Кто вправе проводить предрейсовые медицинские осмотры? (С. Валова, "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2012 г.)

Кто вправе проводить предрейсовые медицинские осмотры?

В силу норм ст. 20 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения" юридические лица всех форм собственности и индивидуальные предприниматели при осуществлении деятельности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, обязаны проводить предрейсовые медицинские осмотры водителей вне зависимости от того, находятся транспортные средства в собственности организации или во временном пользовании на основании договора аренды. Статья 23 данного нормативного акта предусматривает медицинское обеспечение безопасности дорожного движения, которое заключается, в частности, в проведении предрейсовых, послерейсовых и текущих медицинских осмотров водителей транспортных средств. Вправе ли частное лицо, имеющее медицинское образование, проводить предрейсовые медицинские осмотры? Будут ли в данном случае расходы на проведение предрейсовых медицинских осмотров являться правомерными как в целях бухгалтерского учета, так и при исчислении налога на прибыль? Ответы на эти вопросы даны в статье.

Как разъясняет Минфин, правомерно осуществление затрат на проведение медосмотров в соответствии с действующими нормативно-правовыми актами Минздравсоцразвития или Минздрава. Они подлежат включению в состав прочих расходов согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. письма Минфина РФ от 31.03.2011 N 03-03-06/1/196, от 04.03.2010 N 03-03-06/1/109). Рассмотрим, в каких случаях совершаемые расходы будут признаны правомерными.

Порядок проведения предварительных и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на вредных работах и на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами установлен Приказом Минздравсоцразвития РФ от 12.04.2011 N 302н и разъяснен в Методических рекомендациях "Медицинское обеспечение безопасности дорожного движения (Организация и порядок проведения предрейсовых медицинских осмотров водителей транспортных средств)", утвержденных Письмом Минздрава РФ от 21.08.2003 N 2510/9468-03-32 "О предрейсовых медицинских осмотрах водителей транспортных средств" (совместно с Минтрансом).

Согласно п. 1.2 Типового положения об организации предрейсовых медицинских осмотров водителей автотранспортных средств (приложение 2 к Методическим рекомендациям) предрейсовые медицинские осмотры водителей автотранспортных средств проводятся медицинскими работниками организаций, а также медицинскими работниками учреждений здравоохранения на основании договоров, заключаемых между организациями и учреждениями здравоохранения. Следовательно, организация для проведения медосмотров может оформить договор с медицинским учреждением на обслуживание или принять медработника на работу, например, на условиях внешнего совместительства (см. Письмо ФНС РФ от 22.11.2010 N ШС-37-3/15988@). В таком случае организация, не занимающаяся предпринимательской деятельностью по оказанию медицинской помощи (включая проведение предрейсовых и послерейсовых осмотров), не обязана получать соответствующую лицензию. Данная позиция подтверждается судебной практикой (см. Постановление ФАС МО от 17.03.2010 N КА-А40/2021-10).

Для справки. На основании Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" и Постановления Правительства РФ от 16.04.2012 N 291 "О лицензировании медицинской деятельности (за исключением указанной деятельности, осуществляемой медицинскими организациями и другими организациями, входящими в частную систему здравоохранения, на территории инновационного цента "Сколково") (далее - Положение о лицензировании) медицинская деятельность является лицензируемой.

Глава 39 ГК РФ также предусматривает возможность заключения возмездного договора на оказание медицинских услуг с физическим лицом. Согласно ст. 779 ГК РФ исполнитель (врач, фельдшер) обязуется по заданию заказчика (организации) оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик оплатить эти услуги. Основанием для документального подтверждения расходов как в бухгалтерском учете, так и в целях исчисления налога на прибыль является договор на оказание услуг.

В соответствии со ст. 69 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" право на осуществление медицинской деятельности в Российской Федерации имеют лица, получившие медицинское или иное образование в Российской Федерации в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие свидетельство об аккредитации специалиста. Кроме того, согласно п. 1.4 Типового положения об организации предрейсовых медицинских осмотров водителей транспортных средств, чтобы осмотры были признаны законными, медицинские работники организаций, а также медицинские работники учреждений здравоохранения должны иметь соответствующий сертификат (согласно Номенклатуре "Работы и услуги по предрейсовым медицинским осмотрам водителей транспортных средств"), а медицинское учреждение - лицензию.

Таким образом, для физического лица, оказывающего услуги по предрейсовым медицинским осмотрам, наличие сертификата специалиста обязательно. Однако возникает вопрос, если медицинский работник оказывает медицинские услуги как физическое лицо (не являясь индивидуальным предпринимателем), нужна ли лицензия.

Согласно п. 3 Положения о лицензировании медицинская деятельность предусматривает выполнение работ (услуг) по перечню согласно приложению, которые выполняются при оказании первичной медико-санитарной, специализированной (в том числе высокотехнологичной), скорой (в том числе скорой специализированной), паллиативной медицинской помощи, оказании медицинской помощи при санаторно-курортном лечении, при проведении медицинских экспертиз, медицинских осмотров, медицинских освидетельствований и санитарно-противоэпидемических (профилактических) мероприятий в рамках оказания медицинской помощи, при трансплантации (пересадке) органов и (или) тканей, обращении донорской крови и (или) ее компонентов в медицинских целях.

В указанный перечень работы (услуги) по медицинским осмотрам (предрейсовым и послерейсовым) включены. Следовательно, если физическое лицо оказывает услуги от своего имени, оно должно быть зарегистрировано как индивидуальный предприниматель и иметь лицензию на осуществление данного вида деятельности (в силу п. 1 Положения о лицензировании лицензия выдается только юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям).

Таким образом, если физическое лицо действует не как представитель своего учреждения, а как частное лицо и при этом получает за свои услуги плату без наличия лицензии, проверяющие органы могут классифицировать данный договор как заключенный с нарушением законодательства, другими словами, как неправомерный. Аналогичное мнение изложено в Письме Минэкономразвития РФ от 22.12.2008 N Д05-5875. В нем, в частности, чиновники ведомства отмечают, что предрейсовые и послерейсовые медицинские осмотры могут проводиться индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами только при наличии лицензии на право осуществления данных работ и услуг в составе медицинской деятельности.

В заключение отметим: чтобы расходы автономного учреждения были признаны в целях исчисления налога на прибыль, целесообразно заключить договор на проведение предрейсовых медицинских осмотров с медицинским учреждением. Тогда проблем, связанных с данными расходами, не возникнет. Затраты на проведение обязательных предрейсовых медицинских осмотров в бухгалтерском учете будут отражаться на основании счетов и актов, представленных медицинской организацией. Учет расчетов по данным расходам будет отражаться на счете 302 26 "Расчеты по прочим работам, услугам" (п. 256 Инструкции N 157н*(1)). В соответствии с п. 152 Инструкции N 183н*(2) будет сделана запись:

Дебет счета 0 109 60 226 "Прочие работы (услуги) в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"

Кредит счета 0 302 26 000 "Расчеты по прочим работам (услугам)".

С. Валова,

эксперт журнала "Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.