Энциклопедия решений. Учет льготной аренды по стандарту "Аренда" у арендодателя (для бюджетной сферы) (декабрь 2024)

Льготная аренда и безвозмездное пользование имуществом: учет у арендодателя по стандарту "Аренда" (для госсектора)

Смотрите в этом материале:

Какие условия договора аренды являются льготными?

Особенности учета при льготной аренде

Учет расходов по упущенной выгоде при льготной аренде

Учет объектов льготной аренды

Учет при досрочном расторжении договора льготной аренды

Какие условия договора аренды являются льготными?

Согласно п. 26 Стандарта "Аренда" льготными считаются условия договора:

- безвозмездного пользования;

- договора аренды со значительно более низким по сравнению с обычным размером арендной платы.

Критерии значительности необходимо установить в рамках учетной политики.

Особенности учета при льготной аренде

Объекты учета операционной аренды на льготных условиях отражаются в соответствии с порядком, предусмотренным для объектов операционной аренды, а объекты учета финансовой аренды на льготных условиях отражаются в соответствии с порядком, предусмотренным для объектов финансовой аренды.

Примечание

Порядок учета при операционной аренде см. здесь

Порядок учета при финансовой аренде см. здесь

При этом положениями п.п. 29 - 30.3 Стандарта "Аренда" установлены следующие особенности отражения объектов учета аренды на льготных условиях:

- доход от предоставления права пользования активом признается в учете по справедливой стоимости арендных платежей;

- разница между суммой арендных платежей и их справедливой стоимостью отражается в качестве отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом;

Согласно п. 59 Стандарта "Концептуальные основы ..." при определении справедливой стоимости используются документально подтвержденные данные о рыночных ценах, полученные субъектом учета от независимых экспертов (оценщиков), либо сформированные субъектом учета самостоятельно путем изучения рыночных цен в открытом доступе.

Учет расходов по упущенной выгоде при льготной аренде

В настоящее время ни положениями Инструкции N 157н, ни положениями Инструкций NN 162н, 174н и 183н не определен порядок учета расходов по упущенной выгоде. В то же время, исходя из положений п. 29.2 Стандарта "Аренда", отложенные расходы по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом равномерно (ежемесячно) в течение срока пользования имуществом относятся на финансовый результат текущего периода с обособлением на соответствующих счетах аналитического учета Рабочего плана счетов субъекта учета (расходов по безвозмездным перечислениям). Полагаем, что до внесения поправок в Инструкции NN 162н, 174н и 183н или до направления специалистами Минфина России официальных разъяснений по вопросу отражения в бухгалтерском учете указанных операций, учетной политикой субъекта учета может быть предусмотрена возможность применения следующей схемы корреспонденций счетов:

1. Отражение доходов от предоставления права пользования активом:

- по дебету счетов 0 205 21 000, 0 205 22 000 и кредиту счетов 0 401 10 121, 0 401 10 122 соответственно - при передаче имущества в операционную или финансовую аренду на льготных условиях, предусматривающих внесение арендной платы;

- по дебету счета 0 210 05 000 и кредиту счетов 0 401 10 121, 0 401 10 122 соответственно - при передаче имущества в безвозмездное пользование.

2. Отражение отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом:

- по дебету счета 0 401 50 ХХХ "Расходы будущих периодов" и кредиту счетов 0 205 21 000, 0 205 22 000 соответственно - при передаче имущества в операционную или финансовую аренду на льготных условиях, предусматривающих внесение арендной платы;

- по дебету счета 0 401 50 ХХХ "Расходы будущих периодов" и кредиту счета 0 210 05 000 - при передаче имущества в безвозмездное пользование.

Как отразить входящие остатки при операционной льготной аренде?

Внимание

В целях формирования остатков арендодателю необходимо определить справедливую стоимость арендных платежей за оставшиеся сроки полезного использования переданного имущества.

При формировании входящих остатков применяется счет 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

Согласно положениям п. 2 Методуказаний N 02-07-07/83463 и п. 29.1 Стандарта "Аренда" в части льготной операционной аренды арендодателю необходимо отразить корреспонденции по формированию входящих остатков не только в части расчетов с арендатором по арендным платежам за оставшиеся сроки полезного использования объектов учета аренды, но и в части отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом.

Входящие остатки по объектам учета финансовой (неоперационной) аренды (по состоянию на 1 января 2018 года) формируются с применением счета 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов") и с учетом положений Методуказаний по применению переходных положений СГС "Основные средства" при первом применении, доведенных письмом Минфином России от 30.11.2017 N 02-07-07/79257, и положений раздела IV Методрекомендаций N 02-07-07/83464. При этом также необходимо сформировать входящие остатки в части отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом (п. 30.1 Стандарта "Аренда").

Основанием для отражения в учете входящих остатков является Бухгалтерская справка (ф. 0504833) (пп. "г" п. 2, пп. "г" п. 3 Методуказаний N 02-07-07/83463).

Содержание операции	Казенное учреждение		Бюджетное (автономное) учреждение *(1)
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Льготная операционная аренда
Отражена дебиторская задолженность арендатора в сумме ожидаемых доходов от аренды по фактической стоимости арендных платежей	КДБ 1 205 21 000	гКБК 1 401 30 000	2 205 21 000	2 401 30 000
Отражены ожидаемые доходы от аренды по справедливой стоимости	гКБК 1 401 30 000	КДБ 1 401 40 121	2 401 30 000	2 401 40 121
Отражены отложенные расходы по упущенной выгоде	гКБК 1 401 50 ХХХ	гКБК 1 401 30 000	2 401 50 ХХХ	2 401 30 000
При передаче имущества в безвозмездное пользование при классификации объектов учета в качестве операционной аренды
Отражены ожидаемые доходы от аренды по справедливой стоимости	гКБК 1 401 30 000	КДБ 1 401 40 121	2 401 30 000	2 401 40 121
Отражены отложенные расходы по упущенной выгоде	КРБ 1 401 50 ХХХ	гКБК 1 401 30 000	2 401 50 ХХХ	2 401 30 000
Льготная финансовая (неоперационная) аренда
Отражены расчеты с арендатором	КДБ 1 205 22 000	гКБК 1 401 30 000	2 205 22 000	2 401 30 000
Отражены ожидаемые доходы от аренды	гКБК 1 401 30 000	КДБ 1 401 40 122	2 401 30 000	2 401 40 122
Отражено выбытие имущества, переданного в финансовую аренду	гКБК 1 401 30 000	гКБК 1 108 51 410 1 108 52 410 1 101 ХХ 410	2 401 30 000	2 101 ХХ 410 (2 101 ХХ 000)
Отражено списание суммы амортизации по имуществу, переданному в аренду	гКБК 1 104 ХХ 410	гКБК 1 401 30 000	0 104 ХХ 410 (0 104 ХХ 000)	0 401 30 000
При передаче имущества в безвозмездное пользование при классификации объектов учета в качестве финансовой аренды
Отражены ожидаемые доходы от аренды по справедливой стоимости	гКБК 1 401 30 000	КДБ 1 401 40 122	2 401 30 000	2 401 40 122
Отражены отложенные расходы по упущенной выгоде	КРБ 1 401 50 ХХХ	гКБК 1 401 30 000	2 401 50 ХХХ	2 401 30 000
Отражено выбытие имущества, переданного в финансовую аренду	гКБК 1 401 30 000	гКБК 1 108 51 410 1 108 52 410 1 101 ХХ 410	2 401 30 000	2 101 ХХ 410 (2 101 ХХ 000)
Отражено списание суммы амортизации по имуществу, переданному в аренду	гКБК 1 104 ХХ 410	гКБК 1 401 30 000	0 104 ХХ 410 (0 104 ХХ 000)	0 401 30 000

Субъекту учета необходимо обеспечить наличие информации о передаче имущества (части имущества) иному пользователю в рамках договора аренды или безвозмездного пользования в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031), а также сверить показатели, отраженные на забалансовых счетах 25 "Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)" и 26 "Имущество, переданное в безвозмездное пользование".

Бюджетному и автономному учреждению необходимо также обеспечить соответствие показателей Плана ФХД и показателей по счету 2 401 40 121 (2 401 40 122) (см. п. 2 Методуказаний N 02-07-07/83463).

При формировании годовой отчетности за 2018 год информация об изменении остатков валюты баланса в межотчетный период подлежит отражению в Сведения об изменении остатков валюты баланса (ф. 0503173) и Сведения об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773).

Учет объектов льготной аренды

В соответствии с положениями п. 29.2 и п. 30.2 Стандарта "Аренда" на финансовый результат текущего периода с обособлением на соответствующих счетах аналитического учета Рабочего плана счетов субъекта учета (доходов от собственности, расходов по безвозмездным перечислениям) в течение срока пользования имуществом равномерно относятся

- предстоящие доходы от предоставления права пользования активом;

- отложенные расходы по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом;

- амортизация основного средства (при операционной аренде).

Каких-либо особенностей порядка отражения плановых назначений по доходам, а также плановых назначений по расходам от упущенной выгоды при льготной аренде положениями Стандарта "Аренда" не установлено. Согласно п. 324 Инструкции N 157н на счете 504 00 учитываются прежде всего суммы утвержденных на соответствующие финансовые годы сметных (плановых) назначений по доходам (поступлениям) и расходам (выплатам), предусмотренным Планом ФХД. Соответственно, при льготной операционной или финансовой аренде на счетах санкционирования плановые назначения по доходам от пользования активом подлежат отражению в сумме арендных платежей, предусмотренных договором. Разница между фактической и справедливой стоимостью арендных платежей, учитываемая на счетах 0 401 40 000 в качестве предстоящих доходов, а также на счете 0 401 50 000 в качестве отложенных расходов по упущенной выгоде, на счетах санкционирования не отражается. При передаче имущества в безвозмезное пользование основания для отражения показателей сумм доходов от предоставления права пользования активом на счетах санкционирования отсутствуют.

Примеры

Передача имущества казны в безвозмездное пользование

Орган, осуществляющий функции и полномочия собственника имущества муниципального образования, а также учет имущества казны, с 1 февраля передает государственному автономному учреждению в безвозмездное пользование объект движимого имущества стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет автономное учреждение.

Справедливая стоимость арендных платежей составляет 100 руб. в день.

Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

В бюджетном учете органа, наделенного полномочиями по учету имущества казны, могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражена передача из имущества казны объекта основных средств в безвозмездное пользование
Увеличение 26
КДБ 1 210 05 560	КДБ 1 401 40 121	12 000,00	Отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды по справедливой стоимости арендных платежей
КРБ 1 401 50 241	КДБ 1 210 05 660	12 000,00	Отражено признание отложенных расходов по упущенной выгоде при передаче имущества в безвозмездное пользование
28 февраля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	2 800,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за февраль
КРБ 1 401 20 241	КРБ 1 401 50 241	2 800,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
28 марта
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за март
КРБ 1 401 20 241	КРБ 1 401 50 241	3 100,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
28 апреля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 000,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за апрель
КРБ 1 401 20 241	КРБ 1 401 50 241	3 000,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
28 мая
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за май
КРБ 1 401 20 241	КРБ 1 401 50 241	3 100,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
31 мая
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду
	Уменьшение 26

Передача имущества в безвозмездное пользование автономным учреждением

Объект движимого имущества, приобретенный государственным автономным учреждением за счет средств от приносящей доход деятельности, передан с 1 февраля передан муниципальному казенному учреждению в безвозмездное пользование на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января. Стоимость имущества составляет 150 000,00 руб.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет автономное учреждение.

Справедливая стоимость арендных платежей составляет 100 руб. в день.

Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

В бухгалтерском учете автономного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
2 101 34 000	2 101 34 000	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в безвозмездное пользование
Увеличение 26
2 210 05 560	2 401 40 121	12 000,00	Отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды по справедливой стоимости арендных платежей
2 401 50 241	2 210 05 660	12 000,00	Отражено признание отложенных расходов по упущенной выгоде при передаче имущества в безвозмездное пользование
28 февраля
2 401 40 121	2 401 10 121	2 800,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за февраль
2 401 20 241	2 401 50 241	2 800,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
28 марта
2 401 40 121	2 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за март
2 401 20 241	2 401 50 241	3 100,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
28 апреля
2 401 40 121	2 401 10 121	3 000,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за апрель
2 401 20 241	2 401 50 241	3 000,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
28 мая
2 401 40 121	2 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за май
2 401 20 241	2 401 50 241	3 100,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
31 мая
2 101 34 000	2 101 34 000	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду
	Уменьшение 26

Передача имущества автономным учреждением на условиях льготной финансовой аренды

Объект недвижимого имущества, приобретенный государственным автономным учреждением за счет средств от приносящей доход деятельности, передан в аренду муниципальному автономному учреждению сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 140 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составляет 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 950 097,19 рублей.

Справедливая стоимость арендных платежей составляет 500 000,00 рублей в год. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3 393 204,26 рублей.

Доходы от передачи объекта недвижимости в аренду были учтены при утверждении Плана ФХД до начала текущего финансового года.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет. Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Расчет дисконтированной стоимости арендных платежей:

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	140 000,00	129930,39	10069,61	650097,19	7,75	73632,53	66367,47	883729,72
2	0,861322	140 000,00	120585,05	19414,95	883729,73	7,75	68489,05	71510,95	812218,78
3	0,799371	140 000,00	111911,88	28088,12	812218,78	7,75	62946,96	77053,04	735165,73
4	0,741875	140 000,00	103862,54	36137,46	735165,73	7,75	56975,34	83024,66	652141,08
5	0,688515	140 000,00	96392,14	43607,86	652141,08	7,75	50540,93	89459,07	562682,01
6	0,638993	140 000,00	89459,07	50540,93	562682,01	7,75	43607,86	96392,14	466289,86
7	0,593033	140 000,00	83024,66	56975,34	466289,86	7,75	36137,46	103862,54	362427,33
8	0,550379	140 000,00	77053,04	62946,96	362427,33	7,75	28088,12	111911,88	250515,45
9	0,510792	140 000,00	71510,95	68489,05	250515,45	7,75	19414,95	120585,05	129930,39
10	0,474053	140 000,00	66367,47	73632,53	129930,39	7,75	10069,61	129930,39	0,00
Итого		1 400 000,00	950097,19	449902,81			449902,81	950097,19

Расчет дисконтированной стоимости арендных платежей исходя из справедливой стоимости арендных платежей:

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бухгалтерском учете автономного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
Датой утверждения Плана ФХД
2 504 20 122	2 507 20 122	140 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
2 504 30 122	2 507 30 122	140 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
2 504 40 122	2 507 40 122	140 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на второй год, следующий за очередным
2 504 90 122	2 507 90 122	980 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
Первый рабочий день текущего финансового года
2 507 20 122	2 507 10 122	140 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
2 504 10 122	2 504 20 122
2 507 30 122	2 507 20 122	140 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) первого года, следующего за очередным, на очередной финансовый год
2 504 20 122	2 504 30 122
2 507 40 122	2 507 30 122	140 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) второго года, следующего за очередным, на первый год, следующий за очередным
2 504 30 122	2 504 40 122
9 января
2 104 12 000	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта недвижимости в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
2 401 10 172	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества казны в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
2 205 22 000	2 401 40 122	950097,19	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости арендных платежей
2 401 50 241	2 205 22 000	2 443 107,07 (3393204,26 - 950097,19)	Отражено признание отложенных расходов по упущенной выгоде при передаче имущества в безвозмездное пользование
Ежемесячно в текущем финансовом году
2 205 22 000	2 401 10 122	6 136,04 (73632,53/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
2 401 40 122	2 401 10 122	10 827,51 (129930,39 / 12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
2 401 20 241	2 401 50 241	20359,23 (2 443 107,07 / 120 мес.)	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
2 401 10 122	2 303 04 000	1779,66 (11 666,67*18 / 118)	Начислен НДС
2 201 11 000	2 205 22 000	11 666,67 (140 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление на лицевой счет суммы арендной платы
Увеличение 17 (АнКВД 120, КОСГУ 122)

Учет при досрочном расторжении договора льготной аренды

При досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования сторнируются (п.п. 29.3, 30.3 Стандарта "Аренда"):

- остаток расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом;

- остаток отложенных доходов от предоставления права пользования активом сторнируются.

При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата Рабочего плана счетов субъекта учета не отражается.

При досрочном прекращении договора аренды на льготных условиях или договора безвозмездного пользования бухгалтерские записи отражаются на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) (п. 6 раздела IV.3, п. 7 раздела III.3 Методрекомендаций N 02-07-07/83464).

Примечание

Как учесть возврат имущества по завершении договора финаренды - см. здесь

Примеры

Досрочное прекращение договора безвозмездного пользования имущества казны

Орган, осуществляющий функции и полномочия собственника имущества муниципального образования, а также учет имущества казны, с 1 февраля передает государственному автономному учреждению в безвозмездное пользование объект движимого имущества стоимостью 150 000,00 руб. на 4 месяца (120 дней). Договор заключен 31 января.

Оставшийся срок полезного использования имущества значительно превышает срок аренды.

Расходы на содержание имущества в период аренды несет автономное учреждение.

Справедливая стоимость арендных платежей составляет 100 руб. в день.

Признаки, поименованные в п. 13 Стандарта "Аренда", отсутствуют. Объекты аренды классифицируются в качестве объектов учета операционной аренды.

Договор аренды расторгнут 31 марта. Арендованное имущество возвращено в казну также 31 марта.

В бюджетном учете органа, наделенного полномочиями по учету имущества казны, могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
31 января
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражена передача объекта основных средств в безвозмездное пользование
Увеличение 26
КДБ 1 210 05 560	КДБ 1 401 40 121	12 000,00	Отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды по справедливой стоимости арендных платежей
КРБ 1 401 50 241	КДБ 1 210 05 660	12 000,00	Отражено признание отложенных расходов по упущенной выгоде при передаче имущества в безвозмездное пользование
28 февраля
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	2 800,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за февраль
КРБ 1 401 20 241	КРБ 1 401 50 241	2 800,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
28 марта
КДБ 1 401 40 121	КДБ 1 401 10 121	3 100,00	Отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы за март
КРБ 1 401 20 241	КРБ 1 401 50 241	3 100,00	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
31 марта
КДБ 1 210 05 560	КДБ 1 401 40 121	6 100,00	Отражено досрочное прекращение договора аренды
"Красное сторно"
гКБК 1 108 52 310	гКБК 1 108 52 310	150 000,00	Отражен возврат арендатором объекта нефинансовых активов, переданных ранее в аренду
	Уменьшение 26

Досрочное прекращение договора льготной финансовой аренды имущества автономного учреждения

Объект недвижимого имущества, приобретенный государственным автономным учреждением за счет средств от приносящей доход деятельности, передан в аренду муниципальному автономному учреждению сроком на 10 лет на условиях его выкупа по завершении договора. Договор заключен 9 января текущего финансового года. Сумма ежегодного платежа по договору составляет 140 000,00 рублей. Плата за пользованием имуществом вносится арендатором ежемесячно в размере 1/12 суммы ежегодного платежа.

Затраты по заключению договора отсутствуют.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупной стоимости имущества). На дату классификации объектов учета аренды (заключения договора) ключевая ставка Банка России составляет 7,75%. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 950 097,19 рублей.

Справедливая стоимость арендных платежей составляет 500 000,00 рублей в год. Дисконтированная стоимость арендных платежей составляет 3 393 204,26 рублей.

Доходы от передачи объекта недвижимости в аренду были учтены при утверждении Плана ФХД до начала текущего финансового года.

Содержание и ремонт объекта недвижимости в течение срока действия договора возлагается на арендатора.

Срок полезного использования объекта учета аренды, полученного в пользование - 15 лет. Стоимость передаваемого в аренду объекта недвижимости составляет 7 000 000,00 рублей, сумма начисленной на момент передачи амортизации 3 500 000,00 рублей.

Классификация объекта учета аренды для целей бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.

Профессиональное суждение относительно рассматриваемого примера: договор относится к финансовой (неоперационной) долгосрочной аренде.

Договор аренды расторгнут досрочно - 1 декабря текущего финансового года. Уточненный План ФХД утвержден 1 декабря. Имущество не выкуплено и возвращено также 1 декабря.

По результатам проведенной инвентаризации изменений конструктивных составных частей имущественного комплекса, произведенных пользователем (арендатором) имущества за время его использования, в том числе неотделимых улучшений, не выявлено.

В целях определения рыночной стоимости объекта недвижимости использован метод рыночных цен. Справедливая стоимость объекта недвижимости по состоянию на 1 декабря текущего финансового года составила 4 000 000,00 рублей.

Расчет дисконтированной стоимости арендных платежей:

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	140 000,00	129930,39	10069,61	650097,19	7,75	73632,53	66367,47	883729,72
2	0,861322	140 000,00	120585,05	19414,95	883729,73	7,75	68489,05	71510,95	812218,78
3	0,799371	140 000,00	111911,88	28088,12	812218,78	7,75	62946,96	77053,04	735165,73
4	0,741875	140 000,00	103862,54	36137,46	735165,73	7,75	56975,34	83024,66	652141,08
5	0,688515	140 000,00	96392,14	43607,86	652141,08	7,75	50540,93	89459,07	562682,01
6	0,638993	140 000,00	89459,07	50540,93	562682,01	7,75	43607,86	96392,14	466289,86
7	0,593033	140 000,00	83024,66	56975,34	466289,86	7,75	36137,46	103862,54	362427,33
8	0,550379	140 000,00	77053,04	62946,96	362427,33	7,75	28088,12	111911,88	250515,45
9	0,510792	140 000,00	71510,95	68489,05	250515,45	7,75	19414,95	120585,05	129930,39
10	0,474053	140 000,00	66367,47	73632,53	129930,39	7,75	10069,61	129930,39	0,00
Итого		1 400 000,00	950097,19	449902,81			449902,81	950097,19

Расчет дисконтированной стоимости арендных платежей исходя из справедливой стоимости арендных платежей:

Год	Коэф. дисконтирования	Платежи по графику	Дисконтированная сумма	Дисконт	Общий долг (сальдо на начало года)	Процентная ставка	%% доходы	Погашение основного долга	Остаток долга (сальдо на конец года)
1	2	3	4 (гр.2*гр.3)	5 (гр.2-гр.3)	6	7	8 (гр. 6*гр.7)	9(гр.3-гр.8)	10(гр.6-гр.9)
1	0,928074	500 000,00	464037,12	35962,88	3393204,25	7,75	262973,33	237026,67	3156177,58
2	0,861322	500 000,00	430660,90	69339,10	3156177,58	7,75	244603,76	255396,24	2900781,34
3	0,799371	500 000,00	399685,29	100314,71	2900781,34	7,75	224810,55	275189,45	2625591,90
4	0,741875	500 000,00	370937,63	129062,37	2625591,90	7,75	203483,37	296516,63	2329075,27
5	0,688515	500 000,00	344257,66	155742,34	2329075,27	7,75	180503,33	319496,67	2009578,60
6	0,638993	500 000,00	319496,67	180503,34	2009578,60	7,75	155742,34	344257,66	1665320,94
7	0,593033	500 000,00	296516,63	203483,37	1665320,95	7,75	129062,37	370937,63	1294383,32
8	0,550379	500 000,00	275189,45	224810,55	1294383,32	7,75	100314,71	399685,29	894698,03
9	0,510792	500 000,00	255396,24	244603,76	894698,03	7,75	69339,10	430660,90	464037,12
10	0,474053	500 000,00	237026,67	262973,33	464037,12	7,75	35962,88	464037,12	0,00
Итого		5 000 000,00	3393204,26	1606795,74			1606795,74	3393204,26

В бухгалтерском учете автономного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операции
Датой утверждения Плана ФХД
2 504 20 122	2 507 20 122	140 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
2 504 30 122	2 507 30 122	140 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
2 504 40 122	2 507 40 122	140 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на второй год, следующий за очередным
2 504 90 122	2 507 90 122	980 000,00	Отражены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
Первый рабочий день текущего финансового года
2 507 20 122	2 507 10 122	140 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) очередного на текущий финансовый год
2 504 10 122	2 504 20 122
2 507 30 122	2 507 20 122	140 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) первого года, следующего за очередным, на очередной финансовый год
2 504 20 122	2 504 30 122
2 507 40 122	2 507 30 122	140 000,00	Отражен перенос прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) второго года, следующего за очередным, на первый год, следующий за очередным
2 504 30 122	2 504 40 122
9 января
2 104 12 000	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта недвижимости в сумме накопленной амортизации на передаваемый объект
2 401 10 172	2 101 12 000	3 500 000,00	Отражена передача в аренду объекта имущества казны в сумме остаточной стоимости
Увеличение 25		7 000 000,00	Отражена информация о балансовой стоимостной величине объектов учета финансовой (неоперационной) аренды
2 205 22 000	2 401 40 122	950097,19	Отражено признание предстоящих доходов от предоставления права пользования активом в сумме дисконтированной стоимости арендных платежей
2 401 50 241	2 205 22 000	2 443 107,07 (3393204,26 - 950097,19)	Отражено признание отложенных расходов по упущенной выгоде при передаче имущества в безвозмездное пользование
Ежемесячно (январь - ноябрь) в текущем финансовом году
2 205 22 000	2 401 10 122	6 136,04 (73632,53/12 мес.)	Отражено признание процентных доходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде
2 401 40 122	2 401 10 122	10 827,51 (129930,39 / 12 мес.)	Отражено признание предстоящих доходов доходами текущего периода
2 401 20 241	2 401 50 241	20359,23 (2 443 107,07 / 120 мес.)	Отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде
2 401 10 122	2 303 04 000	1779,66 (11 666,67*18 / 118)	Начислен НДС
2 201 11 000	2 205 22 000	11 666,67 (140 000.00/12 мес.)	Отражено зачисление на лицевой счет суммы арендной платы
1 декабря текущего финансового года
2 504 10 122	2 507 10 122	41 666,67	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной финансовый год
"Красное сторно"
2 504 20 122	2 507 20 122	500 000,00	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на очередной год
"Красное сторно"
2 504 30 122	2 507 30 122	500 000,00	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на первый год, следующий за очередным
"Красное сторно"
2 504 90 122	2 507 90 122	3 500 000,00	Уточнены суммы прогнозируемых показателей по доходам (поступлениям) на иные очередные годы (за пределами планового периода)
"Красное сторно"
2 401 50 241	2 205 22 000	2 219 155,54 (2 443 107,07 - 223951,53)	Отражено досрочное прекращение договора финансовой аренды
"Красное сторно"
2 205 22 000	2 401 40 122	2 967 836,90 (3 393 204,26 - 425367,36)
"Красное сторно"
	Уменьшение 25	7 000 000,00
2 101 12 000	2 401 10 180	4 000 000,00	Отражено принятие объекта недвижимости к учету в составе имущества казны

________________

*(1) Счета, применяемые автономным учреждением, указаны в скобках. В разрядах 24 - 26 номера счета бухгалтерского учета автономные учреждения отражают соответствующий код бюджетной классификации согласно п. 21 Инструкции N 157н. Если в скобках счет не указан, соответствующий счет может применяться как бюджетными, так и автономными учреждениями.

Тема

СГС "Аренда": общие условия применения (для госсектора)

См. также

Бухгалтерский учет у арендодателя по стандарту "Аренда" (для госсектора)

Учет при получении арендной платы арендодателем до 1 января 2018 года (для госсектора)