Энциклопедия решений. Учет у арендодателя по стандарту "Аренда" (для бюджетной сферы) (ноябрь 2024)

Учет у арендодателя по стандарту "Аренда" (для госсектора)

Смотрите в этом материале:

Как отразить входящие остатки при первом применении СГС "Аренда"

Учет при операционной аренде

Учет при финансовой аренде

На какую дату отразить выбытие имущества, переданного в аренду

Как определить и учесть доходы за право пользования имуществом при финаренде

Как учесть возврат имущества по завершении договора финаренды

Учет при досрочном прекращении операционной аренды

Учет при досрочном расторжении договора финаренды

Учет при реклассификации в результате изменения условий договора аренды

Как отразить входящие остатки при первом применении СГС "Аренда"

При формировании входящих остатков применяется счет 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

Согласно положениям п. 2 и п. 3 Методуказаний N 02-07-07/83463 в части операционной аренды необходимо отразить корреспонденции по формированию входящих остатков в части расчетов с арендатором по арендным платежам за оставшиеся сроки полезного использования объектов учета аренды.

В соответствии с пп. "г" п. 3 Методуказаний N 02-07-07/83463 входящие остатки по объектам учета финансовой (неоперационной) аренды (по состоянию на 1 января 2018 года) формируются с применением счета 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов") и с учетом положений Методуказаний по применению переходных положений СГС "Основные средства" при первом применении, доведенных письмом Минфином России от 30.11.2017 N 02-07-07/79257, и положений раздела IV Методрекомендаций N 02-07-07/83464.

Основанием для отражения в учете входящих остатков является Бухгалтерская справка (ф. 0504833) (пп. "г" п. 2, пп. "г" п. 3 Методуказаний N 02-07-07/83463).

Примечание

Особенности формирования входящих остатков при льготной аренде см. здесь

Содержание операции	Казенное учреждение		Бюджетное (автономное) учреждение *(1)
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Операционная аренда
Отражены расчеты с арендатором на сумму ожидаемых доходов от аренды	КДБ 1 205 21 000	гКБК 1 401 30 000	2 205 21 000	2 401 30 000
Отражены ожидаемые доходы от аренды	гКБК 1 401 30 000	КДБ 1 401 40 121	2 401 30 000	2 401 40 121
Отраженые (откорретированы) плановые назначения по доходам от аренды	КДБ 1 507 Х0 121	КДБ 1 504 Х0 121	0 506 Х0 121	0 504 Х0 121
Финансовая (неоперационная) аренда
Отражены расчеты с арендатором	КДБ 1 205 22 000	гКБК 1 401 30 000	2 205 22 000	2 401 30 000
Отражены ожидаемые доходы от аренды	гКБК 1 401 30 000	КДБ 1 401 40 122	2 401 30 000	2 401 40 122
Отраженые (откорретированы) плановые назначения по доходам от аренды	КДБ 1 507 Х0 122	КДБ 1 504 Х0 122	0 506 Х0 122	0 504 Х0 122
Отражено выбытие имущества, переданного в финансовую аренду	гКБК 1 401 30 000	гКБК 1 108 51 410 1 108 52 410 1 101 ХХ 410	2 401 30 000	2 101 ХХ 410 (2 101 ХХ 000)
Отражено списание суммы амортизации по имуществу, переданному в аренду	КРБ 1 104 ХХ 410	гКБК 1 401 30 000	0 104 ХХ 410 (0 104 ХХ 000)	0 401 30 000

Субъекту учета необходимо обеспечить наличие информации о передаче имущества (части имущества) иному пользователю в рамках договора аренды или безвозмездного пользования в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031), а также сверить показатели, отраженные на забалансовом счете 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)".

Примечание

Согласно п. 3 ст. 607 ГК РФ в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. Поэтому при оформлении договора аренды части имущества целесообразно определить:

- границы сдаваемой в аренду части объекта недвижимости (согласно существующим планам и схемам);

- стоимостную оценку передаваемой в аренду части объекта недвижимости.

Бюджетному и автономному учреждению необходимо также обеспечить соответствие показателей Плана ФХД и показателей по счету 2 401 40 121 (2 401 40 122) (см. п. 2 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

При формировании годовой отчетности за 2018 год информация об изменении остатков валюты баланса в межотчетный период подлежит отражению в Сведения об изменении остатков валюты баланса (ф. 0503173) и Сведения об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773).

Учет при операционной аренде

При классификации объектов учета аренды в качестве операционной в бухгалтерском учете арендодателя отражаются три группы операций:

1. Факт передачи имущества в аренду;

2. Доходы от передачи актива в аренду и расходы по содержанию имущества;

3. Факт прекращения договорных отношений.

Первая группа операций отражается в учете на дату классификации аренды (п. 24 Стандарта "Аренда").

На балансовых счетах факт передачи имущества в аренду отражается в качестве операции по внутреннему перемещению. Исключение - передача в пользование части инвентарного объекта основного средства (например: помещения в здании), когда субъектом учета не принято решение об обособлении передаваемой части имущества. В этом случае операции по внутреннему перемещению объекта НФА не отражаются.

В забалансовом учете факт передачи имущества в аренду отражается в качестве увеличения по соответствующему забалансовому счету 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)".

Примечание

Имущество учитывается на забалансовом счете 25 по стоимости, указанной в Акте приема-передачи. При этом порядок определения указанной стоимости необходимо определить в учетной политике. По общему правилу это может быть балансовая стоимость имущества, за исключением случаев передачи в аренду части инвентарного объекта.

В Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031) отражается запись о передаче объекта (части объекта) в пользование иному юридическому лицу. При этом ответственным за сохранность переданного имущества указывается руководитель (уполномоченное им лицо) юридического лица, принявшего объекта (часть объекта) в пользование.

Внимание

При передаче имущества в аренду проведение инвентаризации является обязательным (п. 81 Стандарта "Концептуальные основы...").

Одновременно с фактом передачи имущества в аренду в бухгалтерском учете отражается признаие предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды.

Ко второй группе относятся следующие операции:

а) признание доходов от предоставления права пользования активом;

б) отражение плановых (прогнозных) назначений по доходам;

в) признание доходов текущего финансового года от предоставления права пользования активом;

г) признание расходов по содержанию переданного имущества при условии дальнейшего предъявления арендатору (пользователю) для возмещения;

д) признание доходов по условным арендным платежам.

Предстоящие доходы от предоставления права пользования активом (доходы будущих периодов, ожидаемые от исполнения арендодателем обязанности предоставления в пользование имущества) в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды отражаются в бухгалтерском учете на дату классификации аренды (п. 2 раздела III Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

Показатели сметных (плановых) назначений по доходам в разрезе соответствующих финансовых периодов в бухгалтерском учете бюджетных и автономных учреждений отражаются на основании показателей Плана ФХД. в бухгалтерском учете бюджетных и автономных учреждений отражаются показатели сметных (плановых) назначений по доходам в разрезе соответствующих финансовых периодов. Указанные показатели должны быть сопоставимы с суммой начисленных предстоящих доходов от операционной аренды (показатели счета 2 401 40 121 "Доходы будущих периодов от операционной аренды") (п. 169 Инструкции N 174н, п. 198 Инструкции N 183н). В целях обеспечения сопоставимости указанных показателей необходимо своевременно вносить изменения в План ФХД.

