Энциклопедия решений. Риск налоговой проверки: низкая налоговая нагрузка (ноябрь 2024)

Низкая налоговая нагрузка

Наличие низкой налоговой нагрузки у налогоплательщика является одним из критериев (критерий N 1), используемых налоговыми органами в процессе отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок (раздел 4 Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной приказом ФНС от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@, далее - приказ N ММ-3-06/333@).

Оценить риск включения в план выездных налоговых проверок налогоплательщик может самостоятельно, сравнив фактическую налоговую нагрузку с ее среднеотраслевым уровнем. Если по результатам сравнения уровень фактической налоговой нагрузки окажется ниже среднеотраслевого, организация может быть включена в план выездных проверок.

Показатели налоговой нагрузки рассчитываются как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) организаций по данным Росстата. Их значения по основным видам экономической деятельности начиная с 2006 года приведены в приложении N 3 к приказу N ММ-3-06/333@ (п. 1 Приложения N 2 к приказу N ММ-3-06/333@).

Ежегодно до 5 мая эти значения актуализируются и размещаются на официальном сайте ФНС России (п. 6 приказа N ММ-3-06/333@).

Значения среднеотраслевых показателей налоговой нагрузки используются налоговыми органами при планировании выездных налоговых проверок как на предстоящий, так и последующие годы, вплоть до их очередной актуализации (п. 2 приказа ФНС России от 22.09.2010 N ММВ-7-2/461@). Например, показатели среднеотраслевой нагрузки за 2015 год подлежат применению до тех пор, пока ФНС России не утвердит их значения за 2016 год.

Внимание

Иные ведомственные документы, устанавливающие значение показателей налоговой нагрузки по городам, районам в городе для различных сфер деятельности (по кодам ОКВЭД), отсутствуют (см. письмо ФНС России от 19.11.2015 N ЗН-3-1/4354@).

При расчете налоговой нагрузки выручка определяется, как сумма всех полученных налогоплательщиком доходов, за вычетом косвенных налогов (НДС и акцизов). Значение этого показателя определяется по данным отчета о финансовых результатах (отчета о прибылях и убытках)*(1).

Сумма уплаченных налогов определяется как сумма всех уплаченных налогов за календарный год за минусом сумм налогов, возвращенных налоговыми органами на расчетные счета налогоплательщика.

В состав расчета входят налоги и сборы, администрируемые ФНС России. Суммы НДС и таможенных пошлин, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ в расчете не участвуют, поскольку их администрирование относится к ведению ФТС России (см. письмо Минфина России от 11.01.2017 N 03-01-15/208).

Кроме того в расчете не учитываются:

- страховые взносы, уплаченные во внебюджетные фонды (см. примечание к приложению N 3 к приказу N ММ-3-06/333@, письмо ФНС России от 22.03.2013 N ЕД-3-3/1026@);

- суммы налогов, которые организация уплачивает в качестве налогового агента (см. сообщение УФНС РФ по г. Москве от 13.02.2013). Исключение составляют суммы перечисленного НДФЛ, которые участвуют в расчете (см. примечание к приложению N 3 к приказу N ММ-3-06/333@ в редакции информации ФНС России от 27.04.2016).

Пример

Организация занимается оптовой торговлей строительными материалами. За 2015 год было уплачено налогов на сумму 150 тыс. руб. По данным Отчета о прибылях и убытках:

- выручка (стр. 2110) составила 9 000 тыс. руб.;

- проценты к получению (стр. 2320) - 200 тыс. руб.;

- прочие доходы (стр. 2340) - 800 тыс. руб..

Фактическая налоговая нагрузка будет равна:

150 тыс. руб. / 10 млн. руб. х 100% = 1,5%.

Среднеотраслевой показатель налоговой нагрузки по данному виду деятельности за 2015 год составил 2,4%. Как видим, фактическая налоговая нагрузка существенно ниже ее среднеотраслевого показателя. Следовательно, существует риск включения организации в план выездных налоговых проверок.

Если уровень налоговой нагрузки организации ниже среднеотраслевого - это означает, что, возможно, бизнес ведется с риском совершения налоговых правонарушений. В этом случае необходимо:

- установить и проанализировать причины, повлиявшие на низкий уровень налоговой нагрузки;

- устранить выявленные нарушения;

- самостоятельно уточнить налоговые обязательства посредством представления уточненных налоговых деклараций.

