Вопрос: Организация приобретает материалы у иностранных организаций. Согласно условиям договоров право собственности на материалы переходит в момент их поступления в порт назначения. Оплата за материалы производится с валютного счета организации либо в момент перехода права собственности, либо с определенной отсрочкой платежа. Предоплата не предусмотрена. Как производится учет курсовых разниц в этой ситуации? ("Аудит и налогообложение", N 5, май 2012 г.)

Организация приобретает материалы у иностранных организаций. Согласно условиям договоров право собственности на материалы переходит в момент их поступления в порт назначения. Оплата за материалы производится с валютного счета организации либо в момент перехода права собственности, либо с определенной отсрочкой платежа. Предоплата не предусмотрена.

Как производится учет курсовых разниц в этой ситуации?

Для целей исчисления налога на прибыль расходы (доходы) в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения внутреннего курса банка от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату покупки валюты, признаются внереализационными расходами (доходами) (подпункт 6 п. 1 ст. 265, п. 2 ст. 250 НК РФ).

Если за продажу (покупку) иностранной валюты банком взимается комиссионное вознаграждение, то его сумма включается в состав внереализационных расходов на основании подпункта 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Для организаций, не являющихся кредитными, осуществляющих покупку (продажу) иностранной валюты через уполномоченные банки, не возникает объекта обложения НДС (подпункт 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Основанием для этого является подпункт 1 п. 3 ст. 39 НК РФ, где установлено, что осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты, не признается реализацией товаров, работ или услуг.

В соответствии с п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 28.12.2010 г. N 395-ФЗ) доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения прибыли пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (расхода).

При этом обязательства и требования пересчитываются на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом на дату прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (Письма Минфина от 28.10.2010 г. N 03-03-05/239, от 02.04.2010 г. N 03-03-06/1/215, от 12.04.2010 г. N 03-03-06/4/40).

Таким образом, стоимость материалов, оплаченных в иностранной валюте после фактической поставки, должна определяться по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату перехода права собственности.

После оприходования материалов в связи с полной или частичной неоплатой его стоимости на момент принятия к учету у организации образуется кредиторская задолженность, которая подлежит пересчету на отчетную дату и дату оплаты.

Следовательно, в налоговом учете на момент оплаты или на последнее число отчетного (налогового) периода будут возникать курсовые разницы.

Возникшие при переоценке курсовые разницы признаются в составе внереализационных доходов или расходов (п. 11 ст. 250, подпункт 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Курсовые разницы, возникшие в результате переоценки задолженности перед зарубежным поставщиком, подлежащей оплате в иностранной валюте, НДС не облагаются.

Налоговый учет курсовых разниц, возникших от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена и оплачивается в иностранной валюте, с 1 октября 2011 г. не изменился.

Федеральным законом от 19.07.2011 г. N 245-ФЗ п. 1 ст. 172 НК РФ дополнен новым абзацем, согласно которому при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, налоговые вычеты, произведенные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав не корректируются. Суммовые разницы в части налога, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов или в составе внереализационных расходов.

Данные изменения касаются тех случаев, когда договоры заключены в иностранной валюте или условных денежных единицах, а оплата производится в рублях.

В рассматриваемой ситуации обязательства выражены и погашаются в иностранной валюте.

Следовательно, изменения, внесенные Законом N 245-ФЗ в п. 1 ст. 172 НК РФ, к данной ситуации не применимы.

Эксперты службы Правового консалтинга компании "ГАРАНТ"

1 мая 2012 г.

"Аудит и налогообложение", N 5, май 2012 г.