Признание доходов текущего финансового года от предоставления права пользования активом по операционной аренде отражается одним из следующих способов (п. 25 Стандарта "Аренда"):

- равномерно (ежемесячно) на протяжении срока пользования объектом учета аренды;

- в соответствии с установленным договором аренды (имущественного найма) графиком получения арендных платежей (арендной платы).

Критерии выбора конкретного метод признания доходов в зависимости от условий договора необходимо определить в учетной политике.

Начисление задолженности по НДС при передаче имущества в аренду отражается в бухгалтерском учете бюджетных и автономных учреждение последним днем месяца.

Примечание

Амортизация по объекту имущества, переданного в аренду, начисляется в общеустановленном порядке. При этом арендодателем может быть принято об изменении метода начисления амортизации, который будет использоваться в течение оставшегося срока полезного использования, в соответствии с п. 38 Стандарта "Основные средства".

Суммы амортизации по переданному в аренду объекту основных средств учитываются обособленно (п. 24 Стандарта "Аренда").

Операции по признанию расходов, связанных с содержанием переданного в аренду (пользование) имущества, отражаются в бухгалтерском учете общеустановленном порядке с отнесением на расходы текущего финансового года.

Признание доходов по условным арендным платежам (доходов от возмещения затрат на содержание переданного в пользование имущества) в учете отражается в тех отчетных периодах, в которых они возникают.

Содержание операции	Казенное учреждение		Бюджетное (автономное) учреждение *(1)
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Датой классификации аренды
Передача объектов НФА в аренду (за исключением случаев передачи части объекта НФА)	1 101 ХХ 310 *(2) 1 108 51 310 1 108 52 310 1 108 55 330	1 101 ХХ 310 1 108 51 310 1 108 52 310 1 108 55 330	0 101 ХХ 310 (0 101 ХХ 000)	0 101 ХХ 310 (0 101 ХХ 000)
На забалансовом счете учтена стоимость имущества, переданного в аренду	Увеличение 25		Увеличение 25
Признание доходов от предоставления права пользования активом	КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	2 205 21 560 (2 205 21 000)	2 401 40 121
Датой утверждения (внесения изменений) в План ФХД
Утверждены плановые (прогнозные) назначения по доходам от предоставления права пользования активом			2 507 ХХ 121	2 504 ХХ 121
На протяжении срока пользования объектом учета аренды
Признание доходов текущего финансового года от предоставления права пользования активом	КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	2 401 40 121	2 401 10 121
Начислен НДС			2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)
Признание расходов, связанных с содержанием переданного в аренду (пользование) имущества	КРБ 1 401 20 ХХХ	КРБ 1 302 2Х 730 1 104 ХХ 421 1 105 ХХ 440 1 401 50 ХХХ	2 401 20 ХХХ	2 302 2Х 730 (2 302 2Х 000) 2 104 ХХ 421 (2 104 ХХ 000) 2 105 ХХ 440 (2 105 ХХ 000) 2 401 50 ХХХ
Погашение дебиторской задолженности по доходам от предоставления права пользования активом	КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	2 201 ХХ 560 (2 201 ХХ 000) Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)	0 205 21 660 (0 205 21 000)
Признание доходов по условным арендным платежам	КДБ 1 205 35 560	КДБ 1 401 10 135	2 205 35 560 (2 205 35 000)	2 401 10 135

Учитывая, что по состоянию на текущую дату остаток по счету 0 205 21 000 равен сумме дебиторской задолженности арендатора, определенной исходя из полного срока пользования имуществом, в рамках учетной политики арендодателю необходимо предусмотреть порядок аналитического учета, позволяющий определить наличие и динамику текущей дебиторской задолженности арендатора за конкретный временной период, по итогам которого у арендатора возникает обязанность уплаты арендных платежей.

По окончании срока действия договора аренды в забалансовом учете отражается уменьшение по соответствующему забалансовому счету 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)".

Внимание

При возврате имущества, переданного ранее в аренду, проведение инвентаризации является обязательным (п. 81 Стандарта "Концептуальные основы...").

Примеры

Учет при передаче имущества казны в операционную аренду

Орган, осуществляющий функции и полномочия собственника имущества публично-правового образования, а также учет имущества казны, с 1 февраля в передает в аренду объект движимого имущества стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января. Доходы бюджета от операционной аренды были учтены при составлении проекта бюджета.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет арендатор.

Размер арендной платы составляет 100 руб. в день. и различается в зависимости от количества календарных дней в месяце. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц. Арендованное имущество возвращено в казну 31 мая.

В бюджетном учете органа, наделенного полномочиями по учету имущества казны, могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в аренду
Увеличение 25
КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	12 000,00	Отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды
28 февраля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	2 800,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за февраль
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	2 800,00	Отражено поступление арендной платы за февраль в доход бюджета
28 марта
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за март
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 100,00	Отражено поступление арендной платы за март в доход бюджета
28 апреля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 000,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за апрель
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 000,00	Отражено поступление арендной платы за апрель в доход бюджета
28 мая
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за май
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 100,00	Отражено поступление арендной платы за май в доход бюджета
31 мая
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду
	Уменьшение 25

Учет при передаче казенным учреждением имущества в операционную аренду

Казенное учреждение, наделенное полномочиями администратора доходов бюджета в полном объеме, с 1 февраля в передает в аренду объект движимого имущества (оборудование) стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января. Доходы бюджета от операционной аренды были учтены при составлении проекта бюджета.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет арендатор.

Размер арендной платы составляет 100 руб. в день. и различается в зависимости от количества календарных дней в месяце. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц. Арендованное имущество возвращено в казенному учреждению 31 мая.

В бюджетном казенного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
КРБ 1 101 34 310	КРБ 1 101 34 310	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в аренду
Увеличение 25
КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	12 000,00	Отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды
28 февраля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	2 800,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за февраль
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	2 800,00	Отражено поступление арендной платы за февраль в доход бюджета
28 марта
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за март
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 100,00	Отражено поступление арендной платы за март в доход бюджета
28 апреля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 000,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за апрель
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 000,00	Отражено поступление арендной платы за апрель в доход бюджета
28 мая
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за май
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 100,00	Отражено поступление арендной платы за май в доход бюджета
31 мая
КРБ 1 101 34 310	гКБК 1 101 34 310	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду
	Уменьшение 25

Учет при передаче имущества в операционную аренду в бюджетном (автономном) учреждении. Расходы на содержание имущества в период аренды несет арендатор

Бюджетное (автономное) учреждение с 1 февраля передает в аренду объект основных средств стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января. Одновременно с заключением договора внесены изменения в План ФХД в части увеличения плановых назначений по доходам от операционной аренды. Передаваемое в аренду имущество учитывается на счете 2 101 34 000 "Машины и оборудование - иное движимое имущество учреждения".

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Размер арендной платы составляет 118 руб. в день (в т.ч. НДС 18 руб.) и различается в зависимости от количества календарных дней в месяце. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц. Арендованное имущество возвращено учреждению 31 мая.

В учете арендодателя могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
2 101 34 310 (2 101 34 000)	2 101 34 310 (2 101 34 000)	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в аренду
Увеличение 25
2 507 10 121	2 504 10 121	14 160,00	Отражено увеличение плановых назначений по доходам от операционной аренды
2 205 21 560 (2 205 21 000)	2 401 40 121	14 160,00	Отражено признание доходов будущих периодов
28 февраля
2 401 40 121	2 401 10 121	3 304,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за февраль
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	504,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 304,00	Отражено поступление арендной платы за февраль на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
28 марта
2 401 40 121	2 401 10 121	3 658,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за март
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	558,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 658,00	Отражено поступление арендной платы за март на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
28 апреля
2 401 40 121	2 401 10 121	3 540,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за апрель
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	540,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 540,00	Отражено поступление арендной платы за апрель на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
28 мая
2 401 40 121	2 401 10 121	3 658,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за май
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	658,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 658,00	Отражено поступление арендной платы за май на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
31 мая
2 101 34 310 (2 101 34 000)	2 101 34 310 (2 101 34 000)	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду
	Уменьшение 25

Учет при передаче имущества в операционную аренду в бюджетном (автономном) учреждении. Расходы на содержание имущества несет арендодатель, а затем получает компенсацию от арендатора

Бюджетное (автономное) учреждение сдает в аренду нежилое помещение, находящееся в здании, остальные помещения которого используются для оказания услуг в рамках приносящей доход деятельности (операции по оказанию данных услуг облагаются НДС).

Договор заключен в 2017 году. Срок аренды - с 5 декабря 2017 года по 30 ноября 2018 года. Согласно договору ежемесячная арендная плата составляет 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц.

Кроме того, договором предусмотрена обязанность арендатора по компенсации стоимости потребленных им коммунальных услуг сверх суммы арендной платы.

План ФХД учреждения был утвержден до начала текущего финансового года. В Плане ФХД на текущий финансовый год доходы по условным арендным платежам предусмотрены в сумме 120 000,00 руб.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

В январе текущего года общая стоимость коммунальных услуг по зданию составила 35 400 руб. (в том числе НДС - 5 400 руб.), а стоимость коммунальных услуг, потребленных арендатором, - 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.). На данную сумму учреждением в феврале выставлен счет, к которому были приложены соответствующие расчеты и копии документов, оформленных поставщиками коммунальных услуг. Задолженность погашена арендатором путем перечисления денежных средств на лицевой счет учреждения, открытый в органе казначейства.

Во избежание разногласий с налоговыми органами "входной" НДС, предъявленный коммунальными (снабжающими) организациями, принят к вычету только в части, приходящейся на долю коммунальных услуг, потребленных непосредственно учреждением.

В учете арендодателя в текущем финансовом году могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

В бюджетном учреждении		В автономном учреждении		Сумма, руб.	Содержание операции
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Межотчетный период
2 205 21 560	2 401 30 000	2 205 21 000	2 401 30 000	1 298 000,00	В межотчетный период отражены расчеты с арендатором на сумму ожидаемых доходов от аренды
2 401 30 000	2 401 40 121	2 401 30 000	2 401 40 121	1 298 000,00	В межотчетный период отражены ожидаемые доходы от аренд
Январь текущего финансового года
2 507 10 121	2 507 20 121	2 507 10 121	2 507 20 121	1 298 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
2 504 20 121	2 504 10 121	2 504 20 121	2 504 10 121	1 298 000,00
2 507 10 135	2 507 20 135	2 507 10 135	2 507 20 135	120 000,00
2 504 20 135	2 504 10 135	2 504 20 135	2 504 10 135	120 000,00
2 401 40 121	2 401 10 121	2 401 40 121	2 401 10 121	118 000,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за январь
2 401 10 121	2 303 04 730	2 401 10 121	2 303 04 000	18 000,00	Начислен НДС
2 201 11 510	2 205 21 660	2 201 11 000	2 205 21 000	118 000,00	На лицевой счет учреждения зачислена арендная плата (с учетом суммы НДС)
Увеличение 17 (АнКВД 120 КОСГУ 121)		Увеличение 17 (АнКВД 120 КОСГУ 121)
2 401 20 223	2 302 23 730	2 401 20 223	2 302 23 000	11 800,00	На основании документов снабжающих организаций учтена стоимость коммунальных услуг (с учетом НДС), потребленных арендатором (за январь)
2 109 60 223	2 302 23 730	2 109 60 223	2 302 23 000	20 000,00	На основании документов снабжающих организаций стоимость коммунальных услуг (без НДС), потребленных непосредственно учреждением, учтена при формировании себестоимости услуг
2 210 12 560	2 302 23 730	2 210 12 000	2 302 23 000	3 600,00	Учтен "входной" НДС в части коммунальных услуг, потребленных учреждением (арендодателем) в январе
2 303 04 830	2 210 12 660	2 303 04 000	2 210 12 000	3 600,00	Сумма "входного" НДС принята к вычету в части коммунальных услуг, потребленных учреждением (арендодателем) в январе
Февраль текущего финансового года
2 302 23 830	2 201 11 610	2 302 23 000	2 201 11 000	35 400,00	Произведена оплата поставщикам коммунальных услуг
	Увеличение 18 (КВР 244 КОСГУ 223)		Увеличение 18 (КВР 244 КОСГУ 223)
2 205 35 560	2 401 10 135	2 205 35 000	2 401 10 135	11 800,00	Отражено признание доходов по условным арендным платежам ( в суммк компенсации расходов сверх суммы арендной платы)
2 201 11 510	2 205 35 660	2 201 11 000	2 205 35 000	11 800,00	На лицевой счет учреждения зачислена компенсация расходов сверх суммы арендной платы
Увеличение 17 (АнКВД 130 КОСГУ 135)		Увеличение 17 (АнКВД 130 КОСГУ 135)

Учет объектов при финансовой аренде

При классификации объектов учета аренды в качестве финансовой в бухгалтерском учете арендодателя отражаются три группы операций:

1. Факт передачи имущества в аренду;

2. Доходы от передачи актива в аренду;

3. Факт прекращения договорных отношений.

Первая группа операций отражается в учете на дату классификации аренды (п. 22 Стандарта "Аренда").

На балансовых счетах факт передачи объекта финансовой аренды отражается в качестве операции по выбытию объектов нефинансовых активов. При передаче в аренду части объекта НФА предварительно в учете подлежат отражению операции по обособлению такой части в качестве операций по разукомплектации.

Внимание

При передаче имущества в аренду проведение инвентаризации является обязательным (п. 81 Стандарта "Концептуальные основы...").

Одновременно в забалансовом учете отражается увеличение по забалансовому счету 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)".

Примечание

Имущество учитывается на забалансовом счете 25 по стоимости, указанной в Акте приема-передачи. При этом порядок определения указанной стоимости необходимо определить в учетной политике.

Одновременно с фактом передачи имущества в бухгалтерском учете отражается признание суммы дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) в корреспонденции с балансовыми счетами учета предстоящих доходов от предоставления права пользования активом. Предстоящие доходы от предоставления права пользования активом признаются в сумме дисконтированной стоимости арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды (п. 2 раздела IV.3 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

Ко второй группе относятся следующие операции:

а) признание доходов от предоставления права пользования активом;

б) отражение плановых (прогнозных) назначений по доходам;

в) признание процентных доходов по финансовой (неоперационной) аренде;

г) признание доходов текущего финансового года от предоставления права пользования активом.

