Энциклопедия решений. Расходы на создание новых или усовершенствование производимой продукции, применяемых технологий и методов организации производства и управления (ноябрь 2024)

Расходы на создание новых или усовершенствование производимой продукции, применяемых технологий и методов организации производства и управления

Порядок учета расходов на создание новой или усовершенствование производимой продукции, а также на создание новых или усовершенствование применяемых технологий и методов организации производства и управления для целей налогообложения прибыли регулируется п. п. 2 - 5, 7 - 9 ст. 262 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 262 НК РФ расходами на НИОКР для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль признаются:

1) суммы амортизации ОС и НМА (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР, начисленные в соответствии с главой 25 НК РФ за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых эти активы использовались исключительно для выполнения НИОКР.

В письме Минфина России от 02.12.2011 N 03-03-06/1/801 указано, что если ОС используются непосредственно как для выполнения НИОКР, так и при осуществлении иной деятельности налогоплательщика, суммы начисленной по таким объектам амортизации не могут признаваться расходами на НИОКР, предусмотренными пп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ. Амортизационные начисления следует распределить с использованием экономически обоснованных показателей между видами деятельности, закрепив порядок распределения в учетной политике для целей налогообложения прибыли. При этом сумма амортизации, относящаяся к деятельности, связанной с НИОКР, учитывается в порядке, установленном пп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 262 НК РФ. Сумма амортизационных отчислений, приходящаяся на прочие виды деятельности, учитывается для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном главой 25 НК РФ для соответствующих видов расходов. Это касается и амортизационной премии. См. также письма Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230, от 12.10.2012 N 03-03-06/1/543.

2) суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренных пунктами 1, 3, 16 и 21 ст. 255 НК РФ, за период выполнения этими работниками НИОКР. К ним относятся:

- суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда, расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда) (пункты 1, 21 ст. 255 НК РФ);

- начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ);

- суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом "О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (НПФ) (п. 16 ст. 255 НК РФ).

Если работники в период выполнения НИОКР привлекались для осуществления иной деятельности налогоплательщика, расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются соответствующие суммы расходов на оплату труда указанных работников пропорционально времени, в течение которого эти работники привлекались для выполнения НИОКР (п. 3 ст. 262 НК РФ).

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 12.10.2012 N 03-03-06/1/543, суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренные ст. 255 НК РФ, но не указанные в пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ, за период выполнения этими работниками НИОКР, а также материальные расходы, указанные в пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, также учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном пп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 262 НК РФ.

В письме Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230 разъяснено, что расходы работодателя по выплате в соответствии с законодательством РФ пособия по временной нетрудоспособности за первые три дня временной нетрудоспособности, не могут быть отнесены ни к какой конкретно выполняемой организацией в это время НИОКР, а потому установленный ст. 262 НК РФ порядок учета на них не распространяется.

Вопросы также возникают в связи с учетом взносов на обязательное социальное страхование, начисленных на перечисленные выплаты. В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ в состав затрат на НИОКР включаются другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР. Перечень других расходов, учитываемых в составе расходов на НИОКР, не установлен. Следовательно, в качестве других могут быть учтены затраты, не перечисленные в подпунктах 1, 2, 3, 5 и 6 п. 2 ст. 262 НК РФ. К таким расходам могут быть отнесены и взносы на обязательное страхование, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ. Естественно, что к расходам на НИОКР могут быть отнесены только суммы взносов, начисленные на те виды выплат персоналу, которые относятся к НИОКР согласно пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ.

По общему правилу суммы страховых взносов на обязательное социальное страхование, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). В соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов, страховых взносов и иных обязательных платежей признается дата их начисления, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ. Пунктами 4 и 5 ст. 262 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе включать расходы на НИОКР в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), если не предусмотрено иное. На этом основании взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, начисляемые в соответствии с законодательством РФ на оплату труда работников, выполняющих НИОКР, можно учесть в составе других расходов на основании пп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ (см. письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-03-06/1/32512).

Вместе с тем, в письме Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230 высказано мнение, что суммы платежей на обязательное социальное страхование, соответствующие учтенным в составе расходов на НИОКР суммам на оплату труда, также отражаются в данной статье затрат, то есть как расходы на оплату труда работников, занятых в НИОКР.

3) материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1 - 3 и 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР:

- на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве, а также используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку), на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели) (пп. 1, 2 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

Если прямое распределение этих расходов на связанные и несвязанные с НИОКР невозможно, организации следует закрепить в своей учетной политике методику раздельного учета таких затрат.

Если продукция собственного производства (результаты работ или услуг, в том числе, топливо, вода, энергия всех видов, расходуемые на технологические цели) направляется для использования в конкретной НИОКР в качестве сырья и (или) материалов, инструментов, приспособлений и другого имущества, не являющегося амортизируемым, кроме указанных в подпунктах 4, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, то стоимость такой продукции относится к расходам на НИОКР для применения к таким суммам порядка признания, установленного пунктами 4 и 5 ст. 262 НК РФ. Что касается продукции (работ, услуг) собственного производства, отпущенных в качестве комплектующих изделий и полуфабрикатов, а также в виде услуг производственного характера, то при наличии прямой связи этих расходов с конкретной НИОКР такие суммы согласно подпункту 4 п. 2 ст. 262 НК РФ подлежат учету в составе "других расходов" на НИОКР (см. письмо Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-10/17230).

4) другие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, в сумме не более 75% суммы расходов на оплату труда, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ. Поскольку конкретный перечень таких расходов в НК РФ не представлен, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, какие затраты имеют непосредственное отношение к НИОКР. Критерии отнесения таких расходов к НИОКР следует закрепить в учетной политике организации.

Если же другие расходы, непосредственно относящиеся к НИОКР, не уложились в эти 75%, то сумму превышения все равно можно учесть в составе прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены соответствующие исследования или разработки (отдельные этапы работ), однако к "сверхлимитным" затратам на НИОКР уже нельзя применить коэффициент 1,5.

5) стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок. Перечень таких работ вообще ничем не ограничен, то есть, в расходы на НИОКР включается вся сумма по договору с подрядчиком, выполнявшим работы.

Расходы на НИОКР, предусмотренные подпунктами 1 - 5 п. 2 ст. 262 НК РФ, признаются для целей налогообложения независимо от их результата в порядке, предусмотренном ст. 262 НК РФ, после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки (п. 4 ст. 262 НК РФ).

Тема

Расходы на НИОКР при налогообложении прибыли

См. также

Материальные расходы в целях налогообложения прибыли

Расходы на оплату труда при налогообложении прибыли

Амортизация в целях налогообложения прибыли

Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в целях налогообложения прибыли

Налоговый учет расходов на НИОКР, принимаемых для целей налогообложения с повышающим коэффициентом 1,5

Налоговый и отчетный периоды по налогу на прибыль

Освобождение от НДС выполнения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