Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Московского округа от 19.12.2011 N А40-152815/10-116-694 (И.Е. Гордеева, "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: акты и комментарии для бухгалтера", N 5, май 2012 г.)

Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Московского округа от 19.12.2011 N А40-152815/10-116-694

В Постановлении ФАС МО от 19.12.2011 N А40-152815/10-116-694 в очередной раз рассмотрено дело, связанное с обложением НДФЛ сумм компенсации сотрудникам стоимости питания в командировке.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой на основании ст. 212 НК РФ. В статье 211 НК РФ установлено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организацией или индивидуальным предпринимателем товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

Напомним, что ст. 217 НК РФ установлен перечень доходов, не подлежащих обложению НДФЛ. В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ установленные действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями правительственных органов местного самоуправления компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд в другую местность и возмещение командировочных расходов).

ТК РФ установлено, что при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (ст. 167 ТК РФ). Согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления работника в служебную командировку работодатель обязан возмещать ему:

- расходы на проезд;

- расходы на наем жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом. Из приведенных норм ТК РФ следует, что перечень расходов, возмещаемых работодателем при направлении сотрудника в командировку, не является закрытым.

Таким образом, работник может с разрешения и ведома работодателя произвести расходы, связанные с оплатой стоимости питания в командировке. В связи с этим возникает вопрос, облагаются ли данные расходы НДФЛ.

Позиция финансового и налогового органов. По мнению контролирующих органов, оплата питания работника в командировке облагается НДФЛ. Свою позицию они аргументируют следующим: согласно абз. 9 и 10 п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов. При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Таким образом, оплата стоимости питания не поименована в числе необлагаемых выплат в связи с командировкой, а значит, подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке.

Такая позиция представлена в письмах Минфина РФ от 14.10.2009 N 03-04-06-01/263, УФНС по г. Москве от 14.07.2006 N 28-11/62271.

Позиция арбитров. В очередной раз судьи встают на сторону организации-налогоплательщика и считают, что с оплаты стоимости питания сотрудников в командировке НДФЛ удерживать не нужно.

Так, в Постановлении ФАС МО от 20.10.2009 N КА-А40/11107-09 рассматривается ситуация, когда налоговая инспекция настаивала на том, что организация при определении налоговой базы по НДФЛ была обязана учесть доходы работников, полученные ими в результате оплаты организацией их счетов из ресторанов и кафе. Однако судом было установлено, что данные расходы были произведены работниками из числа руководителей организации при нахождении в служебных командировках, целью которых являлось проведение деловых переговоров, что подтверждается представленными материалами дела: авансовыми отчетами, командировочными удостоверениями, служебными заданиями, счетами ресторанов и кафе. Кроме этого, организация представила акты, подтверждающие представительский характер произведенных расходов. При этом представительские расходы не исключены инспекцией из состава затрат при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, из приведенных выше доказательств суд сделал вывод, что произведенные работниками в интересах предприятия расходы не являются их доходом и не подлежат обложению НДФЛ.

В Постановлении ФАС СЗО от 23.03.2009 N А05-8942/2008 арбитры обратили внимание на ст. 168 ТК РФ, в которой четко сказано, что при направлении в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы, произведенные с его разрешения или ведома. При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом. Пунктом 3 ст. 217 НК РФ установлено, что не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, том числе возмещение командировочных расходов.

В ходе дела судом было установлено, что Отраслевым тарифным соглашением гражданской авиации на 2004-2006 годы от 16.09.2004 и коллективными договорами предусмотрена компенсация питания как работникам организации, так и иным лицам, обеспечивающим работу экипажей ВС.

Таким образом, стоимость питания в командировках работников организации и иных лиц, обеспечивающих работу экипажей ВС, в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не облагается НДФЛ.

Другим примером является Постановление ФАС УО от 28.04.2007 N Ф09-3004/07-С2. В этом постановлении суд при вынесении решения указал на то, что размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, предусмотрены Постановлением N 729*(1). При этом судом было установлено, что расходы на оплату питания произведены работником учреждения, находившимся в командировке, с разрешения руководителя учреждения, направившего его. Кроме этого, налоговая инспекция не представила документов, свидетельствующих о том, что размер возмещенных командированному сотруднику расходов превышает размер выплат, предусмотренных коллективным договором либо локальным актом учреждения. Таким образом, суд сделал вывод о неправомерности доначисления налоговой инспекцией оспариваемых сумм НДФЛ.

В комментируемом постановлении арбитры также встали на защиту интересов организации. Налоговый орган при проведении проверки пришел к выводу, что организация обоснованно не удержала НДФЛ с сумм, потраченных сотрудником на оплату счетов за кафе и рестораны, продуктов питания и напитков в период нахождения его в командировке в Бельгии.

В ходе дела организация представила следующие документы: авансовый отчет, приказ о направлении в командировку, служебное задание, первичные документы, подтверждающие расходы, акт на списание представительских расходов, приглашений. На основании этих документов судом было установлено, что спорные расходы являются представительскими и произведены сотрудником организации при нахождении в служебной командировке, целью которой являлось участие в тренингах для дистрибьюторов.

Таким образом, спорные расходы связаны с необходимостью участия данного сотрудника в мероприятиях, направленных на увеличение объемов продаж товаров заявителя. Кроме этого, суд указал, что суммы представительских расходов, установленных законодательством (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ), относятся к компенсационным выплатам, связанным с выполнением работником трудовых обязанностей, и не подлежат включению в налогооблагаемый доход физических лиц в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ.

Из всего вышесказанного суд сделал вывод об отсутствии оснований для удержания НДФЛ на указанные выплаты.

В заключение отметим, что, несмотря на сложившуюся арбитражную практику, сотрудники контролирующих инстанций придерживаются своей позиции - считают, что компенсация стоимости питания работникам, направленным в командировку, подлежит обложению НДФЛ. Это значит, что, если учреждение-налогоплательщик будет возмещать расходы, связанные с питанием сотрудников в служебной командировке, и не облагать их НДФЛ, свою позицию ему придется доказывать в суде. При этом лучшим аргументом в свою защиту будет установленный конкретный размер возмещаемых расходов на питание в коллективном договоре или локальном нормативном акте организации, а также первичные документы.

И.Е. Гордеева,

эксперт журнала

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении:

акты и комментарии для бухгалтера"

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: акты и комментарии для бухгалтера", N 5, май 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета".