Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет основных средств и вложений во внеоборотные активы на основании ПБУ 6/01 до 31 декабря 2021 года

Бухгалтерский учет основных средств и вложений во внеоборотные активы

Бухгалтерский учет основных средств и вложений во внеоборотные активы ведется на основании:

- Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01);

- Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания 91н);

- Плана счетов бухгалтерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов);

- Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение 34н).

Примечание

По МСФО основные средства учитываются на основании МСФО (IAS) 16 "Основные средства". Однако для некоторых активов, которые в российском бухучете учитываются на основании ПБУ 6/01, в МСФО предназначены специальные стандарты. Например, основные средства, классифицируемые как предназначенные для продажи, учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 5 "Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность", а биологические активы,связанным с сельскохозяйственной деятельностью, - в соответствии с МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство"" и т.д.

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Примечание

С 20 июня 2016 года лица, применяющие упрощенный бухучет (это субъекты СМП и некоторые НКО), могут определять первоначальную стоимость основных средств по цене поставщика (продавца) и затрат на монтаж (при их наличии, если они не учтены в цене) либо в сумме, уплачиваемой по договорам строительного подряда и пр. (п. 8.1 ПБУ 6/01).

К основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты (п. 5 ПБУ 6/01). В составе ОС учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ (п. 46 Положения 34н).

Стоимостного критерия для отнесения имущества к объектам ОС в бухгалтерском учете нет. Вместе с тем организация может учитывать активы, которые соответствуют условиям отнесения их к основным средствам, но имеют стоимость не более лимита, предусмотренного учетной политикой предприятия (в пределах 40 000 руб. за единицу), в составе МПЗ (четвертый абзац п. 5 ПБУ 6/01). Для этого в учетной политике должно быть установлено, что в организации применяется положение четвертого абзаца п. 5 ПБУ 6/01 и утвержден соответствующий лимит. То есть организация вправе самостоятельно утвердить порядок учета таких активов либо в качестве ОС (на счете 01), либо как МПЗ (на счете 10).

Принимая к учету ОС необходимо помнить, что единицей бухгалтерского учета ОС является инвентарный объект. Инвентарным объектом ОС признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01, п. 10 Методических указаний 91н).

На практике вызывает затруднения идентификация основного средства, сотоящего из множества частей, способных функционировать самостоятельно, но объединенных в одну технологическую цепочку. Это очень важный вопрос, поскольку дробление ОС на части, учитываемые в качестве МПЗ, может привести к серьезному занижению налога на прибыль. Иллюстрацией к проблеме может служить постановление АС Поволжского округа от 09.02.2015 N Ф06-19323/13. Причем суды двух первых инстанций встали на сторону налогоплательщика, который учитывал технологический комплекс, как множество объектов стоимостью менее установленного лимита для ОС. Судами было установлено, что спорные "малоценные" объекты, которые налоговый орган считает составными частями комплекса конструктивно-сочлененных предметов (резервуары, трубопроводы, колонны, насосы) не смонтированы на одном фундаменте и имеют разный срок полезного использования. Они могут выполнять свои функции самостоятельно, а не только в составе комплекса. Таким образом, каждый из объектов, эксплуатирующихся заявителем в составе установки, не теряет своего функционального значения вне установки. Объекты пригодны для монтажа в различной комплектации, и могут заменяться. Они не придут в негодность в случае, если их выделить из состава установки, в этом случае им будет найдено иное применение. Судами также установлено, что подтверждением правомерности учета заявителем оспариваемых ОС в качестве отдельных инвентарных объектов служит и то обстоятельство, что каждый из них классифицирован в качестве отдельного объекта основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденные постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Кассационная инстанция усомнилась в правомерности такого подхода и отправила дело на новое рассмотрение, поскольку суды не учли, что из технологических регламентов следует, что технологический процесс производства продукции является непрерывным и осуществляется по одной технологической нитке. Данные технологические регламенты содержат краткие характеристики технологического оборудования, включающие в себя отдельные виды оборудования (емкости, насосы, колонны и т.д.). Отдельно оборудование для производства товара не используется. При этом исключить из технологического процесса отдельные виды оборудования нельзя, поскольку это приведет к нарушению технологического процесса производства товара. Таким образом, отдельные виды оборудования (емкости, насосы, колонны и т.д.) не предназначены для выполнения своих функций отдельно от основного объекта, то есть являются конструктивно связанными и составляют с ним единое целое.

