Непростые нюансы учета и налогообложения праздничных трат (С.В. Булаев, "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2012 г.)

Непростые нюансы учета и налогообложения праздничных трат

Новый год и Рождество относятся к числу тех праздников, которые отмечаются всеми без исключения, причем не только в кругу семьи, близких и знакомых, но и на работе. Праздник за счет организации для бухгалтера начинается с авансовых платежей за новогодние украшения, подарки, банкет, фейерверки и заканчивается поступлением закрывающих произведенные расходы документов, на основании которых все это предстоит учесть. Как это лучше сделать? Автор предлагает несколько вариантов, окончательный выбор - за читателем.

Как отмечается праздник в компании?

Программа праздника у каждой компании индивидуальна и определяется идеями и пожеланиями коллектива и, несомненно, финансовыми возможностями. Чем крупнее и успешнее бизнес, тем больше бюджет праздника. В строительстве хорошо погулять могут инвесторы (девелоперы), застройщики, имеющие в уходящем и наступающем году прибыльные инвестиционные проекты. Они могут позволить себе новогодний корпоратив в престижном ресторане с развлекательной программой и фейерверками. Для проведения корпоративных мероприятий нередко выбирают не только рестораны, развлекательные центры, но и прогулочные корабли, гостиницы и отели жарких стран. Подрядчики, обладающие меньшими финансовыми возможностями, могут ограничиться новогодним застольем на работе с поздравлениями и вручением подарков сотрудникам. Соответственно, бюджет праздника будет скромнее, бухучет проще, а налоговые риски ниже. Однако автор предлагает не искать легких путей, а готовиться к учету любых новогодних затрат.

Что нужно сделать прежде всего?

Каждый специалист имеет свои профессиональные секреты, есть они и в бухгалтерской профессии. Одна из таких профессиональных хитростей связана с тем, что празднование Нового года в компании может включать в себя несколько мероприятий и видов оказываемых услуг. В связи с этим бухгалтер может детализировать (разложить на составляющие) доходы и расходы, связанные с новогодним мероприятием. С позиции учета, а особенно налогообложения такой подход поможет снизить налоговые риски при признании расходов на проведение корпоратива. Но практика показывает, что порой бухгалтер не усложняет себе жизнь и учитывает праздничные траты общей суммой. Оба варианта имеют право на существование, поэтому вначале рассмотрим праздник как единое мероприятие или услугу, оказанную исполнителем заказчику, а затем выделим отдельные составляющие праздника также с позиций учета и налогообложения.

Праздник - единое мероприятие

Данный вариант ("два, три и т.д. в одном") подойдет для организации, в документах которой затраты на проведение корпоратива не детализируются, а обозначаются единой услугой по проведению новогоднего праздника. Такое возможно. Детализация (программа праздника) может быть дана в договоре или в приложении к нему, которые являются не более чем заключенными соглашениями. Сам факт проведения праздника может подтверждаться актом оказанных услуг, в котором детализация корпоративных мероприятий совсем не обязательна, хотя налоговики на этом настаивают.

У всех участников строительного бизнеса (инвесторов, заказчиков, застройщиков, генеральных подрядчиков и субподрядчиков), заказывающих корпоратив для своих сотрудников, затраты на данное мероприятие не связаны с основным видом деятельности, поэтому они не включаются в себестоимость строительства объекта (у заказчиков и застройщиков) и не учитываются в смете строительных работ (у подрядчиков). Бухгалтеру строительной компании остается только отнести такие расходы к прочим (дебет счета 91-2), формирующим финансовый результат наравне с затратами по обычным видам деятельности. При этом, напоминаем, в бухгалтерском учете оплаченное праздничное мероприятие отражается в размере фактических затрат, то есть в полном объеме независимо от того, как расходы будут квалифицированы для целей налогообложения.

Обратим внимание еще на один нюанс. Если корпоратив заказывается строительной компанией как единое мероприятие, то, возможно, его организацией займется посредник - так называемое праздничное агентство. Затраты на оплату его услуг отражаются в том же порядке, что и все остальные расходы по проведению самого праздничного мероприятия (оплата банкета, концертной программы, салюта и т.д.) - в составе прочих расходов организации. При этом документом, подтверждающим затраты заказчика мероприятия, будет не только акт оказанных посредником услуг, но и отчет агентства о проделанной работе. В отчете не исключена детализация проведенных мероприятий, но это не повод разбивать затраты на составляющие, если в договоре четко сказано, что агентство обязуется организовать праздник, а не просто найти банкетный зал, пригласить ведущего и артистов.

Пример

Подсчитав прибыль к концу года (500 тыс. руб.), руководство фирмы решило направить ее часть на проведение новогоднего корпоратива для своих сотрудников. Организацией праздника занялось агентство, которое за свои услуги запросило 25 тыс. руб. (без НДС). Сам же корпоратив обошелся предприятию в 150 тыс. руб. (без НДС). Возможные налоговые обязательства для упрощения примера не рассматриваются.

В бухгалтерском учете фирмы будут сделаны такие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс за проведение праздника	60	51	100 000
Отражены затраты на корпоратив	91-2	60	150 000
Отражены расходы на оплату услуг агентства	91-2	60	25 000
Произведены окончательные расчеты	60	51	75 000

Налоговые "преференции" корпоратива

Традиционно новогодние мероприятия у работников, да и у налоговиков, ассоциируются с отдыхом и развлечением со всеми вытекающими неблагоприятными налоговыми последствиями. Начислить налоги со всей стоимости праздника для компании несложно, а можно ли обойтись малыми потерями? Рассмотрим ответ на этот вопрос в отношении каждого налога в отдельности.

Налог на добавленную стоимость

Объектом налогообложения является возмездная и безвозмездная реализация товаров (работ, услуг), но уместно ли об этом говорить в отношении корпоратива? Обратимся к Письму Минфина РФ от 28.03.2011 N 03-07-07/11. В нем сказано, что проведение компанией для своих сотрудников корпоративных мероприятий, для которых заказываются услуги по организации и проведению культурно-развлекательного мероприятия, включающие аренду зала, концертную программу, банкетно-фуршетное обслуживание, реализацией товаров (работ, услуг) не является, поскольку персонифицированный учет их передачи сотрудникам не ведется. Значит, у организации, выступающей в роли заказчика праздника, не возникает объекта налогообложения, и ей не нужно начислять НДС со стоимости оплаченного корпоратива.

Согласитесь, разъяснение финансового ведомства можно с выгодой использовать, если в программу корпоратива включить выдачу новогодних подарков. Тогда у бухгалтера будет еще один аргумент, чтобы исключить бесплатную передачу подарков из налоговой базы по НДС. (Правда, если бухгалтер решит не начислять НДС со стоимости корпоратива и розданных в ходе него подарков, то ему будет проблематично обосновать право на вычет "входного" налога, предъявленного продавцами.) Если бухгалтер считает такую позицию рискованной (хотя она подтверждена письмом Минфина), то он может начислить НДС со стоимости корпоратива и подарков и принять по ним "входной" налог к вычету, однако не факт, что сумма к начислению окажется равной налоговому вычету. НДС, включенный поставщиком в стоимость корпоратива, может быть меньше расчетного значения (часть праздничных услуг может попросту не облагаться НДС), и тогда результат "начисления и вычета" не будет нулевым. Делайте выводы...

Налог на прибыль

Сразу скажем, что при расчете налога на прибыль затраты на новогодний корпоратив затруднительно считать оправданными и экономически обоснованными, так как они непосредственно не направлены на получение доходов. Не в пользу налогоплательщика и п. 29 ст. 270 НК РФ, согласно которому к не учитываемым при расчете налога на прибыль относятся расходы на оплату посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий и другие аналогичные затраты, произведенные в пользу работников. Корпоратив проводится не совсем в пользу работников, которые порой посещают его в добровольно-принудительном порядке. Тем не менее его можно считать культурно-зрелищным мероприятием, оплаченным компанией. Поэтому шансы отстоять право на учет расходов на корпоратив при налогообложении прибыли в целом невелики.

