Энциклопедия решений. Контролируемые сделки, совершаемые с участием независимых посредников (ноябрь 2024)

Сделки, совершаемые с участием независимых посредников, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами

В целях НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 105.14 НК РФ).

Отдельные сделки в целях НК РФ приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами, что при наличии особенностей, предусмотренных в ст. 105.14 НК РФ, является основанием для осуществления контроля цен по ним. К таким сделкам относятся, в частности сделки, совершаемые с участием посредников, не являющихся взаимозависимыми.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием лиц, не являющихся взаимозависимыми, приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами. При этом наличие третьих лиц, с участием (при посредничестве) которых совершается такая совокупность сделок, не принимается во внимание при условии, что такие третьи лица:

- не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации перепродажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;

- не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации перепродажи.

Иными словами, под налоговый контроль попадают сделки с участием посредников, не являющихся взаимозависимыми, участие которых носит формальный характер.

Приведенные условия предполагают проведение анализа функций и рисков, принимаемых посредниками, а также используемых ими активов. Поэтому по данному основанию сделки, совершенные через комиссионера (агента и иных поверенных), не могут быть приравнены автоматически (без такого анализа) к сделкам между взаимозависимыми лицами (см. письмо Минфина России от 10.12.2014 N 03-01-18/63462).

Внимание

В 2012 - 2013 гг. по данному основанию под налоговый контроль цен не попадали сделки с налогоплательщиками единого налога на вмененный доход (ЕНВД) и единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН). Положения данной нормы в части признания контролируемыми сделок с такими налогоплательщиками с учетом переходных положений, установленных п. 2 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ, применяются с 1 января 2014 г.

Одновременно необходимо учитывать, что требование к сумме доходов по таким сделкам прямо не установлено в ст. 105.14 НК РФ в качестве критерия для целей осуществления по ним контроля цен. В связи с этим финансовым ведомством неоднократно высказывалось мнение, что сделки с участием посредников приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами для целей признания их контролируемыми вне зависимости от суммы доходов по ним (письма Минфина России от 17.07.2013 N 03-01-18/27872, от 17.07.2013 N 03-01-18/27876, от 09.04.2012 N 03-01-18/3-46, от 09.04.2012 N 03-01-18/3-46).

Однако Президиумом ВС РФ в п. 5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и ст. 269 НК РФ (утв. 16.02.2017) определена противоположная правовая позиция, согласно которой взаимозависимость участников сделки может являться основанием для корректировки их доходов (прибыли, выручки) по правилам раздела V.1 НК РФ, если в отношении этой сделки соблюдается вся совокупность условий, при наличии которых она признается контролируемой. Для совершаемых внутри страны сделок взаимозависимых лиц п. 2 ст. 105.14 НК РФ установлен суммовой порог, при недостижении которого эти сделки не могут являться предметом контроля в соответствии с разделом V.1 НК РФ. А поскольку сделки, проводимые с участием посредников, приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами, то они тоже должны признаваться контролируемыми только при достижении соответствующего объема дохода. Аналогичные выводы содержатся в постановлениях АС Поволжского округа от 02.02.2016 N Ф06-5306/15, АС Северо-Кавказского округа от 23.12.2015 N Ф08-9353/15.

В то же время сделки между взаимозависимыми лицами, в которых одна из сторон не является налоговым резидентом РФ, признаются контролируемыми вне зависимости от размера суммы доходов, полученных по таким сделкам в соответствующем календарном году (п. 1 ст. 105.14 НК РФ, письма Минфина РФ от 14.10.2015 N 03-01-18/58760, от 11.09.2015 N 03-01-18/52484, от 22.01.2015 N 03-01-13/01/69542, от 16.07.2013 N 03-01-18/27663, от 01.07.2013 N 03-01-18/25064).

Сумма доходов по сделкам за календарный год для целей признания их контролируемыми определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 НК РФ (п. 9 ст. 105.14 НК РФ).

При этом следует учитывать доходы, полученные по сделкам за период соответствующего календарного года, в течение которого участники сделок являлись взаимозависимыми лицами или выполнялись условия, при соблюдении которых сделки приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами (письма от 22.05.2015 N 03-01-18/29892, от 12.11.2014 N 03-01-18/57222, от 10.12.2013 N 03-01-18/53941).

Внимание

Вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки вышеперечисленным условиям, не признаются контролируемыми сделки, поименованные в п. 4 ст. 105.14 НК РФ.

Тема

Контролируемые сделки

См. также

Сделки между взаимозависимыми лицами, признаваемые контролируемыми

Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами

Сделки, одной из сторон которых является офшорная компания, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами

Сделки, не признаваемые контролируемыми