Для организации бухгалтерского учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту должен присваиваться при принятии их к бухгалтерскому учету соответствующий инвентарный номер (п. 11 Методических указаний 91н).

В соответствии с Планом счетов ОС отражаются в бухгалтерском учете на счетах 01 "Основные средства" или 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (ОС, предназначенные для сдачи в аренду).

Основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01), правила формирования которой отличаются в зависимости от способа поступления объекта (за плату, безвозмездно, в уставный капитал и т.п.). Стоимость ОС (за некоторыми исключениями) погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, определяемого организацией (п. 17 ПБУ 6/01). Срок полезного использования определяется в порядке, установленном п. 20 ПБУ 6/01. Перечень объектов, не подлежащих амортизации, приведен в п. 17 ПБУ 6/01.

Примечание

С 20 июня 2016 года организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, может (п. 19 ПБУ 6/01):

- начислять годовую сумму амортизации единовременно по состоянию на 31 декабря отчетного года либо периодически в течение отчетного года за периоды, определенные организацией;

- начислять амортизацию производственного и хозяйственного инвентаря единовременно в размере первоначальной стоимости объектов таких средств при их принятии к бухгалтерскому учёту.

Пунктом 15 ПБУ 6/01 для коммерческих организаций предусмотрена возможность переоценки группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости в соответствии с учетной политикой. Переоценка должна проводиться не чаще одного раза в год на последний день отчетного периода.

Стоимость объекта ОС, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01, п. 75-76 Методических указаний).

Операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) ОС оформляются первичными учетными документами (п. 7 Методических указаний 91н).

ВЛОЖЕНИЯ ВО ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Вложениями во внеоборотные активы являются затраты организации в объекты, которые в дальнейшем будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, нематериальных активов, а также затраты по формированию основного стада скота. Согласно Плану счетов для учета вложений во внеоборотные активы предназначен счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". Использование счета 08 обусловлено тем, что первоначальная стоимость ОС не всегда формируется единовременно, затраты, например на строительство, могут накапливаться в течение длительного времени. Поэтому поступление ОС во всех случаях учитывается на счете 08, и только после того, как первоначальная стоимость на этом счете будет сформирована, объект будет вводиться в эксплуатацию, то есть переводиться на счет 01.

Кроме того, оборудование, требующее монтажа, первоначально принимается к учету на специальном счете 07 "Оборудование к установке" (пункты 1, 3 ПБУ 6/01).

Счет 07 предназначен для обобщения информации о наличии и движении технологического, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах. К оборудованию, требующему монтажа, относится также оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования.

На счете 07 не учитывают:

- транспортные средства;

- свободно стоящие станки;

- строительные механизмы;

- сельскохозяйственные машины;

- производственный инструмент;

- измерительные приборы;

- производственный инвентарь.

Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по доставке этих ценностей на склады организации.

При передаче в монтаж стоимость оборудования списывается со счета 07 в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Затраты по монтажу оборудования также отражаются по дебету счета 08.

Сформированная первоначальная стоимость оборудования, принятого в эксплуатацию, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства" (п. 4 ПБУ 6/01).

Тема

Бухгалтерский учет внеоборотных активов

См. также

Бухгалтерский учет поступления основных средств в организацию

Бухгалтерский учет амортизации основных средств

Бухгалтерский учет содержания, использования и ремонта основных средств

Бухгалтерский учет выбытия основных средств

Бухгалтерский учет малоценных основных средств в качестве МПЗ

Бухгалтерский учет приобретения спецодежды

Бухгалтерский учет приобретения спецоснастки

Практические ситуации

Построить список