Отметим, что наличие низкой налоговой нагрузки (ниже среднеотраслевого уровня) хотя и является фактором риска совершения налогового правонарушения, однако не означает автоматическое включение налогоплательщика в план выездных налоговых проверок. Невысокая налоговая нагрузка в конкретном периоде может быть связана с вполне законными причинами (например, с реализацией организацией неликвидного товара по цене ниже себестоимости или с существенным ростом цен на сырье и материалы, используемые в производстве, из-за изменения экономической ситуации в стране).

Поэтому при планировании выездных проверок налоговые органы оценивают не только налоговую нагрузку текущего периода, но и динамику изменения данного показателя. Снижение уровня налоговой нагрузки из периода в период может свидетельствовать о применении схем ухода от налогообложения, а значит, о недобросовестности налогоплательщика. Если же уровень уплаченных налогов оказался низким в одном из периодов, но впоследствии наблюдается тенденция к его увеличению, можно говорить о том, что низкие показатели обусловлены временными трудностями.

Кроме того, показатель налоговой нагрузки оценивается налоговыми органами в совокупности с другими критериями, приведенными в Концепции, а также иной информацией, находящейся в их распоряжении. Поэтому организация может попасть в поле зрения налогового органа и в том случае, если ее фактическая налоговая нагрузка соответствует среднеотраслевой, но при этом имеются иные признаки, указывающие на нарушение налогового законодательства.

Одновременно следует учитывать, что наличие низкой налоговой нагрузки может послужить основанием для вызова в налоговый орган на заседание комиссии по легализации налоговой базы. Такие комиссии созданы при налоговых органах в рамках осуществления налогового контроля, предусмотренного НК РФ. Предметом рассмотрения на заседаниях комиссий до недавнего времени являлись вопросы правильности формирования налоговой базы и полноты уплаты налогоплательщиками (налоговыми агентами) НДС, налога на прибыль организаций, НДФЛ, налога на имущество организаций, налога на имущество физических лиц, земельного налога, транспортного налога, единого налога, уплачиваемого при применении УСН, ЕНВД, ЕСХН (письмо Минфина России от 25.02.2016 N 03-01-11/10342).

Организации работы таких комиссий посвящено письмо ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12722@. При отборе кандидатов, чья деятельность подлежала рассмотрению на комиссиях, также анализировалась налоговая нагрузка по каждому из перечисленных налогов. В частности, по налогу на прибыль организаций для производственных организаций низкой считалась налоговая нагрузка, составляющая менее 3%, а для торговых организаций - менее 1%. При этом налоговая нагрузка по налогу на прибыль организаций определялась как отношение суммы исчисленного налога на прибыль к общей сумме доходов от реализации и внереализационных доходов за соответствующий отчетный (налоговый) период. Налогоплательщики могли быть отобраны для рассмотрения на заседании комиссии, в том числе и в случаях, когда назначение выездных налоговых проверок являлось нецелесообразным по причине возможной малоэффективности (письмо ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12722@).

Следует учитывать, что в настоящее время письмо N АС-4-2/12722 отменено в части, касающейся работы комиссий по всем налогам, кроме НДФЛ (письмо ФНС России от 21.03.2017 N ЕД-4-15/5183@).

Внимание

При расчете фактической налоговой нагрузки в регионах могут применяться различные способы определения этого показателя. Например, в сообщении УФНС по г. Санкт-Петербургу от 25.10.2012 приведена формула, в которой фактическая налоговая нагрузка определяется исходя из суммы начисленных налогов (а не уплаченных). В связи с этим рекомендуем налогоплательщикам контролировать данный показатель своей деятельности исходя из суммы как начисленных, так и уплаченных налогов.

______________________________

*(1) Начиная с отчетности за 2012 год Отчет о прибылях и убытках именуется Отчетом о финансовых результатах (ч. 1 ст. 14 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, информация Минфина РФ от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012). Изменение наименования формы в ПБУ осуществлено приказом Минфина России от 06.04.2015 N 57н.

Тема

Критерии самостоятельной оценки рисков назначения выездных налоговых проверок