Энциклопедия решений. Аудиторское заключение (декабрь 2024)

Аудиторское заключение

Аудиторская деятельность, согласно ч. 2 ст. 1 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон N 307-ФЗ), - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, а аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности (ч. 3 ст. 1 Закона N 307-ФЗ ).

Это мнение излагается в аудиторском заключении - официальном документе, предназначенном для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц (ч. 1 ст. 6 Закона N 307-ФЗ).

В Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год (приложение к письму от 09.01.2013 N 07-02-18/01) Минфин России уточнил, что документ, составляемый по результатам исполнения обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг, может именоваться "Аудиторское заключение" только при одновременном выполнении следующих условий:

а) документ предназначен для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

б) документ содержит выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

в) документ составляется по результатам проведенного аудиторской организацией, индивидуальным аудитором аудита бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

В иных случаях, документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией (индивидуальным аудитором) обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг или связанных с аудиторской деятельностью услуг, например, при проведении проверки постановки бухгалтерского учета, проверки соблюдения налогового законодательства и т.п., не должен именоваться аудиторским заключением.

Внимание

Аудиторское заключение выражает мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица, а не подтверждает ее.

Перечень обязательных элементов аудиторского заключения содержится в ч. 2 ст. 6 Закона N 307-ФЗ. Указанный перечень является исчерпывающим.

Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются ФСАД*(1) 1/2010, 2/2010, 3/2010 (ч. 3 ст. 6 Закона N 307-ФЗ).

Так, аудиторское заключение, в частности, должно содержать:

а) наименование "Аудиторское заключение";

б) указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица);

в) сведения об аудируемом лице и об аудиторской организации (индивидуальном аудиторе);

г) перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена.

Следуя Рекомендациям Минфина России, представленным аудиторам в приложении к письму от 29.01.2014 N 07-04-18/01, в заключении должно быть указано, в соответствии с какими установленными правилами составлена бухгалтерская отчетность: с российскими или международными стандартами финансовой отчетности. Как это должно быть прописано, говорится в письме Минфина России от 27.04.2015  N  07-02-08/24186. Например:

- для годовой бухгалтерской отчетности юридического лица - "в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности";

- для консолидированной финансовой отчетности - "в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности";

- для годовой бухгалтерской отчетности кредитной организации - "в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности кредитными организациями";

- для годовой бухгалтерской отчетности страховой организации - "в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности страховщиками".

Употребление в аудиторском заключении слов "в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности" недопустимо;

д) сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности (объем аудита);

е) мнение аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на ее достоверность.

При подготовке аудиторских заключений о годовой бухгалтерской отчетности, годовой консолидированной финансовой отчетности, иной соответствующей отчетности Минфин России рекомендует руководствоваться Сборником примерных форм аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности организации (решения Совета по аудиторской деятельности от 24.03.2015 (протокол N 16, раздел IX), от 23.09.2015 (протокол N 18, раздел VIII), от 17.12.2015 (протокол N 20, раздел VI) (Рекомендации... аудиторам... за 2015 год (приложение к письму Минфина России от 22.01.2016 N 07-04-09/2355).

Мнение формируется на основе полученных доказательств. Аудитор должен оценить, в частности, обоснованность принятой учетной политики, а также является ли информация, отраженная в бухгалтерской отчетности, надежной, сопоставимой, понятной и уместной. Необходимо также выяснить, дает ли отчетность достоверное представление об имевших место фактах хозяйственной жизни.

Мнение может быть немодифицированным или модифицированным (п. 14 ФСАД 1/2010).

Немодифицированное мнение должно выражаться в случае, когда аудитор приходит к выводу, что бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение аудируемого лица и результаты его финансовой деятельности (п. 15 ФСАД 1/2010). По сути, "немодифицированное мнение" - это положительное заключение, или как оно именовалось в ранее действовавшем ФПСАД 6 (п. 24) "безоговорочно положительное заключение".

Аудиторскому заключению, содержащему модифицированное мнение о достоверности отчетности, посвящен отдельный ФСАД 2/2010.

