Вопрос: Может ли налоговый орган отказать организации в вычете НДС в отношении сумм, возвращенных арендатору при расторжении договора аренды земельного участка, ссылаясь на отсутствие в п. 5 ст. 171 НК РФ указания на применение данной нормы при возврате имущественных прав? ("НДС: проблемы и решения", N 10, октябрь 2011 г.)

Может ли налоговый орган отказать организации в вычете НДС в отношении сумм, возвращенных арендатору при расторжении договора аренды земельного участка, ссылаясь на отсутствие в п. 5 ст. 171 НК РФ указания на применение данной нормы при возврате имущественных прав?

По мнению автора, отказ в вычете в данном случае будет неправомерен. В качестве примера приведем Постановление ФАС ПО от 09.09.2010 N А65-1847/2010.

Как видно из материалов дела, между налогоплательщиком (хозяйствующий субъект) и физическим лицом (арендатор) был заключен договор о передаче прав и обязанностей по договору аренды земельного участка. В связи с этим на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ хозяйствующим субъектом был начислен и уплачен в бюджет НДС.

Двусторонним соглашением указанный договор расторгнут в связи с невозможностью использования арендатором земельного участка из-за расположенных на нем жилых домов. Имущество (имущественное право) было возвращено хозяйствующему субъекту, а сумма, уплаченная по договору аренды, была возвращена арендатору, после чего в соответствии со ст. 172 НК РФ сумма НДС, уплаченная налогоплательщиком при заключении договора, была предъявлена им к вычету.

Однако налоговики отказали в вычете. Основанием для отказа послужило то обстоятельство, что в книге покупок вместо реквизитов счета-фактуры с соответствующими исправлениями хозяйствующий субъект указал реквизиты соглашения о расторжении договора передачи прав и обязанностей по договору аренды земельного участка и вывод налогового органа о том, что право аренды не может быть определено как товар, работа или услуга.

Не согласившись с данным решением, налогоплательщик обратился с заявлением о признании его недействительным в арбитражный суд. Удовлетворяя заявленные требования, арбитры исходили из следующего. Ссылаясь на положения гл. 21 НК РФ, ФАС ПО указывает, что ошибки в оформлении книги покупок не могут являться основанием для отказа в произведении вычета сумм НДС.

Наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, на основании которого был принят налоговый вычет, то есть счета-фактуры, ранее выставленного при передаче имущественных прав по договору аренды, налоговым органом не оспаривается.

В соответствии со ст. 622 ГК РФ при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил (с учетом нормального износа), или в состоянии, обусловленном договором. Иными словами, при досрочном расторжении договора происходит возврат имущества (обратная реализация имущественного права).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ.

Передача имущественных прав включена в число операций по реализации товаров (работ, услуг). Отдельные упоминания о применении вычета в отношении сумм НДС, уплаченных при приобретении имущественных прав, в ст. 171 НК РФ отсутствуют. Следовательно, данные суммы должны включаться в состав налоговых вычетов по НДС на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ как суммы, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг).

Таким образом, суд пришел к выводу, что объектом обложения НДС является не только реализация товаров (робот, услуг), но и реализация имущественных прав. То есть общими правилами гл. 21 НК РФ предусмотрен как порядок определения налоговой базы при передаче имущественных (арендных) прав, так и порядок применения налоговых вычетов при их реализации.

Кроме того, отсутствие в специальной норме (п. 5 ст. 171 НК РФ) указания на факт применения данной нормы в том числе при возврате имущественных прав не свидетельствует о том, что в данной ситуации вычеты по НДС нельзя применить в силу действия общих норм, установленных гл. 21 НК РФ, которые налогоплательщиком были соблюдены.

С учетом изложенного вывод налогового органа о том, что применение вычетов сумм налога, уплаченного при реализации имущественных прав, в случае расторжения договора не предусмотрено НК РФ, суд признал необоснованным.

С.А. Королев,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

1 октября 2011 г.

"НДС: проблемы и решения", N 10, октябрь 2011 г.