В частности, в Постановлении ФАС МО от 27.07.2011 N КА-А40/7350-11 сказано, что корпоратив не преследует цели воздействовать на потребителя для продвижения продукции, идей и начинаний, поэтому данные затраты неправомерно считать рекламными и на этом основании учитывать при налогообложении прибыли. Как следует из другого решения (Постановление ФАС МО от 21.04.2011 N КА-А40/2152-11), налогоплательщик в суде первой инстанции смог доказать, что расходы на корпоративное мероприятие являются экономически оправданными, документально подтвержденными (счетом, актом, счетом-фактурой) и соответствуют критериям, установленным гл. 25 НК РФ для признания расходов при налогообложении. Расходы произведены в интересах общества, направлены на повышение производительности труда. Однако ФАС МО (куда обратилась инспекция с просьбой отменить вынесенное в пользу организации решение) указал, что признавая спорные затраты направленными на повышение производительности труда, суды экономическую оправданность этих затрат оценивали исходя из цели проведенного мероприятия, а именно его направленности на сплочение сотрудников для эффективной совместной работы в рамках одной компании, создание атмосферы доверия, взаимной поддержки (что следовало из объяснений налогоплательщика). Но все это не подтверждено документально. Поэтому решение отменено, а дело направлено на новое рассмотрение, при котором нижестоящему суду нужно запросить у общества приложение к договору о проведении корпоратива, установить характер мероприятия и принять законное и обоснованное решение.

К сведению. В главе 25 НК РФ нет четкой нормы, позволяющей учесть вознаграждение агента, так как посредник может оказывать различные услуги и в зависимости от этого выбирается основание для учета затрат на выплату вознаграждения.

Налог на доходы физических лиц

При расчетах с бюджетом по данному налогу главным условием выступает оценка полученного работником облагаемого дохода, что сделать непросто, когда выгода получена сотрудником в натуральной форме. Ведь нельзя же стоимость корпоратива поделить на всех - такая оценка будет весьма приблизительной. С другой стороны, достаточно сложно подсчитать, кто сколько съел и выпил "за казенный счет" за праздничным столом, да бухгалтер вряд ли будет этим заниматься. А если при проведении корпоративного праздничного мероприятия оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником, невозможно, нет обязанности удерживать НДФЛ (Постановление ФАС МО от 23.03.2011 N КА-А40/1464-11).

Примечание. Невозможность обеспечить персонифицированный учет доходов по каждому работнику означает, что предприятие может не учитывать затраты на праздничное мероприятие при расчете страховых взносов во внебюджетные фонды.

Позицию налогового агента, не удержавшего НДФЛ с расходов на корпоратив, поддержали судьи в Постановлении ФАС МО от 18.11.2010 N КА-А40/14213-10. Корпоративные мероприятия организованы в целях повышения имиджевой составляющей деятельности организации как социально ориентированной компании, обладающей привлекательностью для трудоустройства новых сотрудников, а также в целях создания положительного микроклимата в компании; общество в целях обеспечения участия работников в указанных мероприятиях для реализации поставленных бизнес-задач самостоятельно определяло работников для их направления на корпоративные мероприятия; общество не только оплатило работникам поездки на корпоративные мероприятия, но и поручило им обеспечить участие в данных мероприятиях. Работники принимали участие в корпоративных спортивных и праздничных мероприятиях по инициативе и в интересах работодателя. Кроме того, участие работников в корпоративных мероприятиях по заданию и в интересах работодателя соответствует признакам служебной командировки, определенным ст. 166 ТК РФ. В итоге суд пришел к выводу, что работники не имели экономической выгоды от компенсации произведенных расходов, связанных с проездом и проживанием в месте проведения мероприятия, в связи с чем спорные выплаты не формируют облагаемую базу по НДФЛ.

Учитываем по отдельности и начинаем с банкета

Расходов, которые можно выделить в списке корпоративных затрат отдельно, немного. Среди них расходы на новогодние украшения, детские подарки, банкет, развлекательную программу. Как было сказано выше, в составе расходов на новогодний корпоратив данные затраты проблематично учесть в уменьшение облагаемой прибыли. Но можно ли это сделать, если выделить все составляющие праздничного мероприятия в отдельные позиции?

Наиболее близкими к расходам на банкет являются представительские затраты, поименованные в ст. 264 НК РФ. Однако нет оснований считать расходы на банкет представительскими прежде всего потому, что корпоратив организуется для своих сотрудников, а не для выгодных партнеров. Кроме того, в п. 2 ст. 264 НК РФ четко сказано, что к представительским затратам не относятся расходы на организацию отдыха и развлечений.

Проблематично будет учесть банкет и на основании п. 25 ст. 255 НК РФ, если предусмотреть трудовыми и (или) коллективными договорами расходы на бесплатное питание (см. также п. 25 ст. 270 НК РФ). Затраты на питание работников на новогоднем празднике к таковым не относятся, так как они не связаны с исполнением сотрудниками своих обязанностей в процессе трудовой деятельности.

Как видим, все аргументы против признания в налоговом учете расходов на новогодний банкет. Однако среди практиков бытует мнение, что при соответствующем документальном оформлении в целях налогообложения можно признать многие затраты на организацию и проведение банкета как представительского мероприятия. Отчасти с этим можно согласиться, главное - не впадать в крайности и не заниматься фальсификацией, а подтверждать расходы теми документами, которые им действительно соответствуют. Но прежде всего, чтобы "подвести" новогодний банкет под представительские расходы, нужно пригласить партнеров (сотрудников других организаций). На практике не так уж редки случаи, когда банкет в одном заведении заказан сразу на несколько организаций, нужно только между собой договориться и правильно оформить документы. Представительские расходы - это, по сути, планируемые и целевые расходы, на которые до проведения новогодних праздников составляются плановые документы, после - фактические документы, подтверждающие произведенные расходы. К первой группе относятся приказ или распоряжение руководителя о проведении новогоднего представительского мероприятия, программа или план проведения встречи, смета расходов и анализ предполагаемого экономического эффекта. Это, конечно, не "первичка", но данные документы могут способствовать экономическому обоснованию расходов на новогодний "представительский" банкет. Фактическим подтверждением являются акт оказанных услуг, счета предприятий общественного питания, товарные чеки, чеки ККМ (Решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.05.2009 N А40-85437/08-117-403).

Продолжаем: новогодние украшения и фейерверк

В канун новогодних праздников многие помещения украшают гирляндами и т.п. Иллюминацию можно разглядеть и на строительных кранах, которые находятся на действующих строительных площадках. Как квалифицировать такие затраты для целей налогообложения? Ответ очевиден: как расходы на рекламу. Однако в чем здесь реклама: в том, что дом будет скоро достроен, или же в том, что новоселье пока откладывается? Иначе говоря, рекламный характер расходов нужно еще доказать. Для ясности обратимся к Постановлению ФАС ПО от 01.10.2009 N А55-1113/2009. Налогоплательщик посчитал, что затраты на украшение помещений являются расходами на рекламу, поскольку направлены на привлечение внимания клиентов. Налоговики же, напротив, решили, что украшение холлов и витрин компании цветами и гирляндами не несет рекламной информации для клиента.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик не представил ни одного доказательства, что украшения, затраты на приобретение которых включены в расходы на рекламу, содержали какие-либо сведения (сообщения, данные), в связи с чем отсутствуют основания классифицировать данные расходы как рекламные.

С учетом сказанного, для того чтобы новогоднее украшение строительного крана считать рекламой, нужно, чтобы вместе с украшением была вывешена информация, например телефоны отдела продаж строящейся недвижимости, в противном случае затраты на иллюминацию стрелы крана не будут относиться к рекламным расходам. То же можно сказать о фейерверках, хотя есть решение, в котором данные затраты признаны рекламными. В Постановлении ФАС МО от 24.09.2009 N КА-А40/9145-09 сказано, что если спецэффекты были частью культурно-массовых мероприятий, проводимых в целях поддержки положительного имиджа компании, то вместе с оформлением помещений они могут быть учтены при расчете налога на прибыль. Иначе говоря, нужно "подвести" новогодние мероприятия под рекламную компанию. Однако сделать это непросто. Поэтому если нет грамотных рекламщиков, то лучше не рисковать и все же исключить затраты на новогодние фейерверки и украшения из расходов, учитываемых в целях налогообложения.

