Энциклопедия решений. Формирование первой (вступительной) отчетности при реорганизации юридических лиц (январь 2025)

Формирование первой (вступительной) отчетности при реорганизации юридических лиц

Порядок формирования первой (вступительной) бухгалтерской отчетности возникшим в результате реорганизации юридическим лицом регламентирован Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденными приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н (далее - Методические указания).

Первая бухгалтерская отчетность возникшего в результате реорганизации юридического лица составляется на дату его государственной регистрации (ч.ч. 5, 6 ст. 16 Федерального Закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ) следующими лицами:

Форма реорганизации	Кем формируется вступительная отчетность
Слияние	Организацией, возникшей в результате слияния
Присоединение	Организацией, к которой осуществляется присоединение
Разделение	Каждой из вновь возникших организаций
Выделение	Выделившейся организацией
Преобразование	Организацией, возникшей в результате преобразования

Числовые показатели вступительной бухгалтерской отчетности (данные об имуществе, обязательствах и др.) заполняются на основе утвержденного учредителями передаточного акта или разделительного баланса*(1) и данных последней (заключительной) бухгалтерской отчетности реорганизованного лица (ч.ч. 6, 7 ст. 16 Федерального Закона N 402-ФЗ, п. 13 Методических указаний)*(2).

В зависимости от формы реорганизации показатели вступительной бухгалтерской отчетности формируются следующим образом:

Форма реорганизации	Как формируются	Не включаются во вступительный бухгалтерский баланс
Слияние	путем построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытых убытков прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций	- числовые показатели, отражающие взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженность, включая расчеты по дивидендам; - финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций; - иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций, включая прибыль и убытки в результате взаимных операций*(3).
Присоединение	путем построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации
Разделение	отражаются данные об имуществе и обязательствах, указанных в разделительном балансе с учетом показателей заключительной отчетности*(4)	-
Выделение	используются данные, отраженные в разделительном балансе, с учетом операций, произведенных реорганизуемой организацией до даты составления вступительного баланса*(4)	-
Преобразование	путем переноса показателей заключительной бухгалтерской отчетности преобразуемой организации	-

При этом необходимо учитывать следующие особенности отражения числовых показателей в первом (вступительном) бухгалтерском балансе, общие при всех формах реорганизации:

Показатели	Отражение в отчетности
Основные средства	в оценке, по которой полученное имущество отражено в разделительном балансе или передаточном акте и с учетом числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации (т.е. тех хозяйственных операций, которые произведены до даты окончания реорганизации) (п.п. 18, 24, 31, 38 Методических указаний)*(4)
Доходные вложения в материальные ценности
Нематериальные активы
Уставный капитал	в размере, сформированном в соответствии с решением учредителей о реорганизации и предусмотренным в нем порядке конвертации (обмена) акций (долей, паев) реорганизуемой организации в (на) акции (доли, паи) правопреемников (п.п. 19, 25, 32, 39, 44 Методических указаний).

Если в соответствии с решением учредителей уставный капитал правопреемника (за исключением случая реорганизации в форме выделения) уменьшен по сравнению с уставным капиталом реорганизуемой организации (суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций), то разница отражается в составе числового показателя "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в разделе "Капитал и резервы" вступительного баланса вновь возникшей организации.

Пример

Осуществляется реорганизация в форме слияния организации А и организации Б при следующих условиях:

- в соответствии с решением учредителей имущество (включая основные средства, нематериальные активы и доходные вложения в материальные ценности) передаются по остаточной стоимости;

- величина уставного капитала создаваемой организации АБ, предусмотренная договором о слиянии, составляет 4 000 000 рублей, что меньше суммы уставных капиталов реорганизованных организаций - 4 800 000 рублей. Соответственно разница в размере 800 000 рублей должна быть отнесена на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток);

- у реорганизуемых организаций есть взаимная дебиторская и кредиторская задолженность в размере 60 000 рублей, возникшая в результате реализации организацией Б товаров организации А. Следовательно в первом бухгалтерском балансе правопреемника сумма дебиторской и кредиторской задолженности будет отражена в сумме, уменьшенной на 60 000 рублей.

В первом бухгалтерском балансе правопреемник (организация АБ) отразит следующие числовые показатели:

Наименование показателя	код		Показатели заключительной отчетности			Показатели вступительной отчетности организации АБ
			организации А		организации Б
АКТИВ
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Нематериальные активы	1110	760 000		400 000		1 160 000
Основные средства	1150	1 620 000		1 580 000		3 200 000
Доходные вложения в материальные ценности	1160	0		150 000		150 000
Итого по разделу I	1100	2 380 000		2 130 000		4 510 000
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Запасы	1210	980 000		320 000		1 300 000
Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям	1220	20 000		0		20 000
Дебиторская задолженность	1230	0		60 000		0
Денежные средства и денежные эквиваленты	1250	370 000		330 000		700 000
Итого по разделу II	1200	1 370 000		710 000		2 020 000
БАЛАНС	1600	3 750 000		2 840 000		6 530 000
ПАССИВ
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)	1310	2 500 000		2 300 000		4 000 000
Добавочный капитал (без переоценки)	1350					0
Резервный капитал	1360	30 000		50 000		80 000
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	1370	100 000		60 000		960 000
Итого по разделу III	1300	2 630 000		2 410 000		5 040 000
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства	1410	800 000		100 000		900 000
Итого по разделу IV	1400	800 000		100 000		900 000
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Кредиторская задолженность	1520	130 000		150 000		220 000
Доходы будущих периодов	1530	190 000		180 000		370 000
Итого по разделу V	1500	320 000		330 000		590 000
БАЛАНС	1700	3 750 000		2 840 000		6 530 000

В свою очередь числовые показатели раздела "Капитал и резервы" первого бухгалтерского баланса возникшего в результате реорганизации юридического лица формируются в размере стоимости чистых активов.

В связи с чем после отражения во вступительном балансе данных о полученном имуществе и обязательствах (денежных средствах, основных средствах, резервов, капитале, дебиторской и кредиторской задолженности и проч.) правопреемнику необходимо сравнить величину отраженного сформированного уставного капитала со стоимостью чистых активов.

Если величина уставного капитала, предусмотренная в решении учредителей о реорганизации, не совпадает со стоимостью чистых активов, то разница подлежит урегулированию показателями раздела "Капитал и Резервы" вступительного баланса в следующем порядке:

Если стоимость чистых активов правопреемника больше величины уставного капитала		Если стоимость чистых активов правопреемника меньше величины уставного капитала
В результате конвертации акций	В остальных случаях
превышение стоимости формирует добавочный капитал по строке 1350 бухгалтерского баланса	регулируется числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" по строке 1370 бухгалтерского баланса	регулируется числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" по строке 1370 бухгалтерского баланса в круглых скобках

Внимание

При формировании числовых показателей раздела "Капитал и резервы" вступительного бухгалтерского баланса организации, возникшей в результате реорганизации, никаких записей в бухгалтерском учете не производится.

______________________________

*(1) С 01.09.2014 года в связи с принятием Федерального закона от 05.05.2014 N 99-ФЗ понятие разделительного баланса в ГК РФ более не упоминается. При осуществлении таких форм реорганизации, как разделение и выделение, теперь требуется составлять передаточный акт, а не разделительный баланс, как это было ранее (п.п. 3 и 4 ст. 58 ГК РФ).

Несмотря на внесенные в ГК РФ изменения, норма ч. 4 ст. 16 Закона N 402-ФЗ, не говоря уже о Методических указаниях, никаких изменений не претерпела. По-прежнему, в обозначении периода, информация о котором должна войти в заключительную бухгалтерскую отчетность лиц, находящихся в процессе реорганизации, помимо передаточного акта, сохранено и понятие разделительного баланса. Полагаем, что впоследствии законодатель внесет в указанную норму необходимые технические правки.

Тем не менее, несмотря на то, что ГК РФ теперь не определяет вид документа, которым будет устанавливаться объем переходящих прав и обязанностей при осуществлении остальных форм реорганизации (слияние, присоединение, преобразование), исходя из того, что в этих случаях возможно только полное правопреемство, совершенно очевидно, что для целей бухгалтерского учета такой документ, в котором будут обозначены передаваемые стороной (сторонами) соответствующие активы и обязательства, должен быть. Но в отличие от передаточного акта, составленного в соответствии с требованиями ст. 59 ГК РФ, этот документ будет составлен исключительно для внутреннего пользования.

В качестве такого документа могут быть представлены:

- передаточный акт (акт приема-передачи);

- инвентаризационная опись по всем видам активов и обязательств (которая будет составлена по итогам инвентаризации, проводимой в связи с реорганизацией),

и т.п.

Определить вид документа, в котором будут зафиксированы все активы и обязательства, подлежащие передаче, а также его форму должен руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Это право предоставлено руководителю ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Не забудьте утвердить форму этого документа учетной политикой организации (п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

*(2) Организация, реорганизуемая в форме выделения, не прекращает свою деятельность, поэтому не формирует последнюю (заключительную) отчетность в связи с реорганизацией. Тем не менее, организация, из которой происходит выделение, составляет бухгалтерскую (финансовую) отчетность на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о регистрации новых организаций. В этой отчетности должны найти отражение расходы, связанные с реорганизацией, и расходы, произведенные со дня утверждения разделительного баланса до регистрации выделенного юридического лица (п.п. 36, 37 Методических указаний).

*(3) Обязательства прекращаются совпадением должника и кредитора в одном лице (ст. 413 ГК РФ, п. 13 Методических указаний).

*(4) В период с даты утверждения передаточного акта или разделительного баланса и до отчетной даты реорганизуемое лицо продолжает нести расходы, связанные с его текущей деятельностью, а также с реорганизацией. В частности, в этот период реорганизуемая организация продолжает начислять амортизацию, в том числе по передаваемому имуществу и осуществляет расходы по его содержанию. Соответственно, стоимость передаваемого имущества на дату его принятия на баланс правопреемника может измениться (например, в случае, когда по решению учредителей основные средства оцениваются по остаточной стоимости). Также ведутся расчеты с покупателями и поставщиками, начисляется зарплата персоналу, уплачиваются налоги, что влияет на показатели обязательств, фактически полученных правопреемником.

Тема

Бухгалтерская отчетность при реорганизации (ликвидации) юридического лица

См. также

Формирование заключительной бухгалтерской отчетности при реорганизации юридических лиц

Формирование разделительного баланса

Отражение уставного капитала в бухгалтерской отчетности организации, возникшей в результате реорганизации

Практические ситуации

Построить список