Как отразить сезонную замену шин на служебном автомобиле? (Ю.Н. Бережная, "Российский налоговый курьер", N 6, март 2012 г.)

Как отразить сезонную замену шин на служебном автомобиле?

С приходом весны организации, имеющие на балансе автомобили, сталкиваются с заменой зимних шин на летние. Как учитывать шины - в составе основных средств вместе с автомобилем или отдельно в составе МПЗ? Как отразить их сезонную замену?

Налоговый и бухгалтерский учет затрат на покупку автомобильных шин зависит от того, как именно они поступили в организацию: в составе базовой комплектации машины или приобретены дополнительно для замены.

Шины входят в комплектацию приобретенного автомобиля

Обычно в технической документации, прилагаемой к автомобилю, комплект шин выделяется отдельной строкой, но без указания его стоимости. В документах просто прописывают единую стоимость автомобиля. В результате выделить стоимость шин в учете невозможно.

Бухгалтерский учет. Согласно пункту 6 ПБУ 6/01 цена шин, входящих в базовую комплектацию автомобиля, включается в его первоначальную стоимость при принятии на учет в качестве инвентарного объекта.

Ведь инвентарным объектом основных средств признается в том числе комплекс предметов, представляющий собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. Таковым является автомобиль, состоящий из комплектующих, имеющих общее управление.

Стоимость шин в данном случае списывается на расходы по обычным видам деятельности посредством начисления амортизации по данному основному средству.

Указанные рекомендации по бухгалтерскому учету автомобильных шин, находящихся на колесах и в запасе при транспортном средстве, содержатся в Инструкции по применению Плана счетов (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н), а также в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.03 N 91н).

Налоговый учет. На основании статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов).

Значит, если автомобильные шины поступили в составе комплекта при покупке автомобиля, их цена включается в его первоначальную стоимость и списывается посредством начисления амортизации.

Пример 1

ООО "Компания" в декабре 2011 года приобрело в автосалоне легковой автомобиль Nissan Teana 2,5 V6 Sedan 2WD CVT стоимостью 1 300 000 руб. (без НДС). В базовую комплектацию автомобиля входит комплект колесных дисков с зимней резиной Continental ContiWinterContact TS 830P 215/55R17.

За государственную регистрацию транспортного средства и совершение иных регистрационных действий организация уплатила госпошлину в размере 1500 руб. Автомобиль планируется использовать в управленческих целях организации.

В бухгалтерском учете ООО "Компания" нужно сделать такие записи:

Дебет 08 Кредит 60

- 1 300 000 руб. - отражена стоимость автомобиля на основании договора купли-продажи;

Дебет 60 Кредит 51

- 1 300 000 руб. - произведена оплата продавцу согласно договору;

Дебет 76 Кредит 51

- 1500 руб. - уплачена госпошлина за регистрацию транспортного средства и совершение иных регистрационных действий;

Дебет 08 Кредит 76

- 1500 руб. - сумма госпошлины включена в стоимость автомобиля;

Дебет 01 Кредит 08

- 1 301 500 руб. (1 300 000 + 1500) - автомобиль принят к учету в составе основных средств.

В целях налога на прибыль первоначальная стоимость автомобиля также равна 1 301 500 руб.

Шины приобретены отдельно от автомобиля

Поскольку автошины относятся к наиболее изнашиваемым комплектующим, в процессе эксплуатации автомобиля организация вынуждена периодически покупать шины дополнительно. В соответствии с пунктом 66 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств замена сезонных шин относится к затратам на поддержание эксплуатационных свойств автомобиля.

Бухгалтерский учет замены сезонных шин. Если шины приобретаются отдельно, в бухучете они отражаются в качестве запасных частей к транспортному средству в составе материально-производственных запасов. Их стоимость учитывается на субсчете 10-5 "Запасные части" по фактической себестоимости, то есть исходя из суммы затрат на их приобретение и доставку без учета НДС (п. 5 и 6 ПБУ 5/01). Следовательно, данные затраты не увеличивают первоначальную стоимость автомобиля.

При установке шин на автомобили их стоимость списывается на счета учета затрат на производство или расходов на продажу (счета 20, 26, 44 и т.д.). Основание - пункты 93 и 95 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 N 119н).

Пример 2

Воспользуемся условием примера 1. Из-за смены сезона в марте 2012 года ООО "Компания" дополнительно приобрело для автомобиля Nissan Teana 2,5 V6 Sedan 2WD CVT комплект летних шин Nokian Hakka R17 стоимостью 20 000 руб., без учета НДС. В конце этого же месяца шины были установлены на автомобиль.

В бухгалтерском учете организации нужно сделать следующие записи:

Дебет 10-5 Кредит 60

- 20 000 руб. - комплект летних шин для служебного автомобиля учтен в составе МПЗ;

Дебет 60 Кредит 51

- 20 000 руб. - произведена оплата продавцу согласно договору;

Дебет 26 Кредит 10-05

- 20 000 руб. - списана стоимость комплекта шин, установленных на автомобиль.

Существуют разные варианты отражения в бухучете движения сезонных шин, один из которых нужно зафиксировать в учетной политике.

При первом варианте возврат летних (зимних) шин на склад при смене сезона на счетах бухучета не отражается. Передав летние шины в эксплуатацию и списав их стоимость, организация ведет дальнейший учет их движения вне баланса только в количественном выражении по нулевой стоимости. К примеру, для этого в карточках учета работы автомобильных шин можно записать, кому выданы шины (см. врезку на с. 57).

Справка. Какими документами оформить операции с автошинами

Информация о шинах, изначально установленных на автомобиле, указывается в разделе 7 инвентарной карточки учета объектов ОС, оформленной при принятии к учету транспортного средства, по форме N ОС-6. В указанном разделе приводится краткая характеристика автомобиля.

Если шины приобретены отдельно, то на основании отгрузочных документов поставщика, например товарной накладной по форме N ТОРГ-12, оформляется приходный ордер по форме N М-4. А при отпуске шин со склада для установки на автомобиль - требование-накладная по форме N М-11.

Для контроля за использованием автошин в период эксплуатации нужно применять специальный документ, в котором отражается их техническое состояние. Унифицированных форм первичных документов по учету автошин в настоящее время не существует. Единственная форма такого документа - карточка учета работы автошины - была предусмотрена в Правилах эксплуатации автомобильных шин АЭ 001-04 (утв. распоряжением Минтранса России от 21.01.04 N АК-9-р), которые утратили силу.

Поэтому организация должна самостоятельно разработать и утвердить в учетной политике форму такого документа с учетом требований статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ либо воспользоваться формой, разработанной Минтрансом России.

Факт выбытия автошин отражается в соответствующем акте на списание. Его подписывают члены экспертной комиссии.

Форму акта организация вправе разработать самостоятельно с учетом требований Федерального закона N 129-ФЗ.

Стоимость летних шин можно отразить на забалансовом счете 012 "Автомобильные шины в эксплуатации". Организация самостоятельно может ввести такой счет в рабочий план счетов.

Шины, списанные с учета, но фактически используемые, указываются в актах инвентаризации МПЗ по нулевой стоимости.

При полном износе или неисправимом повреждении шин составляется акт по их выбытию (утилизации). В карточках учета работы автомобильных шин делаются соответствующие записи, их стоимость списывается с забалансового учета.

При втором варианте шины, которые сняты из-за смены сезона, но которые еще можно использовать без ремонта, передаются на склад и принимаются к бухгалтерскому учету. Законодательство не предусматривает особого порядка отражения таких операций.

С одной стороны, данные шины не относятся к неиспользованным материалам, поскольку они уже были в эксплуатации. С другой стороны, их нельзя отнести к отходам производства (возвратным отходам), так как они не утратили необходимые свойства и будут применяться в следующем сезоне.

Тем не менее такие шины следует отражать по дебету субсчета 10-5 в корреспонденции со счетами учета затрат (расходов на продажу). В этом случае на стоимость сезонных шин, возвращенных на склад, уменьшаются затраты на производство или расходы на продажу текущего отчетного периода.

Во втором варианте автомобильные шины, которые организация сможет использовать в дальнейшем, отражаются в учете по стоимости, рассчитанной с учетом износа. Износ определяется исходя из среднестатистического пробега автомобильных шин (см. таблицу внизу).

Таблица. Среднестатистический пробег автошин

Виды автомобилей	Среднестатистический пробег шины, тыс. км
Легковые отечественного производства	От 35 до 50
Легковые зарубежного производства	От 40 до 60
Грузовые отечественного производства	От 50 до 100
Грузовые зарубежного производства	От 60 до 180

Чтобы определить стоимость снятой и переданной на склад резины, организация может руководствоваться Временными нормами эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств (РД 31121991085-02, утв. Минтрансом России 04.04.02).

Норму эксплуатационного пробега автомобильных шин организация устанавливает на основе среднестатистического пробега шин, умноженного на поправочные коэффициенты, которые применяются в зависимости от условий эксплуатации транспортного средства.

Стоимость возвращенных на склад шин () можно рассчитать по формуле:

,

где - норма пробега шины;

- фактический пробег шины;

- цена приобретения шины.

Причем норма эксплуатационного пробега шины в соответствии с пунктом 3.3 Временных норм не должна быть ниже 25% от среднестатистического пробега шины.

Пример 3

Воспользуемся условиями предыдущих примеров. Но предположим, что зимние шины Continental ContiWinterContact TS 830P организация приобрела отдельно от автомобиля. Данные зимние шины, которые организация сняла с транспортного средства и заменила на летние, в дальнейшем еще можно использовать. Их покупная стоимость составляет 15 000 руб.

Следовательно, стоимость каждой шины равна 3750 руб. (15 000 руб. : 4 шт.). Норма пробега шин равна 60 000 км. За период эксплуатации их фактический пробег составил 10 000 км.

Таким образом, стоимость каждой зимней шины, возвращенной на склад, составит 3125 руб. [(60 000 км - 10 000 км) : 60 000 км х 3750 руб.].

Итак, остаточная стоимость комплекта зимних шин, принятых к учету, равна 12 500 руб. (3125 руб. х 4 шт.).

В бухгалтерском учете при передаче данного комплекта на склад организация сделает такую запись:

Дебет 10-5 Кредит 26

- 12 500 руб. - оприходован на склад комплект зимних шин б/у, снятых со служебного автомобиля.

Налоговый учет замены шин. Шины, приобретенные отдельно от транспортного средства, не учитываются в составе амортизируемого имущества, поскольку на практике их стоимость составляет менее 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Расходы на покупку нового комплекта резины относятся к материальным расходам (подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ) и признаются таковыми на дату установки на автомобиль. Такое правило следует из пункта 2 статьи 272 НК РФ. Как видим, стоимость снятых с автомобиля шин при сезонной замене не отражается в налоговом учете.

В соответствии с пунктами 5 и 6 статьи 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, только в двух случаях:

- если такие остатки не были использованы на конец месяца;

- если остатки признаются возвратными отходами.

Однако сезонные шины не подпадают под указанные нормы, так как они эксплуатировались в течение сезона и находятся в состоянии, пригодном для дальнейшей эксплуатации.

Значит, компания не должна уменьшать материальные расходы текущего периода на стоимость возвращенных на склад сезонных шин.

Если замена происходит в связи с износом шин, то затраты на приобретение новых классифицируют как расходы на ремонт основных средств. В соответствии с пунктом 1 статьи 260 Налогового кодекса указанные расходы признаются в налоговом или отчетном периоде их осуществления в сумме фактических затрат.

Ремонт и восстановление шин

Критериями износа автомобильной шины является наличие повреждений и дефектов, истечение срока эксплуатации, а также высота рисунка протектора.

В частности, ресурс протектора шины характеризуется его высотой на новой шине за вычетом минимально допустимой остаточной высоты, при которой шина должна сниматься с эксплуатации.

Для шин легковых автомобилей минимально допустимая высота протектора составляет 1,6 мм, а для грузовых машин - 1 мм.

В соответствии с пунктом 18 Правил установления размера расходов на материалы и запасные части при восстановительном ремонте транспортных средств, которые утверждены постановлением Правительства РФ от 24.05.10 N 361, процент износа шины транспортного средства рассчитывается по формуле:

,

где - процент износа шины транспортного средства;

- высота рисунка протектора новой шины (мм);

- фактическая высота рисунка протектора шины (мм);

- минимально допустимая высота рисунка протектора шины в соответствии с требованиями законодательства РФ (мм).

Отметим, что для автомобильных шин с возрастом от трех до пяти лет износ дополнительно увеличивается на 15%, а свыше пяти лет - на 25%.

Изношенные шины можно восстановить при помощи ремонта. В бухучете такие шины отражаются по цене их возможного использования, которая рассчитывается пропорционально пробегу шины.

Если компания сама проводит ремонтные работы, в расходы включается стоимость приобретенных материалов (камер, покрышек, ободов колес) и зарплата работников, выполняющих эти работы. Когда организация пользуется услугами автосервиса, в расходы включается стоимость выполненных ремонтных работ.

Для целей налогообложения затраты на ремонт автошин учитываются в составе затрат на проведение ремонта для поддержания ОС в рабочем состоянии и признаются в полной сумме (ст. 260 НК РФ).

Если шины не подлежат ремонту или восстановлению, они списываются в утиль. В этом случае шины приходуются на склад по весу и ценам, по которым они сдаются на шиноремонтные заводы.

Снять шины с эксплуатации можно по решению экспертной комиссии, созданной в компании.

Ю.Н. Бережная,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 6, март 2012 г.