КГН: спорные вопросы при уплате налога на прибыль (Ю.А. Белецкая, "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, февраль 2012 г.)

КГН: спорные вопросы при уплате налога на прибыль

В прошлом номере журнала вниманию читателей был представлен комментарий к Федеральному закону N 321-ФЗ*(1), посвященному консолидированной группе налогоплательщиков (далее - КГН). У многих налогоплательщиков - участников КГН возникло множество вопросов. Например, каков порядок уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль при создании КГН с 1 января 2012 года? Как исчисляется налог на прибыль в случае, если участник КГН входит в категорию налогоплательщиков, в отношении которых действует пониженная ставка, установленная законом субъекта РФ? Каковы особенности учетной политики КГН для целей исчисления налога на прибыль? На эти вопросы дал ответ Минфин в Письме от 28.12.2011 N 03-03-10/126.

О порядке уплаты авансовых платежей при создании КГН с 1 января 2012 года

Порядок исчисления налога на прибыль организаций и авансовых платежей по налогу на прибыль организаций установлен ст. 286 НК РФ. По итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено ст. 286, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа.

Система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

Налогоплательщик вправе перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей.

В соответствии с п. 8 ст. 286 НК РФ сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащего уплате ответственным участником КГН в первом квартале налогового периода, в котором начала действовать эта группа, определяется как сумма ежемесячных авансовых платежей всех участников этой группы, подлежащих уплате в третьем квартале налогового периода, предшествующего созданию этой группы. Этот порядок установлен для случаев выбора системы уплаты авансовых платежей по итогам отчетных (налогового) периодов с исчислением в течение отчетного периода ежемесячных авансовых платежей.

Учитывая, что НК РФ не содержит ограничений для перехода ответственного участника КГН на исчисление и уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли всех участников этой группы, такой переход возможен до первого срока уплаты авансового платежа ответственным участником КГН.

Выбранный способ исчисления и уплаты авансовых платежей должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения КГН.

При этом в силу п. 9 ст. 286 НК РФ в случаях, если в соответствии с законодательством о налогах и сборах договор о создании КГН регистрируется уполномоченным налоговым органом после начала налогового периода, внесенные участниками КГН авансовые платежи по итогам истекших с начала налогового периода отчетных периодов подлежат зачету (возврату) соответствующему участнику КГН.

О применении положений законов субъектов РФ, устанавливающих пониженные ставки налога на прибыль

На основании ст. 246 НК РФ организация, являющаяся ответственным участником КГН, признается плательщиком налога на прибыль организаций по этой КГН.

Согласно ст. 284 НК РФ ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%, если иное не предусмотрено п. 1 ст. 284.

Пунктом 6 ст. 288 НК РФ установлено, что суммы налога (авансовых платежей), подлежащие зачислению в бюджеты субъектов РФ, приходящиеся на каждого из участников КГН и на каждое из их обособленных подразделений, исчисляются по налоговым ставкам, действующим на территориях, где расположены соответствующие участники КГН и (или) их обособленные подразделения.

Таким образом, если участник КГН отнесен к категории налогоплательщиков, в отношении которых действует пониженная ставка налога на прибыль организаций, установленная законом субъекта РФ, то ответственным участником КГН исчисление суммы налога (авансовых платежей) производится с учетом применения указанной налоговой ставки в отношении налоговой базы, приходящейся на этого участника и (или) его обособленные подразделения, расположенные на территории данного субъекта РФ.

В силу ст. 246 НК РФ участники КГН исполняют обязанности плательщиков налога на прибыль организаций по КГН в части, необходимой для его исчисления ответственным участником этой группы. Участник КГН обязан представлять ответственному участнику документы, необходимые ему для исполнения обязанностей и осуществления прав плательщика налога на прибыль организаций по группе.

Проверка выполнения условий применения пониженной ставки налога на прибыль организаций к сумме налога (авансовых платежей), подлежащей зачислению в бюджеты субъектов РФ, приходящейся на каждого из участников КГН и на каждое из их обособленных подразделений, производится ответственным участником КГН.

Об учетной политике КГН

Согласно п. 2 ст. 321.2 НК РФ порядок ведения налогового учета КГН устанавливается в учетной политике для целей налогообложения КГН.

Статья 11 НК РФ определяет учетную политику для целей налогообложения как выбранную налогоплательщиком совокупность допускаемых кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Учетная политика участников КГН не должна противоречить учетной политике для целей налогообложения КГН.

Учетная политика КГН утверждается ее ответственным участником до представления договора о создании КГН на регистрацию в налоговый орган.

Вместе с тем учетная политика для целей налогообложения КГН может включать только те положения, которые необходимы ответственному участнику для расчета консолидированной налоговой базы за отчетный (налоговый) период по налогу на прибыль организаций.

Ю.А. Белецкая,

эксперт журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, февраль 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 16.11.2011 N 321-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков".