Что делать, если нет первичных документов (Л.А. Масленникова, "Упрощенка", N 11, ноябрь 2011 г.)

Что делать, если нет первичных документов

Документы в бухгалтерской профессии - самое главное. Нет документа - нет объекта для учета. В полной мере это относится и к работе бухгалтера на "упрощенке". И, наверное, каждый рано или поздно сталкивается с ситуацией, когда доходы либо расходы отразить нужно. А вот документов для этого нет. В данной статье мы дадим практические советы о том, как поступать в подобных ситуациях. Надеемся, что наши советы помогут вам разрешать такие проблемы с наименьшими потерями.

Если у вас "упрощенка" с объектом доходы. Документы нужны не только тем, кто учитывает расходы. Поэтому рекомендации данной статьи будут полезны и для вас.

Ситуация N 1. Товары поступили без договоренности с поставщиком

Организация может принимать к бухгалтерскому и налоговому учету только те ценности, на которые у нее есть право собственности. Товары и материалы, не принадлежащие компании, те, кто ведет бухгалтерский учет, отражают на забалансовых счетах.

"Упрощенцы" освобождены от ведения бухгалтерского учета, в том числе и от необходимости учитывать имущество за балансом. Однако в случае, когда произошла неожиданная поставка ценностей, в отношении которых не было договоренностей с поставщиком, имущество нужно принять на ответственное хранение. Для этого можно открыть специальный внутренний регистр, где зафиксировать количество поступившего товара и его стоимость. Оценить ценности можно по рыночной цене.

Если договор на поставку полученного имущества отсутствует, поставку можно считать неотфактурованной. После того как обстоятельства поставки будут выяснены, имущество обычно возвращают поставщику. Либо, если ценности, которые поступили, могут быть вам полезны, нужно оформить договорные отношения с поставщиком, чтобы оприходовать все в обычном порядке.

Пока не получены документы от поставщика и не принято решение о том, что право собственности переходит к вам, в налоговом учете никаких записей делать не нужно. Тем более что до этого момента имущество не ваше и вы не можете им пользоваться либо распоряжаться. В дальнейшем, если поступят документы и будет произведена оплата, при выполнении всех необходимых условий налоговую базу можно уменьшить на стоимость поступивших товарно-материальных ценностей.

На заметку. Какие поставки считаются неотфактурованными

Под неотфактурованной поставкой в бухучете понимают материально-производственные запасы, поступившие в организацию при отсутствии расчетных документов. А такими документами, в свою очередь, считаются счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком. Такое определение приведено в пункте 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания).

То есть неотфактурованная поставка - это поступившие ценности, в отношении которых вообще не было каких-либо договоренностей с контрагентом. А если поставщик выставлял, например, счет, то полученные без накладной товары уже не будут неотфактурованной поставкой.

Ситуация N 2. Договор с поставщиком есть, однако ценности пришли без первичных документов

Как правило, при наличии договора ценности поступают без документов по причине того, что экспедитор их забыл получить, потерял, испортил, порвал и т.п. И покупатель оказывается в ситуации, когда товар есть, а на основании чего его оприходовать - непонятно. Как здесь поступать?

Право собственности на полученные товары или материалы в соответствии с условиями договора переходит к вам. А значит, ценности нужно приходовать. Составьте акт по форме N М-7 "Акт о приемке материалов" в двух экземплярах. Форма утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а. Первый экземпляр останется у вас, а второй отправьте поставщику. В соответствии с Указаниями по применению акта по форме N М-7 заполненный документ является юридическим основанием для предъявления претензий поставщику или отправителю. То есть если ценности поступили не только без документов, но и не в том количестве или качестве, что было установлено договором, на основании акта по форме N М-7 вы сможете предъявить претензию.

Суть вопроса. Если товары или материалы поступили без накладной, при их оприходовании придется составить акт по форме N М-7.

Акт подписывают члены комиссии, участвующие в приемке материала. Среди них обязательно должно быть материально ответственное лицо, а также представитель поставщика, отправителя или незаинтересованной организации - таковы правила оформления документа. Обратите внимание: речь идет не только об обязательном участии в приемке представителя третьего лица, но и в возможности привлечь третью организацию. Ведь если сырье или материалы привез водитель поставщика, то его привлечь к участию приемки товара получится.

А если материалы поступили через транспортную компанию, например железнодорожным транспортом? Работников транспортной компании можно привлечь к процессу приемки только в случае, если при перевозке нарушена тара или упаковка. А когда упаковка цела, то за содержимое ящиков перевозчик обычно ответственности не несет и никаких актов подписывать не будет. Тогда, очевидно, нужно приглашать специалистов из "дружественной" или "соседствующей" организации, так как это гораздо дешевле, чем пользоваться услугами специальных экспертов. В любом случае в акте следует указать, что поставка была без документов, а графу "по документам" оставить пустой.

Следующий вопрос, который возникнет при приеме документов, - какую цену указывать в акте? Ответ содержится в пункте 39 Методических указаний. Там сказано, что материальные запасы в такой ситуации нужно приходовать по принятым в организации учетным или рыночным ценам. Таким образом, если цена указана в договоре, то все в порядке, именно она и будет фигурировать в акте. Если нет, придется определять рыночные цены на аналогичные материалы, а когда есть учетная цена - воспользоваться ею.

Итак, мы рассказали о том, как приемку материалов оформить актом по форме N М-7. А что делать, если поступили товары или прочее имущество? В отношении прочего имущества можно воспользоваться этой же формой документа. Что касается товаров, то можно воспользоваться формой N ТОРГ-4, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132. Называется она "Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика". Единственное, в указаниях по заполнению этого документа не говорится, что акт является юридическим основанием для предъявления претензий поставщику как акт по форме N М-7. Так что имеет смысл оформлять акт по форме N М-7 при любых поставках без документов, в том числе и товаров.

Важное обстоятельство. Если цены не указаны в договоре, в акте по форме N М-7 указывают рыночные или учетные цены.

Пример 1. Оприходование товаров без документов

ООО "Сатурн" применяет УСН с объектом доходы минус расходы и занимается укладкой дорожного покрытия. На склад ООО "Сатурн" поступило 10 куб. м гранитного щебня. При приемке оказалось, что документы на щебень отсутствуют. Поставщик известен, это ООО "Гранит". Но в договоре с ним цены не указаны. Цены на подобный щебень составляют в среднем 1200 руб. за 1 куб. м. Поставщик щебня применяет УСН, поэтому НДС в цену не включен. Необходимо оприходовать щебень и заполнить акт о приемке.

Чтобы оприходовать гранитный щебень без документов, ООО "Сатурн" создало комиссию, в которую вошли кладовщик и водитель, работающие в ООО "Сатурн", а также экспедитор, работающий в ООО "Гранит". Пример заполнения акта по форме N М-7 см. на рисунке.

Рисунок

Фрагмент заполнения акта о приемке материалов (N М-7) ООО "Сатурн"

Материальные ценности		Единица измерения		По документам поставка без документов				Фактически оказалось		Фактически оказалось		Порядковый номер записи по складской картотеке	Брак и бой		Недостачи		Излишки		Номер паспорта
наименование	номенклатурный номер	код	наименование	сорт	количество	цена, руб. коп.	сумма, руб. коп.	сорт	количество	цена, руб. коп.	сумма, руб. коп.		количество	сумма, руб. коп.	количество	сумма, руб. коп.	количество	сумма, руб. коп.
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14	15	16	17	18	19	20
Гранитный щебень	1	113		-	-	-	-	1	10	1200	12 000	41	-	-	-	-	-	-	-

Итак, на основании акта товары, материалы и прочее имущество можно оприходовать и отразить в бухгалтерском учете, если организация ведет его в полном объеме. А достаточно ли акта для налогового учета расходов на покупку товаров, материалов или основного средства? Однозначно ответить на такой вопрос довольно сложно. Попробуем разобраться и обратимся к пункту 1 статьи 252 НК РФ. Там сказано, что все расходы, учитываемые в налоговой базе, должны быть подтверждены документами. И эти документы оформляются в соответствии с законодательством России либо иной страны (если расходы произведены за рубежом). Так что прямого запрета на учет ценностей, когда накладных от поставщика нет, но есть договоры, платежные поручения и акты о приемке, налоговое законодательство не содержит.

Памятка. Все расходы, отражаемые в налоговой базе, должны подтверждаться документами (п. 1 ст. 252 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Однако есть вероятность того, что проверяющие с таким документальным оформлением не согласятся. Вполне возможно, что их не устроит акт о приемке товаров, составленный налогоплательщиком самостоятельно как замена накладной. Что делать в этом случае? Если расходы на покупку товаров подтверждены иными документами (договором, платежными поручениями и т.п.), то есть шанс поспорить с налоговиками и выиграть дело. Отметим, что суды поддерживают налогоплательщиков, которые попытались учесть расходы без оправдательных документов. По мнению судей, если факт оплаты и осуществления расходов не вызывает сомнений, расходы учтены правомерно (см., например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.08.2011 N Ф03-3248/2011).

Однако спорить вплоть до суда готовы далеко не все. И тем, кто хочет избежать подобных проблем, нужно постараться все же каким-то образом получить от поставщика необходимые документы. Если же документы были утрачены или испорчены, то нужно позаботиться о дубликатах. Причем чем раньше поступят документы, тем лучше. Часто, чтобы ускорить этот процесс, бухгалтеры поступают следующим образом: самостоятельно заполняют документ от имени поставщика так, как нужно, а потом получают от него подписи и печати. Если поставщик находится в другом городе, документы лучше послать почтой и вложить конверт с собственным адресом. Тогда, возможно, представители контрагента быстрее отреагируют на просьбу прислать нужные документы.

Бывает, что получить документы от поставщика не представляется возможным. Например, он прекратил деятельность или изменил адрес и контакты с ним потеряны. Ситуация неприятная, но здесь можно предпринять некоторые действия. В частности, подготовить документы, подтверждающие факт того, что "первичка" была утрачена по объективным причинам. Можно составить и собственный акт об утрате документов. Для этого создается специальная комиссия, в акте указываются причины утраты, место хранения, а также лица, виновные в утрате. Акт будет лишним подтверждением того, что расходы без документов учтены правомерно, и поможет при проверке.

Совет редакции. Если получить документы от поставщика не получается, нужно составить акт об их утрате.

Ситуация N 3. Документы поступили в другом отчетном периоде

Может возникнуть ситуация, что вы отразили расходы на основании договора, платежного поручения и самостоятельно составленного акта по форме N М-7. А потом получили оригиналы документов уже в следующем отчетном периоде. Повлияет ли как-либо данный факт на учет?

Повлияет, только если в документах поставщика будут указаны суммы, отличные от тех, которые отразили вы.

Напомним, что расходы "упрощенцы" имеют право отражать после оплаты и выполнения других необходимых условий, если они установлены. Например, стоимость материалов и сырья включается в налоговую базу после оприходования и оплаты, стоимость покупных товаров - после оприходования оплаты и реализации (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Таким образом, дата получения подтверждающих документов на налоговый учет расходов не влияет.

Поэтому если цены в накладной от поставщика те же, что и в акте, то все в порядке, никаких изменений вносить не придется. Документы нужно лишь подшить в нужную папку. Если же цены отличаются от тех, что были приняты к учету, следует скорректировать расходы. Нужно будет исправить запись в Книге учета, либо увеличив, либо уменьшив расходы.

Памятка. Отчетными периодами при УСН являются квартал, полугодие и девять месяцев (п. 2 ст. 346.19 НК РФ).

Пример 2. Корректировка расходов после того, как получены документы

Воспользуемся условиями примера 1, дополнив их. Предположим, что поставка гранитного щебня была оплачена обществом авансом 23 сентября 2011 года в сумме 15 000 руб. Щебень оприходован без документов 28 сентября. Бухгалтер ООО "Сатурн" отразил в налоговом учете расходы в день поступления гранитного щебня на основании акта по форме N М-7. Товарная накладная на щебень была привезена бухгалтеру только 3 октября 2011 года. Оказалось, что цена 1 куб. м щебня составляет 1175,5 руб. Что будет в налоговом учете? Расходы на покупку материалов отражаются в налоговом учете после оприходования и оплаты (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 и подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Все условия выполнены 28 сентября, кроме одного - наличия документов. Однако бухгалтер отразил расходы на основании собственного акта о приемке материалов. Сумма расходов на покупку гранитного щебня составила 12 000 руб.

Когда же поступила накладная от поставщика, оказалось, что цена щебня ниже - не 1200 руб., а 1175,5 руб. Поэтому учтенные расходы придется скорректировать. 28 сентября 2011 года общество имеет право включить в расходы стоимость щебня, равную 11 750 руб. (1175,5 руб. х 10 куб. м). Бухгалтеру придется внести исправления в запись о расходах, а также доплатить авансовый платеж по "упрощенному" налогу за III квартал 2011 года, если он уже был перечислен.

Вообще, отсутствие нужных документов - проблема, актуальная не только для бухгалтера. Но и для кладовщика, материально ответственного лица и в конечном счете - для руководителя организации. И все заинтересованы в том, чтобы от подобных проблем подстраховаться. Это можно сделать, сразу включив в договор поставки условие о штрафах, взимаемых с поставщика за несвоевременную выдачу необходимых документов. Причем размер штрафа можно привязать к сроку опоздания с предоставлением нужных бумаг. Чем позже поставщик выдаст документы, тем больше сумма штрафа. При этом лучше указать полный комплект документов, которые должен выдать поставщик или подрядчик. В этом случае поставщик или подрядчик будут заинтересованы, чтобы выписать и выдать документы вовремя.

Отметим, что суммы штрафов от поставщиков "упрощенцы" должны учесть в налоговой базе как внереализационные доходы (п. 1 ст. 346.15 и п. 3 ст. 250 НК РФ) на дату их получения (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Кроме того, в том, чтобы сразу получать все необходимые документы, можно заинтересовать и собственных работников, непосредственно сотрудничающих с контрагентами. В том числе и материально. Например, ввести штрафы для экспедиторов за несвоевременную передачу документов на товары либо материалы. Либо, наоборот, премии за передачу бухгалтерии в нужный срок полного пакета документов.

Обратите внимание! Полученные суммы штрафов за нарушение условий договора "упрощенцы" должны включить в состав внереализационных доходов.

Л.А. Масленникова,

эксперт журнала "Упрощенка",

кандидат экономических наук

Нюансы, требующие особого внимания

Товары или материалы, поступившие на склад без нужных документов, можно оприходовать, составив акт по форме N М-7.

Даже если документы поступили намного позже поставки, расходы следует отражать на дату выполнения последнего условия, необходимого для их принятия к учету. Если в накладной цены отличаются от тех, что зафиксированы в акте, придется вносить исправления в учет.

Если произошла неотфактурованная поставка, ценности принимают на ответственное хранение и в налоговом учете не отражают.

"Упрощенка", N 11, ноябрь 2011 г.