Бухгалтерский учет взносов и отражение в формах отчетности (О. Берг, "Российский бухгалтер", N 5, май 2012 г.)

Бухгалтерский учет взносов и отражение в формах отчетности

Страхователи ведут учет указанных сумм в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете - на соответствующих счетах, предусмотренных Планом счетов бухгалтерского учета. Поговорим о том, что нужно знать бухгалтеру об учете страховых взносов и отражении их в отчетности.

Учет страховых взносов ведется в течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца. Страховые взносы рассчитываются исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала года до окончания соответствующего календарного месяца, и тарифов страховых взносов*(1).

Страховые взносы на обязательное социальное страхование в бухгалтерском учете отражаются в соответствии:

1) с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н;

2) Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (далее - План счетов и Инструкция по применению Плана счетов).

В бухгалтерском учете страховые взносы на обязательное социальное страхование отражаются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (План счетов).

К нему могут быть открыты следующие субсчета первого порядка (инструкция по применению Плана счетов):

69-1 "Расчеты по социальному страхованию";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

Для отражения расчетов в части соответствующих бюджетов к счету 69 могут быть открыты субсчета второго порядка, например:

69-1-1 "Расчеты с ФСС РФ по взносам на страхование по временной нетрудоспособности и в связи с материнством";

69-2-1 "Расчеты с ПФР по взносам, направляемым на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-2 "Расчеты с ПФР по взносам, направляемым на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "Расчеты с ФФОМС по взносам на обязательное медицинское страхование";

69-3-2 "Расчеты с ТФОМС по взносам на обязательное медицинское страхование".

Типовые проводки по начислению и уплате страховых взносов, а также пеней и штрафов по ним приведены в таблице.

Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов		Первичные документы
	Дебет	Кредит
Начислены страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	26 (20, 23, 25, 44 и др.)	69-1-2	Бухгалтерская справка-расчет
Сумма страховых взносов перечислена с расчетного счета организации	69-1-2	51	Выписка банка по расчетному счету
Начислены пени (штраф) по страховым взносам на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний	99	69-1-2	Бухгалтерская справка-расчет
Пени (штраф) по страховым взносам перечислены с расчетного счета организации	69-1-2	51	Выписка банка по расчетному счету

В общем случае страховые взносы включаются в себестоимость продукции, работ, услуг (п. 2 ст. 22 Закона N 125-ФЗ). Поэтому они учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н).

Учет же выплат работникам осуществляется в зависимости от видов выплат.

Виды выплат	Счета бухгалтерского учета	Подтверждающие документы
Выплаты денежных средств из кассы	В соответствии с правилами бухгалтерского учета выплаты денежных средств из кассы организации могут быть оформлены следующими бухгалтерскими проводками: кредит счета 50 "Касса" дебет счетов: 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 91 "Прочие доходы и расходы".	журнал-ордер, оборотно-сальдовая ведомость, приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, авансовый отчет, кассовая книга и другие
Выплаты денежных средств путем безналичных расчетов	Счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", учитывается по кредиту со счетами 51 "Расчетные счета", 55 "Специальные счета в банке" Информация о суммах, оплаченных (выданных) с целью оказания работникам организации единовременной помощи, направленных на приобретение путевок, медикаментов и т.п., либо об их оплате отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в качестве прочих расходов организации. Некоторые организации в нарушение правил бухгалтерского учета осуществляют выплаты физическим лицам по безналичным расчетам также в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".	журнал-ордер N 2 по счету 51, банковские выписки, платежные поручения, регистры бухгалтерского учета
Выплаты денежных средств по операциям, связанным с расчетами с подотчетными лицами	Аналитический учет по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ведется по каждому лицу, расчеты по которому отражаются в соответствующем регистре бухгалтерского учета, ежемесячно.	Лицам, получившим денежные средства под отчет, следует не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они были выданы, или со дня возвращения из командировки предъявить в бухгалтерию предприятия авансовый отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним типовые (унифицированные) формы первичной учетной документации: - "Авансовый отчет" (форма N АО-1) (утверждена постановлением Госкомстата России N 55); - "Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении" (форма N Т-10а), "Командировочное удостоверение" (форма N Т-10) (утверждены постановлением Госкомстата России N 1); - журнал учета работников, выбывающих в служебные командировки из командирующей организации (приложение N 2 к Приказу Минздравсоцразвития России от 11 сентября 2009 г. N 739н "Об утверждении порядка и форм учета работников, выбывающих в служебные командировки из командирующей организации и прибывших в организацию, в которую они командированы" (далее - Приказ Минздравсоцразвития России N 739н); - журнал учета работников, прибывших в организацию, в которую они командированы (приложение N 3 к Приказу Минздравсоцразвития России N 739н); - инвентаризационные описи по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" Прочие документы: - приказы руководителя об установлении круга лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы; - приказы (распоряжения) руководителя о направлении работников в командировки (форма N Т-9, утверждена постановлением Госкомстата России N 1); - первичные документы, подтверждающие использование денежных средств по целевому назначению; - приказы руководителя об установлении повышенных норм командировочных расходов; - гражданско-правовые договоры с лицами, выезжающими в служебные поездки за счет проверяемой организации; - акты закупок материальных ценностей у физических лиц; - иные документы.
Выплаты в натуральной форме	Полученные работниками (физическими лицами) материальные ценности, работы, услуги отражаются по кредиту счетов 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции с дебетом счетов источников, за счет которых погашается стоимость выданных ценностей, выполненных работ, оказанных услуг.	Накладные на передачу материалов, товаров, услуг и т.п.)
Операции при реализации (безвозмездной передаче) материальных ценностей	Операции по безвозмездной передаче товарно-материальных ценностей в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России N 94н, в общем виде отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" и кредиту счетов: - 01 "Основные средства"; - 10 "Материалы"; - 41 "Товары" и прочие.	- акт о ликвидации основных средств; - накладную на отпуск со склада основных средств, узлов, комплектующих деталей и других основных средств, товарно-материальных ценностей для реализации или выдачи в счет оплаты труда иного вознаграждения; - акт приема-передачи или безвозмездной передачи основных средств; - другие документы.

На основании приведенных выше данных возможно дать следующие рекомендации.

Страховые взносы во внебюджетные фонды организации необходимо начислять и на сумму аванса по договору подряда, и на сумму оставшейся части вознаграждения, выплачиваемой после подписания акта о выполнении работ.

Позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 23 июня 2009 г. N 1446/09, о том, что на авансы по таким договорам ЕСН не начисляется, при исчислении страховых взносов пользоваться нельзя. Данный вывод ВАС РФ был основан на положениях ранее действовавшего п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которому не являлись объектом налогообложения по ЕСН выплаты, которые не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Согласно п. 14 ст. 270 НК РФ авансы в такие расходы не включаются. В Федеральном законе N 212-ФЗ отсутствует норма, аналогичная п. 3 ст. 236 НК РФ*(2).

В бухгалтерском и налоговом учете также имеются особенности признания штрафных санкций.

Расходы на уплату штрафных санкций признаются в бухгалтерском учете прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99) и отражаются проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 69, субсчет соответствующего внебюджетного фонда и субсчет второго уровня "Пени" или субсчет "Штраф",

- начислены пени (штраф) за несвоевременную уплату страховых взносов (на основании решения фонда).

Суммы пеней и штрафов, перечисляемые во внебюджетные фонды, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются. Это следует из п. 2 ст. 270 Налогового кодекса.

О. Берг,

эксперт журнала

"Российский бухгалтер", N 5, май 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Горбик Ю.В. Страховые взносы - 2011 // Экономико-правовой бюллетень. 2011. N 7. 160 с.

*(2) Брызгалин А.В., Щербакова Е.С., Федорова О.С., Королева М.В., Ильиных Д.А., Шахбанов Р.Б., Алиев А.М., Барыкин Е.А. Новое в налогообложении в 2011 году: изменения во вторую часть НК РФ. Спорные вопросы обязательного и добровольного страхования работников // Налоги и финансовое право. 2011. N 2. С. 14-25, 39-148, 152-164, 168-181.