Комментарий к письму Минфина России от 21.03.2012 N 03-05-05-01/12 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 10, май 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 21.03.2012 N 03-05-05-01/12

При формировании налоговой базы по налогу на имущество кредитные организации учитывают основные средства, которые отражены на балансовых счетах: 60401, 60408, 60409, 60410, 60411 и 60804 (если учет переданного в лизинг имущества по договору осуществляет лизингополучатель).

За разъяснениями о применении порядка налогообложения налогом на имущество в Минфин России обратился коммерческий банк. Вопрос налогоплательщика заключается в следующем: является ли объектом налогообложения имущество, которое отражается на счетах бухгалтерского учета 60408 "Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности" и 60410 "Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости".

Напомним, что объектом налогообложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество, которое учитывается на балансе организации в качестве объектов основных средств (если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Налогового кодекса РФ). Какое имущество относится к основным средствам, а какое нет, определяется порядком ведения бухгалтерского учета в организации. Об этом сказано в пункте 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ.

В кредитных организациях бухучет ведется в том порядке, который устанавливает Банк России (ст. 40 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1). В настоящее время в банках применяются "Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации", утвержденные Положением Банка России от 26.03.2007 N 302-П (далее - Правила). В этом документе приведен и План счетов для кредитных организаций.

Обратите внимание: Указаниями Банка России от 29.12.2010 N 2553-У и от 01.12.2011 N 2736-У в Правила были внесены существенные изменения, которые касаются учета основных средств. Эти изменения вступили в силу 1 января 2012 года (п. 2 Указания Банка России от 29.12.2010 N 2553-У, п. 2 Указания Банка России от 01.12.2011 N 2736-У).

Для учета основных средств в бухучете кредитных организаций используется счет N 604 "Основные средства". Согласно пункту 6.16 Правил, на этом счете учитываются:

- основные средства, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, аренде;

- недвижимость, временно неиспользуемая в основной деятельности;

- земельные участки и иные объекты природопользования;

- капитальные вложения в арендованные объекты основных средств.

К счету 604 "Основные средства" открываются счета второго порядка (разд. 6, гл. "А" Плана счетов). В частности: 60401, 60404, 60406, 60407, 60408, 60409, 60410, 60411, 60412, 60413.

Перечисленные виды имущества учитываются в составе основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета Банком России. Значит, они подпадают под определение объекта налогообложения налогом на имущество, которое приведено в пункте 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ. Исключение предусмотрено только для земельных участков и иных объектов природопользования - объектом налогообложения не они признаются (п. 4 ст. 374 НК РФ).

Дополнительно отметим, что никаких особенностей налогообложения для недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности кредитной организации, в налоговом законодательстве не содержится. В пункте 11.1 главы 11 Приложения 10 к Правилам сказано, что недвижимость, временно неиспользуемая в основной деятельности, - это имущество, находящееся в собственности банка и предназначенное для получения арендных платежей или доходов от прироста его стоимости. В течение одного года с даты классификации в качестве недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, кредитная организация не может планировать реализацию такого имущества. В отличие от основных средств, учитываемых на счете 60401, оно не предназначено для использования в качестве средств труда для оказания услуг, управления кредитной организацией, а также в случаях, предусмотренных санитарно-гигиеническими, технико-эксплуатационными и другими специальными техническими нормами и требованиями (п. 2.1 гл. 2, п. 11.1 гл. 11 Приложения 10 к Правилам). Получается, что недвижимость, временно неиспользуемая в основной деятельности, выделяется среди объектов основных средств, подлежащих учету на счете 604 "Основные средства", направлением ее использования: она либо приносит арендные платежи, либо будет приносить в будущем доходы от аренды или от прироста своей стоимости. Но, целевое использование имущества не является критерием его отнесения к объектам налогообложения по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). Поэтому у банков отсутствуют основания для исключения этой недвижимости из состава объектов налогообложения по налогу на имущество.

Обратите внимание: кроме объектов основных средств, учитываемых на счете 604 "Основные средства" под налогообложение налогом на имущество в кредитных организациях подпадает имущество, учитываемое на счете 60804 "Имущество, полученное в финансовую аренду (лизинг)", если по условиям договора финансовой аренды (лизинга) оно учитывается на балансе лизингополучателя (п. 6.19 Правил, п. 1 ст. 374 НК РФ).

Таким образом, в целях формирования налоговой базы по налогу на имущество кредитные организации должны учесть имущество, которое отражено на балансовых счетах 60401, 60408, 60409, 60410, 60411, 60804. Напомним, что об этом специалисты финансового ведомства сообщали и ранее в письме Минфина России от 19.10.2011 N 03-05-05-01/82.

Схематично порядок налогообложения основных средств, учитываемых на балансе кредитной организации, представлен в Таблице 1.

Таблица 1

Номер счета бухучета	Наименование счета	Налогообложение налогом на имущество организаций
60401	Основные средства (кроме земли)	облагается п. 1 ст. 374 НК РФ
60404	Земля	не облагается п. 4 ст. 374 НК РФ
60406	Земля, временно неиспользуемая в основной деятельности	не облагается п. 4 ст. 374 НК РФ
60407	Земля, временно неиспользуемая в основной деятельности, переданная в аренду	не облагается п. 4 ст. 374 НК РФ
60408	Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности	облагается п. 1 ст. 374 НК РФ

НДФЛ не нужно начислять на доходы, не превышающие 4000 рублей, если они выплачены в виде материальной помощи, оказываемой работодателями сотрудникам, а также бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или возрасту.

В абзаце 4 пункта 28 статьи 217 Налогового кодекса РФ прямо указано, что доходы менее 4000 рублей в виде материальной помощи бывшим работникам освобождаются от обложения НДФЛ. Несмотря на это налоговые органы считают, что с этих сумм бывшему работодателю нужно удержать НДФЛ и исполнить обязанности налогового агента.

К примеру, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2011 N А27-15935/2010 инспекторы настаивали, что общество обязано удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с сумм материальной помощи, выплаченных родственникам умерших работников, которые на момент смерти не состояли в трудовых отношениях с обществом в связи с уходом на пенсию.

Согласно пункту 8 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи умершего работника.

В данном случае работодатель оказывал материальную помощь членам семей умерших бывших работников, которые на момент смерти находились на пенсии. НДФЛ организация не удержала.

Номер счета бухучета	Наименование счета	Налогообложение налогом на имущество организаций
60409	Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, переданная в аренду	облагается п. 1 ст. 374 НК РФ
60410	Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости	облагается п. 1 ст. 374 НК РФ
60411	Недвижимость (кроме земли), временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости, переданная в аренду	облагается п. 1 ст. 374 НК РФ
60412	Земля, временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости	не облагается п. 4 ст. 374 НК РФ
60413	Земля, временно неиспользуемая в основной деятельности, учитываемая по текущей (справедливой) стоимости, переданная в аренду	не облагается п. 4 ст. 374 НК РФ
60804	Имущество, полученное в финансовую аренду (лизинг)	облагается п. 1 ст. 374 НК РФ

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 10, май 2012 г.