Внесение исправлений в счета-фактуры, в том числе путем их замены, не противоречит положениям налогового законодательства ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 10, октябрь 2011 г.)

Внесение исправлений в счета-фактуры, в том числе путем их замены, не противоречит положениям налогового законодательства

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к налоговому органу о признании недействительным его решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в размере 2009771 руб. 89 коп.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 8 ноября 2010 г. заявленное требование было удовлетворено.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 19 апреля 2011 г. решение от 8 ноября 2010 г. было оставлено без изменения.

Налоговый орган подал кассационную жалобу в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, который в своем постановлении от 20.07.11 N Ф02-3136/11 по делу N АЗЗ-9041/2010 определил следующее.

Налоговой инспекцией была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременной уплаты налогов за период с 1 января 2006 г. по 31 декабря 2008 г., по результатам которой налоговый орган установил неполную уплату НДС.

Решением налоговой инспекции от 15 октября 2009 г. предпринимателю было начислено 3438435 руб. 10 коп. налогов, 369615 руб. 85 коп. пеней, 75014 руб. 61 коп. штрафов.

Данное решение было обжаловано в апелляционном порядке в территориальное Управление Федеральной налоговой службы, которое своим решением от 15 января 2010 г. решение налогового органа в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, начисления соответствующих пеней и штрафов оставило без изменения.

Предприниматель обратился в территориальное Управление Федеральной налоговой службы с жалобой от 22 апреля 2010 г. на решение от 15 октября 2009 г. в части выводов проверки по НДС. Уведомлением от 30 апреля 2010 г. территориальное Управление Федеральной налоговой службы прекратило производство по рассмотрению жалобы предпринимателя от 22 апреля 2010 г.

Полагая, что решение от 15 октября 2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в размере 2009771 руб. 89 коп. противоречит требованиям нормативных актов и нарушает его права, предприниматель обратился заявлением о признании его недействительным в данной части.

Основанием для доначисления заявителю НДС в сумме 2009771 руб. 89 коп. послужил вывод налогового органа о том, что предприниматель, применяющий УСН и не являющийся плательщиком НДС, выставлял покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС, в связи с чем обязан исчислить и уплатить в бюджет соответствующие суммы налога.

От имени предпринимателя составлены счета-фактуры при реализации товара 194 контрагентам с выделением НДС на общую сумму 2024999 руб.

При освобождении налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

В то же время в случае выставления такими налогоплательщиками покупателю счетов-фактур с выделением суммы налога они исчисляют сумму налога, подлежащую уплате в бюджет в соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг), т.е. без налоговых вычетов.

Таким образом, для применения правила, установленного пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ, имеет значение факт передачи продавцом (являющимся налогоплательщиком, освобожденным от обязанностей плательщика НДС на основании ст. 145 НК РФ) покупателю товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы налога.

Налоговым органом выявлено наличие у покупателей предпринимателя счетов-фактур, составленных от имени предпринимателя, с выделением НДС на общую сумму 721085 руб. 51 коп.

В материалы дела предпринимателем представлены сопроводительные письма, адресованные контрагентам, с приложением исправленных счетов-фактур, в которых НДС из цены товара исключен. В данных письмах указанные субъекты также подтвердили факт принятия к учету исправленных счетов-фактур. Данные обстоятельства свидетельствуют об определении цены товара при заключении сделок купли-продажи товара сторонами без НДС.

Ошибочно оформленные ненадлежащим образом счета-фактуры заменены предпринимателем на новые, с указанием "Без налога (НДС)". Исправленные счета-фактуры представлены заявителем суду первой инстанции и приобщены к материалам дела.

Принимая во внимание, что внесение исправлений в счета-фактуры, в том числе путем их замены, не противоречит положениям п. 5 ст. 173 и ст. 168 НК РФ, а в п. 29 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5 указано на обязанность суда принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные п. 6 ст. 100 НК РФ, кассационная инстанция сочла законным и обоснованным вывод суда первой инстанции об отсутствии у налоговой инспекции оснований для доначисления 54804 руб. НДС, начисления пеней и наложения штрафа.

Поскольку судебные акты по рассмотренному эпизоду вынесены с учетом фактических обстоятельств дела, согласно которым счета-фактуры с выделенным НДС заменены предпринимателем на правильно оформленные счета-фактуры (без налога), кассационная инстанция считает выводы судов о признании недействительным оспариваемого ненормативного акта налогового органа о доначислении НДС, пеней и штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, и предложении их уплатить, правильным.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем кассационная жалоба налогового органа оставлена без удовлетворения.

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 10, октябрь 2011 г.