Медицинские осмотры работников (Е. Петров, "Практический бухгалтерский учет", N 5, 6, май, июнь 2012 г.)

Медицинские осмотры работников

Трудовой кодекс РФ возлагает на работодателя обязанность по обеспечению сотрудников безопасными условиями труда. Они должны в случаях, предусмотренных законодательством РФ о труде и иными нормативно-правовыми актами, организовывать проведение обязательных предварительных (при поступлении на работу), периодических (во время трудовой деятельности) и внеочередных медицинских осмотров (ст. 212 ТК РФ).

Медицинские осмотры могут проводиться (ст. 213 ТК РФ):

- для определения пригодности работников для выполнения поручаемой работы и предупреждения профессиональных заболеваний и

- в целях охраны здоровья населения, предупреждения возникновения и распространения заболеваний.

Первый вид медицинских осмотров обязаны проходить лица, которые трудятся на работах: тяжёлых, с вредными или опасными условиями труда, связанных с движением транспорта. Для них предусмотрены обязательные предварительные (при поступлении на работу) и периодические (для лиц в возрасте до 21 года - ежегодные) медицинские осмотры. Возможны их и внеочередные медицинские осмотры, если на то есть медицинские рекомендации.

Второй вид медицинских осмотров (обследований) надлежит проходить работникам пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, лечебно-профилактических и детских учреждений.

При заключении трудового договора медицинскому осмотру подлежат также:

- лица, не достигшие возраста 18 лет (ст. 69 ТК РФ);

- привлекаемые на работу в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности из других местностей (ст. 324 ТК РФ);

- принимаемые на работу, выполняемую вахтовым методом (ст. 298 ТК РФ).

Требование о медицинском освидетельствовании работников существует и в некоторых законах. Среди них, например, федеральные законы от 14.04.99 N 77-ФЗ "О ведомственной охране" (ст. 6), от 22.08.95 N 151-ФЗ "Об аварийно-спасательных службах и статусе спасателей" (п. 2 ст. 9).

По решению органов местного самоуправления у отдельных работодателей могут вводиться дополнительные условия и показания к проведению обязательных медицинских осмотров.

В случае если работник не прошёл названные осмотры, работодатель обязан не допускать его к исполнению трудовых обязанностей (отстранить от работы) (абз. 12 п. 2 ст. 212 ТК РФ, абз. 4 ст. 76 ТК РФ).

Вредные и (или) опасные производственные факторы и работы, при выполнении которых проводятся обязательные предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), порядок их проведения определяются нормативными правовыми актами, утверждаемыми уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти.

Положением о Министерстве здравоохранения и социального развития Российской Федерации (утв. постановлением Правительства РФ от 30.06.04 N 321) ведомство на основании и во исполнение Конституции РФ, федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов Президента РФ и Правительства РФ принимает самостоятельно нормативные правовые акты. Среди таковых упомянуты, в частности, указанные перечень и порядок (п. 5.2.100.55 положения). На основании этого Минздравсоцразвития России приказом от 12.04.11 N 302н утвердило:

- Перечень вредных и (или) опасных производственных факторов, при наличии которых проводятся обязательные предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования) (приложение N 1 к приказу N 302н);

- Перечень работ, при выполнении которых проводятся обязательные предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования) работников (приложение N 2 к приказу N 302н);

- Порядок проведения обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на тяжёлых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (приложение N 3 к приказу N 302н)

(далее - перечень факторов, перечень работ и порядок соответственно). Указанные документы начали действовать с 1 января 2012 года (п. 2 приказа N 302н).

Проведение осмотров

Все расходы, связанные с проведением медосмотров, как предварительных (то есть при поступлении на работу), так и периодических, ложатся на плечи работодателя (абз. 7 ст. 213 ТК РФ). Поэтому его основная обязанность - заключить договор на их проведение с медицинской организацией. Такая организация любой формы собственности должна (п. 4, 5 порядка):

- иметь лицензию на медицинскую деятельность, включая проведение предварительных и периодических медицинских осмотров и экспертизу профессиональной пригодности;

- создать для этого постоянно действующую врачебную комиссию, возглавляемую врачом-профпатологом и включающую врачей-специалистов:

- прошедших повышение квалификации по специальности "профпатология" или

- имеющих действующий сертификат по этой специальности.

- предварительные

Для прохождения предварительного медицинского осмотра (обследования) работодатель выдаёт соискателю под роспись направление (п. 7 порядка). В направлении им, в частности, указывается: вид медицинского осмотра (предварительный), наименование структурного подразделения, в котором будет работать соискатель, наименование должности (профессии) или вида работы, вредные и (или) опасные производственные факторы.

Работодатель при этом должен вести учёт выданных направлений (п. 8 порядка).

Помимо направления будущий работник предъявляет в медицинскую организацию (п. 9 порядка):

- паспорт (документ, его заменяющий);

- паспорт здоровья работника (при наличии) (учётная форма N 025/у-ПЗ, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 24.02.09 N 67н);

- решение врачебной комиссии, проводившей психиатрическое освидетельствование (в случаях, предусмотренных законодательством РФ).

В медицинской организации оформляется медицинская карта амбулаторного больного (учётная форма N 025/у-04, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 22.11.04 N 255) и паспорт здоровья, если ранее он на соискателя не оформлялся.

В карте отражаются заключения врачей-специалистов, результаты лабораторных и инструментальных исследований, заключение по результатам предварительного медицинского осмотра.

В паспорте здоровья, в частности, указывается:

- наименование структурного подразделения работодателя (при наличии), в котором будет занято лицо, поступающее на работу (занят работник), наименование должности (профессии) или вида работы;

- наименование вредного производственного фактора и (или) вида работы (с указанием класса и подкласса условий труда) и стаж контакта с ними;

- наименование медицинской организации, к которой прикреплён работник для постоянного наблюдения (наименование, фактический адрес местонахождения);

- заключения врачей-специалистов, принимавших участие в проведении предварительного (периодического) медицинского осмотра работника, результаты лабораторных и инструментальных исследований, заключение по результатам предварительного (периодического) медицинского осмотра.

Каждому паспорту здоровья присваивается номер, указывается дата его заполнения.

На каждого работника ведётся один паспорт здоровья. В период проведения осмотра паспорт здоровья находится в медицинской организации. По окончании осмотра он выдаётся работнику на руки (п. 10 порядка), поскольку он хранится у гражданина (п. 11 Порядка и объёма проведения дополнительной диспансеризации работающих граждан, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 04.02.10 N 55н, далее - порядок диспансеризации).

В случае утери работником данного паспорта медицинская организация по заявлению работника выдаёт его дубликат.

Предварительный осмотр является завершённым в случае осмотра лица, поступающего на работу, всеми врачами-специалистами, а также выполнения полного объёма лабораторных и функциональных исследований, предусмотренных перечнем вредных факторов и перечнем работ (п. 11 порядка).

После проведения осмотра медицинская организация оформляет заключение по результатам предварительного медицинского осмотра. В заключении, в частности, указывается: дата его выдачи, наименование структурного подразделения работодателя (при наличии), должности (профессии) или вида работы, наименование вредного производственного фактора (факторов) и (или) вида работы, результат медицинского осмотра (медицинские противопоказания выявлены, не выявлены). Заключение составляется в двух экземплярах, один из которых выдаётся соискателю сразу после завершения осмотра, второй приобщается к его медицинской карте (п. 12, 13, 14 порядка).

Данные о прохождении медицинского осмотра заносятся в личные медицинские книжки физических лиц. Кроме того, эти данные подлежат учёту лечебно-профилактическими организациями государственной и муниципальной систем здравоохранения, а также органами, осуществляющими федеральный государственный санитарно-эпидемиологический надзор.

Медицинская карта амбулаторного больного хранится в установленном порядке в медицинской организации. При этом медицинская организация, с которой работодатель не пролонгировал договор на проведение медицинских осмотров, по письменному его запросу должна передать по описи медицинские карты работников в медицинскую организацию, с которой работодатель заключил соответствующий договор (п. 36 порядка). В противном случае, а также в случае ликвидации медицинской организации, проводящей медосмотры, медицинская карта передаётся в центр профпатологии субъекта РФ, на территории которого она расположена, либо, в случаях, предусмотренных законодательством РФ, в центры профпатологии ФМБА, где хранится в течение 50 лет. В свою очередь, центр профпатологии на основании письменного запроса медицинской организации, с которой работодатель заключил договор на медицинские осмотры, передаёт в 10-дневный срок со дня поступления запроса медицинские карты работников. К запросу в обязательном порядке прилагается копия договора на проведение предварительных и (или) периодических осмотров (п. 33, 34, 35 порядка).

Если медицинская комиссия не обнаружила у гражданина противопоказаний для работы, работодатель может заключить с ним трудовой договор. Если же соискатель отказался от осмотра или медицинская комиссия признала его негодным к данному виду работ, заключение трудового договора не допускается. Соискатель, которому отказано в заключении трудового договора, вправе потребовать сообщить причину отказа. Изложить её в таком случае работодатель обязан в письменном виде (абз. 5 ст. 64 ТК РФ).

- периодические

Периодические медицинские осмотры (освидетельствования) проводятся не реже чем в сроки, указанные в перечне вредных факторов и перечне работ, работники же в возрасте до 21 года проходят их ежегодно (п. 16 порядка).

Работодатель при проведении периодического медицинского осмотра составляет и утверждает поимённые списки работников, подлежащих периодическому медицинскому осмотру. В списки включаются работники, подвергающиеся воздействию вредных производственных факторов, указанных в перечне вредных факторов, и выполняющие работы, предусмотренные перечнем работ (п. 19 порядка).

Наличие вредных факторов должно быть установлено по результатам аттестации рабочих мест по условиям труда. Помимо результатов данной аттестации в качестве источника информации о наличии на рабочих местах вредных производственных факторов может использоваться эксплуатационная, технологическая и иная документация на машины, механизмы, оборудование, сырьё и материалы, применяемые работодателем при осуществлении производственной деятельности.

В списке контингента работников, подлежащих прохождению периодического медицинского осмотра, указывается, в частности, наименование вредного производственного фактора (п. 20 порядка) согласно перечню факторов, а также вредных производственных факторов, установленных в результате:

- аттестации рабочих мест по условиям труда;

- проведённых лабораторных исследований и испытаний, полученных в рамках контрольно-надзорной деятельности, производственного лабораторного контроля;

- анализа эксплуатационной, технологической и иной документации на машины, механизмы, оборудование, сырьё и материалы, которые применяются работодателем при осуществлении производственной деятельности.

Утверждённые списки работников направляются:

- в медицинскую организацию не позднее чем за два месяца до начала проведения периодического осмотра (п. 23 порядка);

- территориальный орган федерального органа исполнительной власти, уполномоченного на осуществление федерального государственного санитарно-эпидемиологического надзора по фактическому месту нахождения работодателя (далее - уполномоченный орган) в 10-дневный срок.

Медицинской организацией на основе поимённого списка составляется календарный план проведения периодического осмотра, который согласовывается с работодателем и утверждается руководителем медицинской организации. Такой план должен быть составлен в течение 10 дней с момента получения от работодателя поимённого списка, но не позднее чем за 14 дней до согласованной с работодателем даты начала его проведения (п. 25 порядка).

Работодатель же не позднее чем за 10 дней до даты начала проведения осмотра обязан ознакомить обследуемых работников с календарным планом. При этом им выдаётся под роспись (как и при предварительном осмотре) направление на осмотр, которое заполняется на основании списка контингента.

Работниками, прибывшими в медицинскую организацию для прохождения периодического осмотра в день, установленный календарным планом, представляются те же документы, что и при проведении предварительного осмотра (п. 28 порядка).

Медицинская организация по окончании осмотра работников на каждого из них оформляет заключение периодического медицинского осмотра (обследования) в двух экземплярах (п. 31 порядка).

По результатам периодического осмотра определяется принадлежность работника к одной из диспансерных групп, указанных в пункте 8 порядка диспансеризации. При этом в медицинской карте и паспорте здоровья приводятся рекомендации по профилактике заболеваний, в том числе профессиональных заболеваний, а при наличии медицинских показаний - по дальнейшему наблюдению, лечению и реабилитации (п. 32 порядка).

По итогам прохождения периодического осмотра медицинская организация не позднее чем через 30 дней после его завершения обобщает результаты проведённых периодических осмотров работников и составляет совместно с представителями уполномоченного органа и работодателя заключительный акт в четырёх экземплярах. Данный акт направляется работодателю, в центр профпатологии субъекта РФ и уполномоченному органу. На его отправку медицинской организации даётся пять рабочих дней. Один экземпляр заключительного акта хранится медицинской организацией в течение 50 лет (п. 42, 45 порядка).

В заключительном акте помимо статистических данных по численности работников с разбивкой их по различным показателям (приводится в том числе и процент охвата работников периодическим медицинским осмотром) указывается (п. 43 порядка):

- перечень впервые установленных хронических соматических и профессиональных заболеваний с указанием класса заболеваний по Международной классификации болезней - 10;

- результаты выполнения рекомендаций предыдущего заключительного акта;

- рекомендации работодателю по реализации комплекса оздоровительных мероприятий, включая профилактические и другие мероприятия.

Учёт затрат

Расходы на проведение обязательных медицинских осмотров у работодателя складываются из затрат на услуги медицинской организации и выплат работникам.

Напомним, что на время прохождения медицинского осмотра (обследования) за работниками, обязанными в соответствии с ТК РФ проходить такой осмотр (обследование), сохраняется средний заработок по месту работы (ст. 185 ТК РФ). Следовательно, за период прохождения работником медицинского осмотра работодатель выплачивает ему средний заработок. Исчисление среднего заработка осуществляется в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (утв. постановлением Правительства РФ от 24.12.07 N 922).

Как было сказано выше, работодатель не имеет права допускать сотрудника к работе, если тот не прошёл в установленном порядке обязательный медосмотр либо после его прохождения по медицинским показаниям не может выполнять работу, предусмотренную трудовым договором. При этом работнику, не прошедшему медосмотр по своей вине, за время, на которое он отстранён от работы, заработная плата не начисляется.

Если медосмотр не пройден по причинам, не зависящим ни от работодателя, ни от работника, нерабочее время оплачивается в размере не менее 2/3 тарифной ставки (оклада) (абз. 2 ст. 157 ТК РФ). Оплата производится при условии, что работник письменно сообщил работодателю о непрохождении медосмотра по не зависящим от него причинам.

При отстранении работника от работы в связи с непрохождением им медосмотра, причиной которого стала недоработка работодателя по его направлению на осмотр, время отстранения оплачивается в размере не менее 2/3 средней заработной платы (абз. 1 ст. 157 ТК РФ).

Расходы на проведение обязательных медицинских осмотров на основании первичных документов (счёта, акта и т.д.) учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 и 7 Положения по бухгалтерскому учёту "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н).

Расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ при исчислении налога на прибыль, относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Финансисты считают, что на основании этой нормы в расходы можно принимать только те затраты, которые обусловлены обязательными требованиями трудового законодательства (письмо Минфина России от 14.11.05 N 03-03-04/4/86). Следуя этому, они настоятельно рекомендуют учитывать расходы, связанные с проведением медицинских осмотров, при исчислении облагаемой базы по налогу на прибыль только в том случае, если проведение таких осмотров предусмотрено действующим законодательством и является обязанностью работодателя (письма Минфина России от 05.03.05 N 03-03-01-04/1/100, от 23.12.04 N 03-03-01-04/1/185).

При этом указанные затраты должны соответствовать требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ - быть экономически оправданными, документально подтверждёнными и произведёнными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Соглашаются с такой позицией и судьи. Так, на взгляд судей ФАС Поволжского округа, расходы налогоплательщика на проведение медосмотров работников, которые согласно законодательству являются обязательными, при их надлежащем документальном оформлении, удовлетворяющем требованиям статьи 252 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в силу подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ (постановление ФАС Поволжского округа от 16.02.09 N А55-9496/2008).

Затраты на проведение предварительных осмотров соискателей на работу можно отнести к расходам на подбор персонала (подп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ), хотя чиновники и в этом случае ссылаются на приведённую выше норму по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности. Затраты на проведение предварительных медосмотров кандидатов на вакантные должности, на их взгляд, могут быть учтены в расходах, даже если соискатель по результатам осмотра или по иным основаниям впоследствии не был принят налогоплательщиком на работу (письмо Минфина России от 06.10.09 N 03-03-06/1/648).

Организации нередко возмещают вновь принятым работникам стоимость оплаченных ими обязательных предварительных медицинских осмотров. Финансисты не возражают, если налогоплательщик учтёт при определении облагаемой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов затраты на возмещение работникам организации стоимости оплаченных ими за свои счёт обязательных предварительных медицинских осмотров и оформления медицинских книжек при трудоустройстве на работу на основании представленных ими документов (письма Минфина России от 21.11.08 N 03-03-06/4/84, от 07.11.05 N 03-03-04/1/340).

В настоящее время многие сотрудники большую часть рабочего времени проводят за компьютером. Минфиновцы соглашались с возможностью учёта в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затрат, связанных с проведением предварительных и обязательных периодических медицинских осмотров работников управленческого персонала и других работников организации, профессионально занятых эксплуатацией ПЭВМ более 50% рабочего времени (письмо Минфина России от 07.08.07 N 03-03-06/1/543). Положительное решение ими принималось исходя из того, что:

- работы с персональными электронно-вычислительными машинами лиц, профессионально связанных с эксплуатацией ПЭВМ, были приведены в пункте 4.2.3 Перечня вредных и (или) опасных производственных факторов, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования) (утв. приказом Минздравсоцразвития России от 16.08.04 N 83);

- лица же, работающие с ПЭВМ более 50% рабочего времени (профессионально связанные с эксплуатацией ПЭВМ), согласно пункту 13.1 раздела XIII Санитарно-эпидемиологических правил и нормативов СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03 (утв. постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 03.06.03 N 118) должны проходить обязательные предварительные при поступлении на работу и периодические медицинские осмотры в установленном порядке.

В новом перечне факторов в разделе 4 "Факторы трудового процесса" работы с ПЭВМ лиц, профессионально связанных с их эксплуатацией, отсутствуют. В то же время упомянутые СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03 продолжают действовать. Как к такому изменению отнесётся Минфин России - загадывать сложно.

В своё время судьи ФАС Восточно-Сибирского округа согласились с налоговиками, доначислившими налог на прибыль, пени и штраф организации, которая учла в расходах затраты на медицинские осмотры работников управленческого персонала и бухгалтерии, поскольку функции, выполняемые указанными работниками, не относились к работам, включённым в действующий на тот момент Временный перечень работ, при выполнении которых обязательны предварительные и периодические медицинские осмотры работников, врачей-специалистов, участвующих в проведении этих медицинских осмотров, и необходимых лабораторных и функциональных исследований по видам работ, медицинских противопоказаний к допуску на работу (утв. приказом Минздравмедпрома России N 90 от 14.03.96) (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.07 N А33-32437/05-Ф02-7147/06-С1).

Если прохождение медицинских осмотров для отдельных категорий работников законодательством РФ не предусмотрено, то финансисты настоятельно рекомендуют не учитывать расходы, связанные с их проведением, при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 31.03.11 N 03-03-06/1/196). Касается это и расходов на оплату времени, связанного с прохождением таких медицинских осмотров.

Доходом согласно статье 41 НК РФ признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

Оплата работодателем проведения медицинских осмотров работников, обусловленных требованиями ТК РФ, на взгляд финансистов, не может быть признана экономической выгодой (доходом) работников, поскольку указанная оплата необходима для обеспечения деятельности организации. Исходя из этого суммы оплаты организацией медицинских осмотров работников не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (упомянутое письмо Минфина России N 03-03-06/4/84).

Судьи ФАС Северо-Западного округа также пришли к такому решению, поскольку обязанность поступающего на работу лица пройти первичный медицинский осмотр предусмотрена законодательством РФ и обусловлена спецификой деятельности организации (работа с пищевыми продуктами) (постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.11 N А56-12834/2010).

Не включаются в доходы работников, облагаемые НДФЛ, и суммы за прохождение медицинского осмотра, если таковые не предусмотрены законодательством РФ. Согласно пункту 10 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание. Затраты же по прохождению работниками медицинских осмотров, которые законодательством не предусмотрены, как было сказано выше, в расходы при исчислении налога на прибыль не включаются.

Поэтому в случае наличия у организации средств после уплаты налога на прибыль, из которых производится оплата медицинского обслуживания работников, в частности проведения медицинских осмотров, его стоимость не подлежит обложению НДФЛ независимо от вида деятельности, выполняемой работниками (упомянутое письмо Минфина России N 03-03-06/1/196).

Услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством РФ, не подлежат обложению НДС (подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ). Такой перечень Кабинет министров утвердил постановлением от 20.02.01 N 132. В этом перечне, в частности, указаны услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы.

Предварительные медицинские осмотры, на наш взгляд, можно отнести к услугам по проведению медицинской экспертизы, поскольку проводятся с целью определения пригодности работников для выполнения поручаемой работы, а периодические (очередные и внеочередные) осмотры - к услугам по профилактике профессиональных заболеваний, так как они проводятся для их предупреждения. Следовательно, услуги по оказанию как предварительных, так и периодических медицинских осмотров освобождаются от НДС.

Проведение обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров работников обусловлено требованиями ТК РФ. Это необходимо для обеспечения деятельности организации. Поэтому оплата работодателем стоимости медицинских осмотров, как было сказано выше, не может быть признана экономической выгодой (доходом) работников. Из этого следует, что данные суммы не подлежат обложению страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды, поскольку они:

- являются производственными расходами организации, необходимыми для осуществления её деятельности, и

- не зависят от положений трудовых договоров, заключённых между работником и работодателем.

Иными словами, оплата обязательных медосмотров персонала производится вне рамок каких-либо соглашений, заключённых между работником и работодателем по поводу осуществления трудовой деятельности и социального обеспечения.

Логично их было бы отнести к компенсационным выплатам, связанным с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей, которые не облагаются страховыми взносами согласно подпункту 2 "и" пункта 1 статьи 9 закона N 212-ФЗ и абзацу 8 подпункта 2 пункта 1 статьи 20.2 закона N 125-ФЗ. Но, к сожалению, в приводимых нормах законов N 212-ФЗ и 125-ФЗ оплата работодателем медосмотров не указана.

С начисляемого среднего заработка работнику за дни проведения медицинского осмотра страховые взносы в государственные внебюджетные фонды исчисляются в общем порядке.

Примечание. Судьи ФАС Московского округа посчитали, что оплата медицинского осмотра сотрудников не является их доходом в натуральной форме, поскольку такой осмотр связан с производственной деятельностью организации и предпринят в её интересах (постановление ФАС Московского округа от 21.03.11 N КА-А40/1449-11).

Пример

Организацией, применяющей общий режим налогообложения, заключён договор с медицинским учреждением, имеющим лицензию на проведение периодических медицинских осмотров, на проведение такого осмотра у 12 сотрудников, занятых на тяжёлых работах, указанных в перечне работ. Стоимость услуг по договору - 64 800 руб. (НДС не облагается), производится 100%-ная предоплата, акт по оказанию услуг подписан 27 июня. За время прохождения медосмотра в этом месяце данным сотрудникам начислен средний заработок в сумме 23 965 руб.

В бухгалтерском учёте указанные хозяйственные операции отражаются следующим образом:

Дебет 60 субсчёт "Авансы выданные" Кредит 51

- 64 800 руб. - перечислена предоплата за проведение периодического медицинского осмотра;

Дебет 20 Кредит 60

- 64 800 руб. - отражена задолженность медицинскому учреждению за проведённый осмотр сотрудников;

Дебет 60 кредит 60 субсчёт "Авансы выданные"

- 64 800 руб. - погашена задолженность перед медицинским учреждением за счёт ранее перечисленной предоплаты;

Дебет 20 Кредит 70

- 23 965 руб. - начислен средний заработок работникам за дни прохождения медосмотра;

Дебет 20 Кредит 69 субсчёта "Расчёты с ФСС", "Расчёты с ПФР", "Расчёты с ФФОМС"

- 759,56 руб. (23 965 руб. х ((22% + 2,9% + 5,1%) + 1,7%)) - начислены страховые взносы в ПФР, ФФОМС, ФСС России (в том числе на травматизм) со среднего заработка работников, выплачиваемого за дни прохождения медосмотра.

В прочие расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль за I полугодие 2012 года, организацией включена стоимость услуг по проведению обязательного периодического медицинского осмотра 12 сотрудников - 64 800 руб.

Приходящаяся на каждого работника сумма услуги по проведению медицинского осмотра не учитывается в его доходе, с которого исчисляется НДФЛ и страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.

Примечание. Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды исчисляются с выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 N 125-ФЗ).

Возможность уменьшения расходов

В текущем году ФСС России вправе принимать решения в пределах бюджетных ассигнований о направлении страхователем до 20% сумм страховых взносов на травматизм за предшествующий 2011 год за вычетом расходов:

- на выплату обеспечения по указанному виду страхования, произведённых страхователем в предшествующем году, и

- на финансовое обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (подп. 6 п. 1 ст. 6 Федерального закона от 30.11.11 N 372-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов").

Минздравсоцразвития России, выполняя поручение, данное ведомству Правительством РФ (постановление от 22.12.11 N 1083), подготовило проект приказа по утверждению Правил финансового обеспечения в 2012 году предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортного лечения работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (приказ от 10.02.12 N 113н).

Финансовому обеспечению в 2012 году за счёт сумм страховых взносов на травматизм подлежат, в частности, расходы страхователя на проведение обязательных периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (подп. "е" п. 3 правил).

Для решения о финансовом обеспечении предупредительных мер страхователю необходимо обратиться с соответствующим заявлением в территориальное отделение фонда по месту своей регистрации в срок до 1 августа текущего календарного года. К заявлению ему надлежит приложить (п. 4 правил):

- план финансового обеспечения предупредительных мер в текущем календарном году;

- копию плана мероприятий по улучшению и оздоровлению условий труда в организации;

- список работников, подлежащих прохождению обязательных периодических медицинских осмотров (обследований) в текущем календарном году, утверждённый работодателем в установленном порядке;

- копию договора с медицинской организацией на проведение обязательных периодических медицинских осмотров (обследований) работников;

- копию лицензии медицинской организации на осуществление работ и оказание услуг, связанных с проведением обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников.

Копии указанных документов при этом следует заверить своей печатью (п. 6 правил).

Отделения фонда самостоятельно могут принимать решение о финансовом обеспечении предупредительных мер и его объёме или об отказе в финансовом обеспечении в отношении страхователей, у которых сумма страховых взносов, начисленных за предшествующий год, составила менее 6 000 000 руб. включительно. И принять решение страховщик должен в течение 10 рабочих дней со дня получения полного комплекта документов.

Принятое решение о финансовом обеспечении либо об отказе в нём направляется страхователю в 3-дневный срок с даты его принятия (п. 8 правил).

При положительном решении страхователю необходимо вести в установленном порядке учёт средств, направленных на финансовое обеспечение предупредительных мер в счёт уплаты страховых взносов. При этом им ежеквартально представляется в территориальное отделение фонда отчёт по форме об их использовании (п. 11 правил).

В своё время финансисты рассмотрели вопрос о возникновении у организации дохода в целях исчисления налога на прибыль в случае, когда страхователь финансирует предупредительные меры по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников в соответствии с правилами, установленными Минздравсоцразвития России, в счёт уплаты страховых взносов в ФСС России.

При финансировании предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников, осуществляемому за счёт соответствующих страховых взносов, дохода для целей налогообложения прибыли, у организации не возникает (письмо Минфина России от 14.08.07 N 03-03-06/1/568).

Примечание. Территориальные отделения ФСС России при установлении страхователю скидки или надбавки к страховому тарифу учитывают в том числе и результаты проведения медицинских осмотров (п. 1 ст. 22 закона N 125-ФЗ). Работодатель-страхователь по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний работников может снизить свои расходы по проведению медицинских осмотров. Для этого ему следует обратиться в территориальное отделение ФСС России по месту своей регистрации.

Новый вид осмотров

С 31 марта 2012 года вступил в силу абзац 3 статьи 213 ТК РФ. Согласно этой норме для отдельных категорий работников ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации могут устанавливаться обязательные медицинские осмотры (обследования) в начале рабочего дня (смены), а также в течение и (или) в конце рабочего дня (смены). Время прохождения указанных медицинских осмотров (обследований) при этом включается в рабочее время (подп. "а" п. 3 ст. 1 Федерального закона от 30.11.11 N 353-ФЗ "О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации").

С указанного числа начала действовать также и введённая глава 51.1 ТК РФ (п. 5 ст. 1 закона N 353-ФЗ). Ею устанавливаются особенности регулирования труда работников:

- непосредственно осуществляющих добычу полезных ископаемых подземным способом;

- занятых в подземных сооружениях на работах по их строительству, эксплуатации и аварийно-спасательных (кроме подземных сооружений, строительство которых осуществляется открытым способом).

В указанной главе закреплены особенности приёма на подземные работы, порядок отстранения от работы в случае выявления нарушений, обязанности работодателя по организации и проведению подземных работ. Отметим, что лица, принимаемые на подземные работы, не должны иметь медицинские противопоказания к указанным работам. Поэтому приём на подземные работы производится после обязательного медицинского осмотра (обследования).

Работники, занятые на подземных работах, обязаны проходить медицинские осмотры (обследования) в начале рабочего дня (смены), а также в течение и (или) в конце рабочего дня (смены).

Проведение медицинских осмотров (обследований) в начале рабочего дня (смены) работодатель обязан организовывать каждый рабочий день (каждую смену) для всех работников, занятых на подземных работах. Медицинские осмотры в течение и (или) в конце рабочего дня работодатель организует при необходимости. Их целью является диагностика и предупреждение профессиональных заболеваний, а также выявление возможного состояния алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения у работников, занятых на подземных работах, проводимых на объектах, отнесённых в соответствии с федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации к взрывопожароопасным производственным объектам.

Порядок проведения указанных медицинских осмотров надлежит установить Минздравсоцразвития России (ст. 330.3 ТК РФ).

Примечание. Ещё в 2010 году ФСС России рекомендовал страхователям использовать форму отчёта по использованию сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на финансовое обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников, которая приведена в письме фонда от 30.04.10 N 02-03-10/07-4138.

Е. Петров,

налоговый консультант

"Практический бухгалтерский учет", N 5, 6, май, июнь 2012 г.