Учет хозяйственных товаров (О. Заболонкова, "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2012 г.)

Учет хозяйственных товаров

В целях поддержания в чистоте и порядке помещений, рабочих мест учреждениями приобретаются и используются хозяйственные товары - мыло, чистящие средства, ведра, швабры и прочие аналогичные товары. Как и любое другое имущество учреждения, они подлежат бухгалтерскому (бюджетному) учету и контролю за надлежащим использованием таких товаров. В статье рассмотрим особенности принятия на учет, списания, а также документального оформления движения хозяйственных товаров в казенных, бюджетных и автономных учреждениях.

Принятие на учет

В соответствии с п. 118 Инструкции N 157н*(1), п. 21 Инструкции N 162н*(2), п. 31 Инструкции N 174н*(3), п. 31 Инструкции N 183н*(4) хозяйственные материалы учитываются в составе материальных запасов на счете 0 105 36 000 "Прочие материальные запасы - иное движимое имущество учреждения". Расходы на их приобретение отражаются по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ*(5).

Как и все материальные запасы, хозяйственные товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости (п. 100 Инструкции N 157н).

Напомним, что согласно п. 102 Инструкции N 157н фактической стоимостью материальных запасов, приобретенных за плату, признаются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора;

- суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки (вместе - расходы по доставке). Если в сопроводительном документе поставщика указано несколько наименований материальных запасов, то расходы по их доставке (в рамках договора поставки) распределяются пропорционально стоимости каждого наименования материального запаса в их общей стоимости;

- суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанных с их использованием);

- иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

Не включается в фактическую стоимость материальных запасов сумма общехозяйственных и иных аналогичных расходов, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материальных запасов.

Фактическая стоимость материальных запасов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и Инструкцией N 157н (п. 107 Инструкции N 157н).

Учет операций по поступлению хозяйственных товаров ведется в Журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками либо Журнале операций расчетов с подотчетными лицами в части операций поступления материальных запасов по фактической стоимости их приобретения.

Оприходование хозяйственных товаров отражается в регистрах бухгалтерского (бюджетного) учета на основании первичных учетных документов, подтверждающих исполнение поставщиком (подрядчиком, исполнителем) условий договора по передаче (изготовлению) материальных ценностей (накладных поставщика, актов о приеме-передаче, Извещений (ф. 0504805) и т.п.) (п. 22 Инструкции N 162н, п. 33 Инструкции N 174н, п. 33 Инструкции N 183н). В тех случаях, когда имеются расхождения с данными документов поставщика, составляется Акт о приемке материалов (ф. 0315004). Коме того, этот же акт составляется и при оприходовании неучтенных хозяйственных документов, выявленных при проведении инвентаризации.

Внутреннее перемещение хозяйственных товаров, их передача в эксплуатацию осуществляется в регистрах аналитического учета материальных запасов путем изменения материально ответственного лица на основании первичных документов: Требования-накладной (ф. 0315006) и Ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210) (п. 24 Инструкции N 162н, п. 32 Инструкции N 174н, п. 35 Инструкции N 183н).

Аналитический учет

Единицей учета хозяйственных товаров может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п. (п. 101 Инструкции N 157н). Ее учреждение выбирает самостоятельно, в зависимости от характера материальных запасов, порядка их приобретения и использования.

Аналитический учет хозяйственных товаров ведется по их группам (видам), наименованиям, сортам и количеству, в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения на Карточках количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041)*(6) (п. 119 Инструкции N 157н).

Материально ответственные лица ведут учет хозяйственных товаров в Книге (Карточке) учета материальных ценностей по наименованиям, сортам и количеству.

Списание с учета

Учет операций по выбытию и перемещению хозяйственных товаров ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071) (п. 120 Инструкции N 157н).

Списание производится на основании Ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210), Акта о списании материальных запасов (ф. 0504230) (п. 25 Инструкции N 162н, п. 36 Инструкции N 174н, п. 36 Инструкции N 183н).

Выбытие (отпуск) хозяйственных товаров может производиться по фактической стоимости каждой единицы либо по средней фактической стоимости (п. 108 Инструкции N 157н).

Применение одного из указанных способов определения стоимости при выбытии по группе (виду) материальных запасов осуществляется в течение финансового года непрерывно.

Определение средней фактической стоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся, соответственно, из средней фактической стоимости (количества) остатка на начало месяца и поступивших материальных запасов в течение текущего месяца на дату их выбытия (отпуска).

Установленный порядок определения стоимости хозяйственных товаров при их выбытии в течение отчетного года для соответствующих групп (видов) не изменяется (п. 110 Инструкции N 157н).

Выбытие хозяйственных товаров в размере естественной убыли производится на основании актов, с отражением на расходы текущего финансового года (п. 111 Инструкции N 157н).

Выбытие хозяйственных товаров по основанию их списания в результате хищений, недостач, потерь производится на основании надлежащим образом оформленных актов, с отражением стоимости материальных ценностей на уменьшение финансового результата текущего финансового года, с одновременным предъявлением виновным лицам сумм причиненных ущербов (п. 112 Инструкции N 157н).

Передача (возврат) материальных запасов подрядчикам, исполнителям работ или пользователям (в рамках возмездного (безвозмездного) пользования, за исключением проката) оформляется первичным (сводным) учетным документом (накладной, актом приемки-передачи и т.п.), с отражением внутреннего перемещения материального запаса (без списания передаваемых объектов с балансового учета) и одновременным их отражением на соответствующих забалансовых счетах (п. 116 Инструкции N 157н).

Отражение в бухгалтерском учете операций по приобретению и списанию хозяйственных товаров

Пример 1

В казенное учреждение в рамках централизованного снабжения поступили и оприходованы на склад хозяйственные товары на сумму 10 000 руб. Извещение (ф. 0504805) получено, и его второй экземпляр отправлен вышестоящей организации в подтверждение получения материальных ценностей. Дополнительных затрат, связанных с приобретением и получение хозяйственных товаров, у обеих сторон централизованного снабжения произведено не было.

Работникам учреждения выданы хозяйственные товары на сумму 3 000 руб. на основании Ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210). В этой же сумме в конце месяца израсходованные хозяйственные товары списаны с учета по Акту о списании материальных запасов.

В бюджетном учете данные операции следует отразить следующими проводками:

Наименование операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В учете вышестоящей организации
Передача хозяйственных товаров учреждению	1 304 04 340	1 105 36 440	10 000
Списание переданных материалов с забалансового учета после получения подтверждения об их получении от учреждения		05	10 000
В учете учреждения
Получены хозяйственные товары в рамках централизованного снабжения	1 105 36 340	1 304 04 340	10 000
Переданы со склада работникам учреждения хозяйственные товары	1 105 36 340 м. о. л.	1 105 36 340 м. о. л.	3 000
Списаны израсходованные материалы	1 401 20 272	1 105 36 440	3 000

Пример 2

Автономное учреждение за счет средств, полученных на выполнение государственного (муниципального) задания, приобрело хозяйственные материалы на сумму 12 500 руб., отдельно оплачена их доставка - 300 руб. Кроме того, автономное учреждение передало часть ранее приобретенных за счет приносящей доход деятельности хозяйственных товаров на сумму 4 000 руб. своему филиалу по акту о приеме-передаче.

По данным операциям учреждение сделает следующие бухгалтерские проводки:

Наименование операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Оплачены услуги по доставке хозяйственных товаров	4 106 34 000	4 302 22 000	300
Оплачена поставщику стоимость хозяйственных товаров	4 106 34 000	4 302 34 000	12 500
Оприходованы материальные запасы в сумме их фактической стоимости	4 105 36 000	4 106 34 000	12 800
Отражена внутриведомственная передача хозяйственных товаров	2 304 04 340	2 105 36 000	4 000

Пример 3

В бюджетном учреждении (получатель субсидии) в ходе проведения инвентаризации хозяйственных товаров, приобретенных за счет приносящей доход деятельности, выявлена недостача на сумму 3 500 руб. (рыночная стоимость). Лицо, виновное в недостаче, возместило ее в натуральной форме.

В бухгалтерском учете учреждению необходимо сделать следующие записи:

Наименование операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена сумма выявленной недостачи по рыночной стоимости	2 209 74 560	2 401 10 172	3 500
Приняты к учету хозяйственные товары, поступившие в порядке возмещения недостачи	2 105 36 340	2 401 10 172	3 500
Отражено возмещение виновным лицом ущерба в натуральной форме	2 401 10 172	2 209 74 660	3 500

Кроме того, приведем еще несколько операций по списанию хозяйственных товаров, предусмотренных инструкциями N 162н, 174н, 183н.

Инструкция N 162н		Инструкция N 174н		Инструкция N 183н
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Списание потерь хозяйственных товаров, пришедших в негодность вследствие стихийных бедствий и иных бедствий, опасного природного явления, катастрофы
0 401 20 273	0 105 36 440	0 401 20 273	0 105 36 440	0 401 20 273	0 105 36 000
Списание хозяйственных товаров, уничтоженных в результате террористических актов, иных действий, произведенных вне зависимости от воли учреждения как правообладателя
0 401 10 172	0 105 36 440	0 401 10 172	0 105 36 440	0 401 10 172	0 105 36 000

Налог на прибыль

При приобретении хозяйственных товаров в рамках приносящей доход деятельности у бухгалтеров часто возникает вопрос: можно ли уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму таких затрат? И если да, то в состав каких расходов следует их включать при расчете налога?

Так, Минфин в Письме от 11.04.2007 N 03-03-06/1/229 дал разъяснения по вопросу включения в состав расходов затрат на приобретение хозяйственных товаров и бытовой химии (туалетной бумаги, одноразовых бумажных полотенец, салфеток, чистящих средств и т.д.).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение материалов для производственных и хозяйственных нужд (для проведения испытаний, контроля, содержания, эксплуатации основных средств и иных подобных целей).

Таким образом, финансовое ведомство пришло к выводу, что расходы налогоплательщиков на приобретение хозяйственных товаров и бытовой химии (туалетной бумаги, одноразовых бумажных полотенец, салфеток, чистящих средств и т.д.) относятся к расходам на хозяйственные нужды на основании пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.

О. Заболонкова,

эксперт журнала "Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2012 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(3) Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.

*(4) Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

*(5) Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 21.12.2011 N 180н.

*(6) Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению".