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль и 52 903 250 рублей - за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, взыскания штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 Кодекса Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Решением суда первой инстанции от 07.08.2008 (с учетом определения от 15.09.2008) оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в связи с занижением налогооблагаемой базы по пунктам 2.2 и 2.11 решения инспекции в 2004 году на 17 009 433 рублей 35 копеек, в 2005 году - на 13 514 157 рублей 11 копеек, доначисления 34 696 395 рублей 8 копеек налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней, взыскания 596 300 рублей штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Кодекса. В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказано.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2009 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении заявленного требования общества о признании недействительным оспариваемого решения инспекции по эпизодам, связанным с доначислением налога на прибыль, начислением соответствующих сумм пеней и налоговых санкций в связи с занижением выручки от реализации продукции за 2004-2005 годы на сумму предоставленных бонусов (премий) по договорам поставки (дистрибьюторским соглашениям) в размере 264 686 596 рублей 36 копеек (пункт 2.1 решения), неправомерным отнесением в расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, сумм начисленных роялти (лицензионных платежей) в размере 108 792 129 рублей по сублицензионному соглашению по шоколадной продукции (пункт 2.4 решения) и 286 416 516 рублей 93 копеек начисленных роялти по лицензионному соглашению за использование товарных знаков по жевательной резинке (пункт 2.7 решения инспекции). В указанной части оспариваемое решение инспекции признано недействительным.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции от 07.08.2008 в части признания недействительным решения инспекции по эпизоду, связанному с доначислением 8 057 375 рублей 61 копейки налога на добавленную стоимость, начислением соответствующих сумм пеней и взысканием штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса (пункт 3.2 решения инспекции). В удовлетворении заявленного обществом требования в этой части отказано.

В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 15.05.2009 постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда оставил без изменения.

В заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора общество просит их отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, в связи с нарушением единообразия в толковании и применении судами норм материального права.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, и изучив материалы дела, коллегия судей полагает, что оспариваемые судебные акты подлежат пересмотру в порядке надзора в силу следующего.

Одним из оснований для принятия инспекцией решения от 29.12.2007 N 2-11-16/115 послужил вывод о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость на сумму предоставленных премий (бонусов), в результате которого неуплата НДС составила 47 853 207 рублей, в том числе за 2004 год - 25 267 194 рубля, за 2005 год - 22 586 015 рублей.

Как следует из материалов дела, общество реализовывало в рассматриваемые налоговые периоды свой товар через сеть дистрибьюторов. При заключении договоров купли-продажи (поставки) предусматривалось, что дистрибьюторы осуществляют распространение и сбыт товара третьим лицам, при этом в целях мотивации последних к увеличению объемов закупаемого товара, увеличению доли рынка товара, развитию дистрибьюции товара, а также укреплению платежной дисциплины общество, по согласованию с дистрибьютором, устанавливает систему скидок с цены товара (систему бонусных скидок). Скидка предоставляется дистрибьютору по результатам работы в процентном соотношении к объему проданного товара за определенный период, в частности, за выполнение плана продаж, за своевременность оплаты, достижение поставленных целей (за приложение особых усилий по продвижению товара на рынке) (приложение N 3 к договору о дистрибьюторском соглашении).

Суды, отказывая в удовлетворении требования общества в указанной части, пришли к выводу, что ретроспективные скидки (бонусные скидки), предоставляемые дистрибьюторам, являются скидками, не изменяющими цену товара, поскольку такие скидки определялись обществом в процентном отношении от общей стоимости всех проданных товаров за предыдущий период, а в договорах не указана первоначальная цены товара и цена, сформированная с учетом предоставленных покупателю скидок.

Коллегия судей отмечает, что по рассматриваемому вопросу отсутствует единообразие в толковании и применении судами положений главы 21 Кодекса при разрешении вопроса о включении бонусных (ретроскидок) в состав налогооблагаемой базы при исчислении налога на добавленную стоимость у продавцов товара (постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 26.06.2009 N Ф03-2636/2009).

При разрешении указанных дел, по мнению коллегии судей, необходимо учитывать следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ, услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передача имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 Кодекса).

Согласно пункту 4 статьи 166 Кодекса общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Из названных положений Кодекса следует, что, независимо от того, как стороны дистрибьюторского соглашения определили систему поощрения: путем предоставления скидки, определяющей размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре, либо предоставления бонуса - дополнительного вознаграждения, премии, предоставляемой продавцом покупателю за выполнение условий сделки, а также независимо от порядка предоставления скидок и бонусов (перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности) при определении налогооблагаемой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг).

Указанный вывод также следует из положений пункта 1 статьи 154 Кодекса, устанавливающего, что налоговая база при реализации налогоплательщиками товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса.

Из изложенного следует, что скидки, предоставленные обществом дистрибьюторам, были неразрывно связаны с реализацией товара, следовательно, общество правомерно уменьшало цену реализации товара, корректируя соответствующую налогооблагаемую базу при исчислении НДС.

Изучение материалов данного дела показало, что отсутствует единообразие в толковании и применении арбитражными судами положений главы 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций" при разрешении вопроса о возможности признания в качестве экономически оправданных и обоснованных расходов, производимых налогоплательщиками - поставщиками товара в розничную сеть, затрат по оплате услуг персонала в целях продвижения продукции в организациях розничной торговли.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемые налоговые периоды между обществом и предприятиями торговли, закупающими у него товар, были заключены договоры о наборе персонала.

По условиям договоров предприятия торговли оказывали услуги по предоставлению персонала, необходимого для обеспечения деятельности по продвижению на рынке товаров общества, в рамках которого доставляли, собирали и устанавливали в торговых точках оборудование, специально изготовленное под продукцию общества, обеспечивали надлежащую выкладку произведенной продукции на указанном оборудовании согласно утвержденной схеме раскладки: размер, положение, цветовая гамма, иные характеристики; на регулярной основе следили за тем, чтобы приобретенная конечным потребителем продукция в течение непродолжительного периода времени своевременно пополнялась в местах их продажи, поддерживая при этом надлежащее позиционирование товара согласно действующей схеме.

Считая правомерным осуществление вышеуказанных расходов по оплате услуг по предоставлению торговых контролеров, заявитель учел их для целей налогообложения прибыли на основании подпункта 19 пункта 1 статьи 264 Кодекса, как расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

Отказывая в признании правомерным указанное уменьшение налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль, а также в применении соответствующих вычетов по налогу на добавленную стоимость, суды исходили из того, что названные затраты не могут быть экономически оправданными, исходя из требований статьи 252 Кодекса, ввиду того, что услуги персоналом торговых организаций оказывались обществу в отношении товара, реализованного им по договорам купли-продажи, право собственности на который перешло к организациям торговли. Соответственно общество неправомерно учло расходы по продвижению своей продукции в целях налогообложения в сумме 546 040 413 рублей 74 копеек (пункт 2.6 решения) и заявило вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере 95 389 607 рублей по операциям оказания услуг по предоставлению персонала (пункт 3.3 решения инспекции).

Между тем, признавая расходы производителя по продвижению товара экономически оправданными, а вычеты - правомерными, арбитражные суды округов при рассмотрении ряда аналогичных дел исходят из того, что производитель продукции не теряет своего коммерческого интереса к реализованной им продукции и после заключения договора купли-продажи, преследуя цель увеличения объема продаж. Для этого производитель прибегает к мерчандайзинговым услугам (услугам по раскладке продукции согласно разработанным схемам и своевременному пополнению запаса продукции на полках в организациях розничной торговли), способствующим тому, что в розничном магазине в максимальном объеме будет реализована именно поставленная им продукция, а розничный продавец в дальнейшем приобретал товар данного производителя.

Установив связь производимых налогоплательщиками расходов с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Кодекса), суды признают такие расходы соответствующими требованиям главы 25 Кодекса (постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 16.09.2008 N А49-395/08, Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.08.2008 N Ф04-4721/2008(9200-А46-40) и другие).

В отношении иных эпизодов оспариваемых судебных актов, в отношении которых общество обратилось с заявлением об их пересмотре в порядке надзора (пункты 2.3.3, 2.5 и 3.4 решения инспекции), доводы общества направлены на переоценку фактических оснований, установленных при рассмотрении данного дела, что не входит в компетенцию суда надзорной инстанции.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 299, 300, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации определила:

1. Передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А44-109/2008 Арбитражного суда Новгородской области для пересмотра в порядке надзора решения от 07.08.2008, постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2009 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.05.2009 по тому же делу.

ГАРАНТ:

См. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22 декабря 2009 г. N 11175/09

2. Направить копии определения, заявления и прилагаемых к нему документов лицам, участвующим в деле.

3. Предложить лицам, участвующим в деле, представить отзывы в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора до 12.11.2009.

Председательствующий судья

Т.В. Завьялова

Судья

М.Г. Зорина

Судья

О.Л. Мурина