Обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц
Обжалование актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц осуществляется в порядке, установленном разделом VII НК РФ.
Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц. Реализовать свое право лицо может, если, по его мнению, такие акты, действия или бездействие нарушают его права (ст. 137 и пп. 12 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством (ст. 137 НК РФ).
Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном НК РФ и соответствующим процессуальным законодательством РФ (п. 1 ст. 138 НК РФ).
Внимание
Понятие ненормативного правового акта законодательством не определено. В соответствии с определением КС РФ от 04.12.2003 N 418-О и п. 48 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный любым должностным лицом налогового органа, касающийся конкретного налогоплательщика и нарушающий его права.
В связи с принятием Пленумом ВАС РФ постановления от 30.07.2013 N 57 постановление Пленума ВАС РФ N 5 утратило силу. Вместе с тем приведенное в нем определение понятия ненормативного акта актуально и сейчас (см., например, постановления Семнадцатого ААС от 13.08.2015 N 17АП-9533/15, Тринадцатого ААС от 25.04.2014 N 13АП-5310/14).
В силу ст. 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов. Если для определенной категории споров законодательством установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования, спор передается на разрешение арбитражного суда только после соблюдения такого порядка. Аналогичное правило следует из ст. 4 КАС РФ.
Действующий с 1 января 2014 года порядок обжалования, установленный главами 19-20 НК РФ (в редакции Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ), предусматривает обязательный досудебный порядок урегулирования практически всех налоговых споров*(1).
Это означает, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган.
Исключение установлено только для актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов (каковым является ФНС России), действий или бездействия его должностных лиц, которые обжалуются только в судебном порядке (абз. 4 п. 2 ст. 138 НК РФ).
В случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные п. 6 ст. 140 НК РФ, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке (п. 2 ст. 138 НК РФ).
Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), также могут быть обжалованы. Обжаловать их можно в вышестоящий налоговый орган (ФНС России) и (или) в судебном порядке (абз. 3 п. 2 ст. 138 НК РФ).
Пример
Решение ИФНС России не может быть обжаловано в суд, минуя вышестоящий налоговый орган. Такое решение может быть обжаловано в УФНС России по субъекту Российской Федерации. Обжаловать в судебном порядке решение ИФНС России налогоплательщик вправе только в случае, если УФНС России не примет в установленный срок решение по жалобе (апелляционной жалобе) (п. 2 ст. 138 НК РФ, п. 1 Приложения N 1 к приказу Минфина России от 17.07.2014 N 61н).
Решение УФНС России, принятое по итогу рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение ИФНС России, может быть обжаловано в судебном порядке.
С жалобой на такое решение УФНС России заявитель также вправе обратиться в вышестоящий налоговый орган по отношению к УФНС России (в ФНС России). Решение ФНС России, принятое по итогу рассмотрения жалобы на указанное решение УФНС России, обжалуется в судебном порядке (см. письмо Минфина России от 15.02.2016 N 03-02-08/7996).
Порядок и сроки обжало