Модифицированное мнение аудитор должен выразить, если (п. 17 ФСАД 1/2010):

- на основании полученных аудиторских доказательств установлено, что бухгалтерская отчетность содержит существенные искажения;

- невозможно получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы установить, что бухгалтерская отчетность не содержит существенные искажения.

При этом оно может быть выражено в одной из следующих форм (п. 1 ФСАД 2/2010):

- мнение с оговоркой;

- отрицательное мнение;

- отказ от выражения мнения;

ж) указание даты заключения.

Внимание

В случае, когда нормативными правовыми актами Российской Федерации на аудитора возлагается обязанность по выполнению в ходе аудиторского задания дополнительной по отношению к предусмотренной федеральными стандартами аудиторской деятельности работы и составлению отчета о ее выполнении, о результатах такой дополнительной работы аудитор сообщает в отдельном разделе аудиторского заключения (п. 19 ФСАД 1/2010). Такая обязанность предусмотрена, например, п. 2 ст. 29 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-I "Об организации страхового дела в Российской Федерации". Согласно указанной норме, в связи с тем, что законодательством и нормативными актами органа страхового надзора установлены требования финансовой устойчивости и платежеспособности страховщиков, аудиторское заключение об отчетности страховщика должно содержать специальный раздел о выполнении этих требований (см. также письмо Минфина России от 24.01.2014 N 07-04-06/2521).

Датируется заключение не ранее даты завершения процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств (п. 23 ФСАД 1/2010). По сути, указанная дата - это день завершения аудиторской проверки. И, конечно же, дата подписания аудиторского заключения никак не может быть ранее даты подписания годовой бухгалтерской отчетности. При этом дата аудиторского заключения и дата подписания годовой бухгалтерской отчетности могут совпадать (приложение к письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01).

Аудиторское заключение составляется в письменном виде и должно быть подписано (п. 22 ФСАД 1/2010):

- руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом, имеющим квалификационный аттестат аудитора (подпись должна включать наименование аудиторской организации, должность, фамилию и инициалы лица, подписавшего аудиторское заключение);

- индивидуальным аудитором (с указанием его фамилии и инициалов).

К аудиторскому заключению на бумажном носителе должна быть приложена бухгалтерская отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована и подписана аудируемым лицом в соответствии с правилами отчетности.

Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов (п. 25 ФСАД 1/2010).

Примерные формы аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности юридического лица приведены в специальном сборнике. Данные формы одобрены Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 24.03.2015 (протокол N 16, раздел IX).

Количество экземпляров аудиторского заключения согласовывается аудитором и аудируемым лицом. При этом у каждого из них в обязательном порядке должно быть по одному экземпляру аудиторского заключения с приложенной к нему бухгалтерской отчетностью (п. 30 ФСАД 1/2010).

Внимание

Аудиторское заключение не входит в состав бухгалтерской отчетности (ч. 1 ст. 14 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). При этом если отчетность подлежит обязательному аудиту, то представление ее обязательного экземпляра в органы статистики и опубликование (в случаях, установленных федеральными законами) должно осуществляться только вместе с аудиторским заключением (ч. 2 ст. 18 и ч. 10 ст. 13 Закона N 402-ФЗ). В состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, представляемой в налоговые органы, аудиторское заключение включать необязательно (письма Минфина России от 30.01.2013 N 03-02-07/1/1724, УФНС России по г. Москве от 31.03.2014 N 13-11/030545).

Срок хранения аудиторского заключения, так же как и отчетности, в отношении которой оно составлено, не ограничен, т.е. оно должно храниться постоянно (ч. 1 ст. 29 Закона N 402-ФЗ, п. 408 Перечня типовых управленческих архивных документов, ..., утв. приказом Министерства культуры РФ от 25.08.2010 N 558).

___________________________

*(1) ФСАД - федеральные стандарты аудиторской деятельности

Тема

Обязательный аудит годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности

См. также

Подписание, утверждение и опубликование годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности

Порядок представления обязательного экземпляра годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в органы статистики

Практические ситуации

Построить список