Предстоящие доходы отражаются в бухгалтерском учете на дату классификации объекта аренды (п. 22 Стандарта "Аренда"). Операция по признанию предстоящих доходов от предоставления права пользования активом отражается в бухгалтерском учете в сумме дисконтированной стоимости арендных платежей (абзац второй п. 22 Стандарта "Аренда").

Примечание

О том как определить дисконтированную стоимость арендных платежей см. здесь

Показатели сметных (плановых) назначений по доходам в разрезе соответствующих финансовых периодов в бухгалтерском учете бюджетных и автономных учреждений отражаются на основании показателей Плана ФХД. в бухгалтерском учете бюджетных и автономных учреждений отражаются показатели сметных (плановых) назначений по доходам в разрезе соответствующих финансовых периодов. Указанные показатели должны быть сопоставимы с суммой начисленных предстоящих доходов от финансовой аренды (показатели счета 2 401 40 122 "Доходы будущих периодов от финансовой аренды") (п. 169 Инструкции N 174н, п. 198 Инструкции N 183н).

Операции по признанию процентных доходов отражаются в учете ежемесячно по мере возникновения у арендатора (пользователя) денежного обязательства по арендным платежам согласно договору. Процентные доходы, входящие в состав арендных платежей, рассчитанные с применением процентной ставки, заложенной в арендных платежах, отражаются в составе доходов текущего финансового года (п. 23 Стандарта "Аренда").

Примечание

Как рассчитать сумму процентных доходов при финаренде см. здесь

Признание доходов от предоставления права пользования активом по финансовой аренде доходами текущего финансового года осуществляется равномерно (ежемесячно) на протяжении срока договора (пользования объектом аренды до его выкупа).

Внимание

Согласно п. 5 Методрекомендаций N 02-07-07/83464 передача арендатору (пользователю) всех обязательств по содержанию объекта, включая расходы по капремонту, а также реконструкции, реставрации, иных аналогичных расходов, является существенным условием предоставления имущества при финансовой (операционной) аренде. В случае, если указанные обязательства не переданы арендатору, то операции по признанию расходов, связанных с содержанием имущества, и признанию доходов по условным арендным платежам, отражаются в порядке отражения указанных операций при операционной аренде.

Третья группа операций отражается при досрочном прекращении договорных отношений, в рамках которых ранее возникли объекты учета финансовой аренды. В этом случает в бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

- сторнируется остаток сумм предстоящих доходов от финансовой аренды;

- сторнируются показатели плановых назначений по доходам;

- отражается уменьшение показателя забалансового счета 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)";

- объект НФА принимается к балансовому учету (в случае, если договорные отношения прекращаются без выкупа объекта имущества). В этом случае арендодатель обязан провести инвентаризацию принимаемого имущества (п. 81 Стандарта "Концептуальные основы...").

Содержание операции	Казенное учреждение		Бюджетное (автономное) учреждение *(1)
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Датой классификации аренды
Отражено выбытие объекта НФА, переданного в аренду
- в сумме начисленной амортизации	КРБ 1 104 1Х 410 1 104 3Х 410 гКБК 1 104 5Х 410 *(2)	КРБ 1 101 ХХ 410 гКБК 1 108 51 410 1 108 52 410	0 104 ХХ 410 (0 104 ХХ 000)	0 101 ХХ 410 (0 101 ХХ 000)
- в сумме остаточной стоимости	КДБ 1 401 10 172	КРБ 1 101 ХХ 410 гКБК 1 108 51 410 1 108 52 410 1 108 55 430	0 401 10 172	0 101 ХХ 410 (0 101 ХХ 000)
Учтена стоимость переданного имущества	Увеличение 25		Увеличение 25
Отражены предстоящие доходы от аренды	КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	2 205 22 560 (2 205 22 000)	2 401 40 122
Датой утверждения (внесения изменений) в План ФХД
Утверждены плановые (прогнозные) назначения по доходам от предоставления права пользования активом			2 507 ХХ 122	2 504 ХХ 122
Ежемесячно на протяжении срока действия договора (пользования объектом аренды до его выкупа)
Признание процентных доходов	КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 10 122	2 205 22 560 (2 205 22 000)	2 401 10 122
Признание доходов текущего периода	КДБ 1 401 40 122	КДБ 1 401 10 122	2 401 40 122	2 401 10 122
Начислен НДС			2 401 10 122	2 303 04 730 (2 303 04 000)
Согласно графику перечисления арендных платежей
Поступление денежных средств в счет уплаты арендных платежей	КДБ 1 210 02 122	КДБ 1 205 22 660	2 201 ХХ 560 (2 201 ХХ 000) Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 122)	2 205 22 660 (2 205 22 000)
Датой досрочного прекращения договорных отношений
Сторнирование остатка сумм предстоящих доходов	КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	2 205 22 560 (2 205 22 000)	2 401 40 122
	"Красное сторно"		"Красное сторно"
Выбытие объекта учета финансовой аренды	Уменьшение 25		Уменьшение 25
Принятие к учету объекта НФА в результате досрочного прекращения договора финансовой аренды
- в сумме начисленной амортизации	КРБ 1 101 ХХ 310 гКБК 1 108 51 310 1 108 52 310	КРБ 1 104 1Х 410 1 104 3Х 410 гКБК 1 104 5Х 410	0 101 ХХ 310 (0 101 ХХ 000)	0 104 ХХ 410 (0 104 ХХ 000)
- в сумме остаточной стоимости	КРБ 1 101 ХХ 310 гКБК 1 108 51 310 1 108 52 310 1 108 55 330	КДБ 1 401 10 ХХХ	0 101 ХХ 310 (0 101 ХХ 000)	0 401 10 ХХХ
Датой внесения изменений в План ФХД
Сторнирование плановых назначений по доходам от аренды			2 507 ХХ 122	2 504 ХХ 122
			"Красное сторно"

Учитывая, что по состоянию на текущую дату остаток по счету 0 205 22 000 не соответствует сумме фактической дебиторской задолженности арендатора за конкретный временной период, по итогам которого у арендатора возникает обязанность уплаты арендных платежей, в рамках учетной политики арендодателю необходимо предусмотреть порядок аналитического учета, позволяющий определить наличие и динамику фактической дебиторской задолженности арендатора.

Примечание

В случае если стороны договора аренды являются организациями гоосектора показатель дебиторской задолженности по счету 0 205 22 000 у арендодателя и показатель кредиторской задолженности по счету 0 302 24 000 у арендатора по итогам отчетного периода могут не соответствовать в случае, если арендатором величина арендных обязательств определена исходя из суммы справедливой стоимости имущества, предоставляемого в пользование.

По окончании срока действия договора переход права собственности новому правообладателю отражается в качестве уменьшения по забалансовому счету 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)".

Примеры

Передача имущества казны в финансовую аренду

Объект недвижимого имущества из состава имущества казны муниципального образования передан в аренду сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 500 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составила 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3393204,26 рублей.