А впереди 23 Февраля и 8 Марта...

Безусловно, данные праздники отмечаются не так широко как Новый год и Рождество, тем не менее без подарков в эти дни тоже не обходится. Для бухгалтера проще, если подарки для поздравляемой половины приобретены сотрудниками за свой счет. Но, согласитесь, если коллектив в основном женский или мужской, то меньшинству трудно оплатить подарки для большинства из собственного кармана, поэтому в таких коллективах подарки на 23 Февраля или 8 Марта могут быть куплены за счет средств организации.

Примечание. Реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

На налогообложении расходов на подарки останавливаться не будем, этому вопросу уделено достаточно внимания на страницах бухгалтерской прессы. Скажем только, что стоимость подарков, переданных сотрудникам к праздничным датам, не имеющим прямого отношения к трудовой деятельности, проблематично признать экономически обоснованными затратами, направленными на получение доходов. При этом подарок можно исключить из облагаемого дохода сотрудника по НДФЛ, если он недорогой (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Встает другой вопрос, можно ли учесть при налогообложении расходы на "социальные" выплаты к этим праздникам в денежной форме, если они предусмотрены, например, коллективным договором. По мнению финансового ведомства, расходы в виде выплат к праздничным дням не соответствуют требованиям ст. 255 НК РФ, так как данные выплаты не связаны с производственными результатами работников (Письмо Минфина РФ от 21.07.2010 N 03-03-06/1/474). Значит, учитывать такие выплаты при налогообложении прибыли рискованно.

Однако в судебной практике есть решения в пользу организаций. В частности, бухгалтер может взять на заметку Постановление ФАС МО от 24.02.2010 N КА-А40/702-10. Налогоплательщику удалось отстоять практически всю систему премирования, включающую выплаты к праздничным дням (23 Февраля, 8 Марта, День работников промышленности), для целей налогообложения. В чем секрет? В грамотно составленном положении о премировании и правилах внутреннего распорядка работников. Согласно документам любые поощрения, включая премии к юбилею и празднику, предусмотренные коллективным договором, не выплачиваются работникам в случае совершения ими дисциплинарного проступка в результате нарушения трудового распорядка. Иначе говоря, премия, выплаченная к празднику, означает, что работник хорошо исполнял свои функциональные обязанности и не совершал нарушений трудовой дисциплины. Это свидетельствует о том, что такая премия носит поощрительный и стимулирующий характер. А в ст. 255 НК РФ сказано, что к учитываемым расходам на оплату труда относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором или коллективным договором. Если спорные премии поощрительного характера отражены в названных документах трудового права, то их можно учесть при налогообложении. Аналогичное решение изложено в Постановлении ФАС МО от 17.06.2009 N КА-А40/4234-09. Суд указал, что такие выплаты носят стимулирующий характер, так как возможность их получения работник учитывает при оценке целесообразности труда на предприятии.

Безусловно, аргументы небезупречны и не дают 100%-й гарантии, что бухгалтеру удастся убедить налоговиков в обоснованности уменьшения прибыли на суммы праздничных выплат. У ревизоров могут быть не менее веские доводы, например, премия к празднику выплачивается всем работникам (постоянным, временным и даже иногда практикантам), вне зависимости от их трудового результата. Тем самым подобные премии не могут быть приняты в уменьшение налогооблагаемой базы, поскольку не связаны с производственной деятельностью предприятия (Постановление ФАС СЗО от 07.09.2009 N А56-20637/2008).

* * *

Итак, праздники прошли, наступили будни и задача бухгалтера - не только отразить новогодние расходы компании в учете, но и найти веские аргументы, чтобы отстоять их для целей налогообложения. Надеемся, что статья поможет бухгалтеру в решении спорных вопросов, а разъяснения чиновников и арбитражная практика дадут возможность подстраховаться и не попасть под штрафные санкции за ошибки при "закрытии" новогоднего корпоратива.

С.В. Булаев,

эксперт журнала

"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2012 г.