Доходы бюджета от передачи объекта недвижимости в аренду были учтены органом местного самоуправления, осуществляющим функции и полномочия собственника имущества муниципального образования, при формировании проекта бюджета.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет. Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бюджетном учете органа, наделенного полномочиями по учету имущества казны, могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
Датой утверждения решения о бюджета
КДБ 1 507 20 122	КДБ 1 504 20 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
КДБ 1 507 30 122	КДБ 1 504 30 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
КДБ 1 507 40 122	КДБ 1 504 40 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на второй год, следующий за очередным
КДБ 1 507 90 122	КДБ 1 504 90 122	3 500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
Первый рабочий день текущего финансового года
КДБ 1 507 10 122	КДБ 1 507 20 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
КДБ 1 504 20 122	КДБ 1 504 10 122
КДБ 1 507 20 122	КДБ 1 507 30 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) первого года, следующего за очередным, на очередной финансовый год
КДБ 1 504 30 122	КДБ 1 504 20 122
КДБ 1 507 30 122	КДБ 1 507 40 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) второго года, следующего за очередным, на первый год, следующий за очередным
КДБ 1 504 40 122	КДБ 1 504 30 122
9 января
гКБК 1 104 50 410	гКБК 1 108 51 410	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества казны в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
КДБ 1 401 10 172	гКБК 1 108 51 410	3 500 000,00	Отражена передача объекта имущества казны в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	3 393 204,26	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости
Ежемесячно в текущем финансовом году
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 10 122	21 914,44 (262973,33/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
КДБ 1 401 40 122	КДБ 1 401 10 122	38669,76 (464037,12/12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
КДБ 1 210 02 122	КДБ 1 205 22 660	41 666,67 (500 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление в доход бюджета суммы арендной платы

Передача казенным учреждением имущества в финансовую аренду

Нежилое помещение, закрепленное за казенным учреждением на праве оперативного управления, передано в аренду сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 500 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составила 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3393204,26 рублей.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет. Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Казенное учреждение наделено полномочиями администратора доходов бюджета в полном объеме.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бюджетном учете казенного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
9 января
КРБ 1 104 12 410	КРБ 1 101 12 410	3 500 000,00	Отражена передача в аренду нежилого помещения в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
КДБ 1 401 10 172	КРБ 1 101 12 410	3 500 000,00	Отражена передача в аренду нежилого помещения в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	3 393 204,26	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости
Ежемесячно в текущем финансовом году
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 10 122	21 914,44 (262973,33/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
КДБ 1 401 40 122	КДБ 1 401 10 122	38669,76 (464037,12/12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
КДБ 1 210 02 122	КДБ 1 205 22 660	41 666,67 (500 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление в доход бюджета суммы арендной платы

Передача бюджетным (автономным) учреждением имущества в финансовую аренду

Объект недвижимого имущества, приобретенный автономным учреждением за счет средств от приносящей доход деятельности, передан в аренду сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 500 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составляет 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3 393 204,26 рублей.

Доходы от передачи объекта недвижимости в аренду были учтены при утверждении Плана ФХД до начала текущего финансового года.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет. Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бухгалтерском учете автономного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
Датой утверждения Плана ФХД
2 507 20 122	2 504 20 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
2 507 30 122	2 504 30 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
2 507 40 122	2 504 40 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на второй год, следующий за очередным
2 507 90 122	2 504 90 122	3 500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
Первый рабочий день текущего финансового года
2 507 10 122	2 507 20 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
2 504 20 122	2 504 10 122
2 507 20 122	2 507 30 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) первого года, следующего за очередным, на очередной финансовый год
2 504 30 122	2 504 20 122
2 507 30 122	2 507 40 122	500 000,000	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) второго года, следующего за очередным, на первый год, следующий за очередным
2 504 40 122	2 504 30 122
9 января
2 104 12 000	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта недвижимости в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
2 401 10 172	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества казны в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
2 205 22 000	2 401 40 122	3 393 204,26	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости
Ежемесячно в текущем финансовом году
2 205 22 000	2 401 10 122	21 914,44 (262973,33/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
2 401 40 122	2 401 10 122	38669,76 (464037,12/12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
2 401 10 121	2 303 04 000	6335,93 (41 666,67*18/118)	Начислен НДС
2 201 11 000	2 205 22 000	41 666,67 (500 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление на лицевой счет суммы арендной платы
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 122)

На какую дату следует отражать в бухучете выбытие имущества, переданного в финансовую аренду?

Согласно п. 22 Стандарта "Аренда", выбытие имущества арендодатель должен отразить на дату классификации аренды. Соответственно, момент отражения указанной операции в бухгалтерском учете не ставится в зависимость от даты фактической передачи имущества или иных обстоятельств, в частности от даты регистрации договора.

Так, согласно п. 3 ст. 433 ГК РФ договор, подлежащий государственной регистрации, с момента его регистрации,если иное не установлено законом, считается заключенным для третьих лиц. В то же время, ни передающая сторона, ни принимающая сторона в рассматриваемой ситуации третьими лицами не являются.

Примечание

Договор подлежит обязательной государственной регистрации, если объектом аренды является недвижимое имущество (п. 2 ст. 609 ГК РФ). При этом договоры аренды зданий или сооружений, заключенные на срок менее 1 года, государственной регистрации не подлежат (п. 2 ст. 651 ГК РФ).

Как определить и учесть доходы за право пользования имуществом при финансовой аренде

В соответствии с п. 23 Стандарта "Аренда" доходы от предоставления права пользования активом признаются ежемесячно в размере 1/12 дисконтированной стоимости арендных платежей, подлежащих оплате в текущем финансовом году.

Операция по признанию доходов от предоставления права пользования активом отражается в бухгалтерском учете ежемесячно по дебету счета 0 401 40 122 "Доходы будущих периодов от финансовой аренды" с кредитом счета 0 401 10 122 "Доходы от финансовой аренды".

Основанием для отражения в бухгалтерском учете операции по признанию доходов от предоставления права пользования активом является Бухгалтерская справка (ф. 0504833).

Как учесть возврат имущества по завершении договора финансовой аренды

Вопрос отражения в бухгалтерском учете арендодателя операции по принятию к учету имущества, возвращенного арендатором по завершении периода финансовой аренды, положениями Стандарта "Аренда" не урегулирован.

Возврат арендатором имущества является основанием для проведения инвентаризации (п. 81 Стандарта "Концептуальные основы..."). Проводить инвентаризацию необходимо с участием представителей стороны передающей. Все выявленные изменения конструктивных составных частей имущественного комплекса, произведенные пользователем (арендатором) имущества за время его использования, в том числе неотделимые улучшения, подлежат отражению в инвентаризационных документах (п. 6 раздела IV Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

Согласно п. 6 раздела IV Методрекомендаций N 02-07-07/83464 при передаче объекта учета финансовой аренды в случае досрочного расторжения арендодателю без выкупа арендодатель отражает на балансовых счетах учета основных средств и амортизации информацию о переданном ему объекте. В то же время, ни в Инструкциях NN 162н, 174н и 183н, ни в Методуказаниях N 02-07-07/83464 не предусмотрены конкретные корреспонденции счетов, с применение которых в бухгалтерском учете следует отражать указанные операции.

При отсутствии детального порядка отражения операций по возврату имущества в результате расторжения договора финансовой аренды в бухгалтерском учете арендодателя принятие имущества к учету может быть отражено по аналогии с отражением операций при безвозмездном получении имущества от иного экономического субъекта (абз. пятый п. 7, абз. девятый п. 38 Инструкции N 162н, абз. десятый п. 9 Инструкции N 174н, абз. одиннадцатый п. 11 Инструкции N 183н).

Учет при досрочном прекращении операционной аренды

При досрочном прекращении договора операционной аренды остаток предстоящих доходов от предоставления права пользования активом сторнируется в уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) (п. 25 Стандарта "Аренда").

При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата Рабочего плана счетов субъекта учета не отражается (п. 7 раздела III.3 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

При досрочном прекращении договора операционной аренды бухгалтерские записи отражаются на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) (п. 7 раздела III.3 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

Примеры

Досрочное расторжение договора операционной аренды имущества казны

Орган, осуществляющий функции и полномочия собственника имущества публично-правового образования, а также учет имущества казны, с 1 февраля в передает в аренду объект движимого имущества стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января. Доходы бюджета от операционной аренды были учтены при составлении проекта бюджета.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет арендатор.

Размер арендной платы составляет 100 руб. в день. и различается в зависимости от количества календарных дней в месяце. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц.

Договор аренды расторгнут 31 марта. Арендованное имущество возвращено в казну также 31 марта.

В бюджетном учете органа, наделенного полномочиями по учету имущества казны, могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в аренду
Увеличение 25
КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	12 000,00	Отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды
28 февраля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	2 800,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за февраль
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	2 800,00	Отражено поступление арендной платы за февраль в доход бюджета
28 марта
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за март
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 100,00	Отражено поступление арендной платы за март в доход бюджета
31 марта
КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	6 100,00	Отражено досрочное прекращение договора аренды
"Красное сторно"
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду

Досрочное расторжение договора операционной аренды имущества казенного учреждения

Казенное учреждение, наделенное полномочиями администратора доходов в полном объеме, с 1 февраля в передает в аренду объект движимого имущества стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет арендатор.

Размер арендной платы составляет 100 руб. в день. и различается в зависимости от количества календарных дней в месяце. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц.

Договор аренды расторгнут 31 марта. Арендованное имущество возвращено в казенному учреждению также 31 марта.

В бюджетном учете казенного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
КРБ 1 101 34 310	КРБ 1 101 34 310	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в аренду
Увеличение 25
КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	12 000,00	Отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды
28 февраля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	2 800,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за февраль
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	2 800,00	Отражено поступление арендной платы за февраль в доход бюджета
28 марта
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за март
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	3 100,00	Отражено поступление арендной платы за март в доход бюджета
31 марта
КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	6 100,00	Отражено досрочное прекращение договора аренды
"Красное сторно"
КРБ 1 101 34 310	КРБ 1 101 34 310	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду

Досрочное расторжение договора операционной аренды имущества бюджетного (автономного) учреждения

Бюджетное (автономное) учреждение с 1 февраля в передает в аренду объект основных средств стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января. Одновременно с заключением договора внесены изменения в План ФХД в части увеличения плановых назначений по доходам от операционной аренды. Передаваемое в аренду имущество учитывается на счете 2 101 34 000 "Машины и оборудование - иное движимое имущество учреждения".

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет арендатор.

Размер арендной платы составляет 118 руб. в день (в т.ч. НДС 18 руб.) и различается в зависимости от количества календарных дней в месяце. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц.

Договор аренды расторгнут 31 марта. Уточненный План ФХД утвержден и арендованное имущество возвращено учреждению также 31 марта.

В учете арендодателя могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
2 101 34 310 (2 101 34 000)	2 101 34 310 (2 101 34 000)	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в аренду
Увеличение 25
2 507 10 121	2 504 10 121	14 160,00	Отражено увеличение плановых назначений по доходам от операционной аренды
2 205 21 560 (2 205 21 000)	2 401 40 121	14 160,00	Отражено признание доходов будущих периодов
28 февраля
2 401 40 121	2 401 10 121	3 304,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за февраль
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	504,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 304,00	Отражено поступление арендной платы за февраль на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
28 марта
2 401 40 121	2 401 10 121	3 658,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за март
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	558,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 658,00	Отражено поступление арендной платы за март на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
31 марта
2 507 10 121	2 507 10 121	7 198,00	Отражено уточнение плановых назначений по доходам от операционной аренды
"Красное сторно"
2 205 21 560 (2 205 21 000)	2 401 40 121	7 198,00	Отражено досрочное прекращение договора операционной аренды
"Красное сторно"
2 101 34 310 (2 101 34 000)	2 101 34 310 (2 101 34 000)	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду
Уменьшение 25

Учет при досрочном расторжении договора финансовой аренды

Согласно п. 23 Стандарта "Аренда" при досрочном прекращении договора финансовой аренды остаток предстоящих доходов от предоставления права пользования активом сторнируется в уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора).

При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата Рабочего плана счетов субъекта учета не отражается (п. 6 раздела IV.3 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

При досрочном прекращении договора финансовой аренды бухгалтерские записи отражаются на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) (п. 6 раздела IV.3 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

См. также Как учесть возврат имущества арендатором по завершении договора финаренды

Примеры

Досрочное расторжение договора финансовой аренды имущества казны

Объект недвижимого имущества из состава имущества казны муниципального образования передан в аренду коммерческой организации сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 500 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составила 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3 393 204,26 рублей.

Доходы бюджета от передачи объекта недвижимости в аренду были учтены органом местного самоуправления, осуществляющим функции и полномочия собственника имущества муниципального образования, при формировании проекта бюджета.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Предполагаемый срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет (совпадает со сроком начисления амортизации). Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Договор аренды расторгнут досрочно - 1 декабря текущего финансового года. Имущество не выкуплено и возвращено в казну также 1 декабря.

По результатам проведенной инвентаризации изменений конструктивных составных частей имущественного комплекса, произведенных пользователем (арендатором) имущества за время его использования, в том числе неотделимых улучшений, не выявлено.

В целях определения рыночной стоимости объекта недвижимости использован метод рыночных цен. Справедливая стоимость объекта недвижимости по состоянию на 1 декабря текущего финансового года составила 4 000 000,00 рублей.

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бюджетном учете органа, наделенного полномочиями по учету имущества казны, могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
Датой утверждения решения о бюджета
КДБ 1 507 20 122	КДБ 1 504 20 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
КДБ 1 507 30 122	КДБ 1 504 30 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
КДБ 1 507 40 122	КДБ 1 504 40 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на второй год, следующий за очередным
КДБ 1 507 90 122	КДБ 1 504 90 122	3 500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
Первый рабочий день текущего финансового года
КДБ 1 507 10 122	КДБ 1 507 20 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
КДБ 1 504 20 122	КДБ 1 504 10 122
КДБ 1 507 20 122	КДБ 1 507 30 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) первого года, следующего за очередным, на очередной финансовый год
КДБ 1 504 30 122	КДБ 1 504 20 122
КДБ 1 507 30 122	КДБ 1 507 40 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) второго года, следующего за очередным, на первый год, следующий за очередным
КДБ 1 504 40 122	КДБ 1 504 30 122
9 января
гКБК 1 104 50 410	гКБК 1 108 51 410	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества казны в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
КДБ 1 401 10 172	гКБК 1 108 51 410	3 500 000,00	Отражена передача объекта имущества казны в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	3 393 204,26	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости
Ежемесячно (январь - ноябрь) в текущем финансовом году
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 10 122	21 914,44 (262973,33/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
КДБ 1 401 40 122	КДБ 1 401 10 122	38 669,76 (464037,12/12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
КДБ 1 210 02 122	КДБ 1 205 22 660	41 666,67 (500 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление в доход бюджета суммы арендной платы
1 декабря текущего финансового года
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	2 967 836,90 (3 393 204,26 - 425367,36)	Отражено досрочное прекращение договора финансовой аренды
"Красное сторно"
	Уменьшение 25	7 000 000,00
гКБК 1 108 51 310	КДБ 1 401 10 180	4 000 000,00	Отражено принятие объекта недвижимости к учету в составе имущества казны

Досрочное расторжение договора финансовой аренды имущества казенного учреждения

Нежилое помещение, закрепленное на праве оперативного управления за казенным учреждением, передано в аренду коммерческой организации сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 500 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составила 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3 393 204,26 рублей.

Казенное учреждение наделено полномочиями администратора доходов бюджета в полном объеме.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Предполагаемый срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет (совпадает со сроком начисления амортизации). Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Договор аренды расторгнут досрочно - 1 декабря текущего финансового года. Имущество не выкуплено и возвращено казенному учреждению также 1 декабря.

По результатам проведенной инвентаризации изменений конструктивных составных частей имущественного комплекса, произведенных пользователем (арендатором) имущества за время его использования, в том числе неотделимых улучшений, не выявлено.

В целях определения рыночной стоимости объекта недвижимости использован метод рыночных цен. Справедливая стоимость объекта недвижимости по состоянию на 1 декабря текущего финансового года составила 4 000 000,00 рублей.

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бюджетном учете казенного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
9 января
КРБ 1 104 12 410	КРБ 1 101 12 410	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
КДБ 1 401 10 172	гКБК 1 108 51 410	3 500 000,00	Отражена передача объекта имущества в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	3 393 204,26	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости
Ежемесячно (январь - ноябрь) в текущем финансовом году
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 10 122	21 914,44 (262973,33/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
КДБ 1 401 40 122	КДБ 1 401 10 122	38 669,76 (464037,12/12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
КДБ 1 210 02 122	КДБ 1 205 22 660	41 666,67 (500 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление в доход бюджета суммы арендной платы
1 декабря текущего финансового года
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	2 967 836,90 (3 393 204,26 - 425367,36)	Отражено досрочное прекращение договора финансовой аренды
"Красное сторно"
	Уменьшение 25	7 000 000,00
КРБ 1 101 12 310	КДБ 1 401 10 180	4 000 000,00	Отражено принятие объекта недвижимости к учету в составе основных средств

Досрочное расторжение договора финансовой аренды имущества автономного учреждения

Объект недвижимого имущества, приобретенный автономным учреждением за счет средств от приносящей доход деятельности, передан в аренду сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 500 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составляет 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3 393 204,26 рублей.

Доходы от передачи объекта недвижимости в аренду были учтены при утверждении Плана ФХД до начала текущего финансового года.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет. Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Договор аренды расторгнут досрочно - 1 декабря текущего финансового года. Уточненный План ФХД утвержден 1 декабря. Имущество не выкуплено и возвращено также 1 декабря.

По результатам проведенной инвентаризации изменений конструктивных составных частей имущественного комплекса, произведенных пользователем (арендатором) имущества за время его использования, в том числе неотделимых улучшений, не выявлено.

В целях определения рыночной стоимости объекта недвижимости использован метод рыночных цен. справедливая стоимость объекта недвижимости по состоянию на 1 декабря текущего финансового года составила 4 000 000,00 рублей.

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бухгалтерском учете автономного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
Датой утверждения Плана ФХД
2 507 20 122	2 504 20 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
2 507 30 122	2 504 30 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
2 507 40 122	2 504 40 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на второй год, следующий за очередным
2 507 90 122	2 504 90 122	3 500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
Первый рабочий день текущего финансового года
2 507 10 122	2 507 20 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
2 504 20 122	2 504 10 122
2 507 20 122	2 507 30 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) первого года, следующего за очередным, на очередной финансовый год
2 504 30 122	2 504 20 122
2 507 30 122	2 507 20 122	500 000,000	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) второго года, следующего за очередным, на первый год, следующий за очередным
2 504 40 122	2 504 30 122
9 января
2 104 12 000	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта недвижимости в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
2 401 10 172	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества казны в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
КДБ 2 205 22 000	КДБ 2 401 40 122	3 393 204,26	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости
Ежемесячно (январь - ноябрь) в текущем финансовом году
2 205 22 000	2 401 10 122	21 914,44 (262973,33/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
2 401 40 122	2 401 10 122	38669,76 (464037,12/12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
2 401 10 122	2 303 04 000	6335,93 (41 666,67*18/118)	Начислен НДС
2 201 11 000	2 205 22 000	41 666,67 (500 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление на лицевой счет суммы арендной платы
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 122)
1 декабря текущего финансового года
2 507 10 122	2 504 10 122	41 666,67	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
"Красное сторно"
2 507 20 122	2 504 20 122	500 000,00	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной год
"Красное сторно"
2 507 30 122	2 504 30 122	500 000,00	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
"Красное сторно"
2 507 90 122	2 504 90 122	3 500 000,00	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
"Красное сторно"
КДБ 2 205 22 000	КДБ 2 401 40 122	2 967 836,90 (3 393 204,26 - 425367,36)	Отражено досрочное прекращение договора финансовой аренды
"Красное сторно"
	Уменьшение 25	7 000 000,00
2 101 12 000	2 401 10 180	4 000 000,00	Отражено принятие объекта недвижимости к учету

Учет при реклассификации в результате изменения условий договора аренды

С даты реклассификации объекты учета аренды рассматриваются как вновь принятые к учету.

Реклассификация предполагает отражение двух групп корреспонденций:

- прекращение учета ранее учтенных объектов операционной или финансовой аренды. Порядок отражения в учете указанных операций аналогичен порядку отражения досрочного прекращения договора;

- принятие к учету объектов операционной или финансовой аренды. Порядок отражения в учете указанных операций аналогичен порядку принятия к учету объектов операционной или финансовой аренды при заключении договора.

Датой реклассификации является дата заключения соглашения об изменении условий договора (п. II.2 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

Примеры

Учет при реклассификации аренды имущества казны при изменении условий договора финансовой аренды

Объект недвижимого имущества из состава имущества казны муниципального образования передан в аренду коммерческой организации сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 500 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составила 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3 393 204,26 рублей.

Доходы бюджета от передачи объекта недвижимости в аренду были учтены органом местного самоуправления, осуществляющим функции и полномочия собственника имущества муниципального образования, при формировании проекта бюджета.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Предполагаемый срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет (совпадает со сроком начисления амортизации). Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

1 декабря текущего финансового года заключено дополнительное соглашение об изменении условий договора: срок аренды объекта недвижимого имущества составляет 4 года, по завершении срока аренды выкуп имущества не предусмотрен.

Имущество возвращено в казну 1 декабря. По результатам проведенной инвентаризации изменений конструктивных составных частей имущественного комплекса, произведенных пользователем (арендатором) имущества за время его использования, в том числе неотделимых улучшений, не выявлено.

В целях определения рыночной стоимости объекта недвижимости использован метод рыночных цен. Справедливая стоимость объекта недвижимости по состоянию на 1 декабря текущего финансового года составила 6 000 000,00 рублей.

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бюджетном учете органа, наделенного полномочиями по учету имущества казны, могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
Датой утверждения решения о бюджета
КДБ 1 507 20 122	КДБ 1 504 20 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
КДБ 1 507 30 122	КДБ 1 504 30 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
КДБ 1 507 40 122	КДБ 1 504 40 122	500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на второй год, следующий за очередным
КДБ 1 507 90 122	КДБ 1 504 90 122	3 500 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
Первый рабочий день текущего финансового года
КДБ 1 507 10 122	КДБ 1 507 20 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
КДБ 1 504 20 122	КДБ 1 504 10 122
КДБ 1 507 20 122	КДБ 1 507 30 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) первого года, следующего за очередным, на очередной финансовый год
КДБ 1 504 30 122	КДБ 1 504 20 122
КДБ 1 507 30 122	КДБ 1 507 40 122	500 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) второго года, следующего за очередным, на первый год, следующий за очередным
КДБ 1 504 40 122	КДБ 1 504 30 122
9 января
гКБК 1 104 50 410	гКБК 1 108 51 410	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества казны в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
КДБ 1 401 10 172	гКБК 1 108 51 410	3 500 000,00	Отражена передача объекта имущества казны в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	3 393 204,26	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости
Ежемесячно (январь - ноябрь) в текущем финансовом году
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 10 122	21 914,44 (262973,33/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
КДБ 1 401 40 122	КДБ 1 401 10 122	38 669,76 (464037,12/12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
КДБ 1 210 02 122	КДБ 1 205 22 660	41 666,67 (500 000,00/12 мес.)	Отражено зачисление в доход бюджета суммы арендной платы
1 декабря текущего финансового года
КДБ 1 205 22 560	КДБ 1 401 40 122	2 967 836,90 (3 393 204,26 - 425367,36)	Исходя из новых условий договора аренды отражено прекращение учета объектов финансовой аренды
"Красное сторно"
	Уменьшение 25	7 000 000,00
гКБК 1 108 51 310	КДБ 1 401 10 180	6 000 000,00	Отражено принятие объекта недвижимости к учету в составе имущества казны
гКБК 1 108 51 310	гКБК 1 108 51 310	6 000 000,00	Отражена передача объекта основных средств в операционную аренду
Увеличение 25
КДБ 1 205 21 560	КДБ 1 401 40 121	1 541 666,67	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом
Ежемесячно (начиная с декабря текущего финансового года)
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	41 666,67	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме ежемесячного платежа
КДБ 1 210 02 121	КДБ 1 205 21 660	41 666,67 (500 000.00 / 12 мес.)	Отражено зачисление в доход бюджета суммы арендной платы

Изменение условий договора операционной аренды, не являющееся реклассификацией

Бюджетное (автономное) учреждение с 1 февраля в передает в аренду объект основных средств стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января. Одновременно с заключением договора внесены изменения в План ФХД в части увеличения плановых назначений по доходам от операционной аренды. Передаваемое в аренду имущество учитывается на счете 2 101 34 000 "Машины и оборудование - иное движимое имущество учреждения".

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет арендатор.

Размер арендной платы составляет 118 руб. в день (в т.ч. НДС 18 руб.) и различается в зависимости от количества календарных дней в месяце. Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Согласно графику арендатор вносит арендную плату ежемесячно 28 числа за текущий месяц.

1 апреля заключено дополнительное соглашение об изменении условий договора: срок аренды оборудования составляет 2 года (700 дней). Уточненный План ФХД утвержден также 1 апреля.

В учете арендодателя могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
2 101 34 310 (2 101 34 000)	2 101 34 310 (2 101 34 000)	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в аренду
Увеличение 25
2 507 10 121	2 504 10 121	14 160,00	Отражено увеличение плановых назначений по доходам от операционной аренды
2 205 21 560 (2 205 21 000)	2 401 40 121	14 160,00	Отражено признание доходов будущих периодов
28 февраля
2 401 40 121	2 401 10 121	3 304,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за февраль
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	504,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 304,00	Отражено поступление арендной платы за февраль на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
28 марта
2 401 40 121	2 401 10 121	3 658,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за март
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	558,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 658,00	Отражено поступление арендной платы за март на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)
1 апреля
2 507 10 121	2 504 10 121	25 252,00	Отражено увеличение плановых назначений по доходам от операционной аренды текущего года
2 507 20 121	2 504 20 121	43 188,00	Отражено увеличение плановых назначений по доходам от операционной аренды текущего года
2 205 21 560 (2 205 21 000)	2 401 40 121	68 440,00	Отражено признание доходов будущих периодов в связи с увеличением срока аренды
28 апреля *(3)
2 401 40 121	2 401 10 121	3 540,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в сумме арендной платы за апрель
2 401 10 121	2 303 04 730 (2 303 04 000)	540,00	Отражено начисление НДС
2 201 11 510 (2 201 11 000)	2 205 21 660 (2 205 21 000)	3 540,00	Отражено поступление арендной платы за апрель на лицевой счет учреждения
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121)

____________________________________

*(1) Счета, применяемые автономным учреждением, указаны в скобках. В разрядах 24 - 26 номера счета бухгалтерского учета автономные учреждения отражают соответствующий код бюджетной классификации согласно п. 21 Инструкции N 157н. Если в скобках счет не указан, соответствующий счет может применяться как бюджетными, так и автономными учреждениями.

*(2) Если в 22, 23 разрядах номера счета бюджетного учета здесь и далее указано "ХХ" или "Х", а также в 24 - 26 разрядах указано "ХХХ", то при формировании бухгалтерских записей должны применяться код группы, код вида синтетического счета объекта учета, а также коды КОСГУ, соответствующие экономическому содержанию конкретной операции.

*(3) В аналогичном порядке указанные операции отражаются ежемесячно до окончания срока аренды.

Темы

Как организовать учет по СГС "Аренда" (для госсектора)

Учет расчетов по доходам в бюджетном и автономном учреждениях

Учет доходов бюджета в казенном учреждении

См. также

Учет при безвозмездном пользовании по стандарту "Аренда" у ссудодателя (для госсектора)

Учет льготной аренды по стандарту "Аренда" у арендодателя (для госсектора)

Налогообложение при аренде. Учет у арендодателя (для госсектора)

Учет при получении арендной платы арендодателем до 1 января 2018 года (для госсектора)

Формы документов

Профессиональное суждение бухгалтера