Комментарий к письму Минфина РФ от 4 октября 2011 г. N 03-11-06/3/108 (Г.И. Зябликова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 4 октября 2011 г. N 03-11-06/3/108

Организация, занимающаяся перевозкой грузов и применяющая систему налогообложения в виде ЕНВД, не всегда может использовать в своей деятельности все имеющиеся у нее транспортные средства. Одни могут находиться на ремонте, другие - на консервации. Возникает вопрос, следует ли в расчете единого налога на вмененный доход учитывать транспортные средства, временно не находящиеся в эксплуатации.

Факт эксплуатации не важен

В отношении оказания услуг по перевозке пассажиров и грузов организациями и индивидуальными предпринимателями, в праве собственности (пользования, владения и (или) распоряжения) которых находятся не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг, применяется система налогообложения в виде ЕНВД. Конечно, если на территории, где ведется такая деятельность, введен данный спецрежим по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов Москвы и Санкт-Петербурга соответственно. Основание - подпункт 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

В опубликованном письме Минфин России указал, что возможность применения единого налога на вмененный доход зависит не от фактической эксплуатации транспортных средств, а от наличия их у налогоплательщика на основании права собственности или иного права (пользования, владения и (или) распоряжения).

Такой упрощенный подсчет транспортных средств налогоплательщика начал применяться с 1 января 2006 года в связи с внесением в пункт 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ изменений Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ (подп. "б" п. 13 ст. 1, п. 2 ст. 5 указанного закона). До этого момента под уплату единого налога на вмененный доход попадала деятельность в виде оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств. То есть важно фактическое использование автомобилей при оказании рассматриваемых услуг, а не их предназначение. Поэтому и разъяснения главного финансового ведомства были соответствующими. Так, например, в письме от 25.08.2005 N 03-11-04/3/66 специалисты указали, что при налогообложении единым налогом на вмененный доход автотранспортные средства, находящиеся в ремонте, не включаются в число эксплуатируемых транспортных средств. Как видим, на сегодняшний день такие разъяснения не актуальны.

Подсчет количества автотранспорта

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода. Она рассчитывается по следующей формуле (п. 2 ст. 346.29 НК РФ):

ВВД = БД х ФП, где

ВВД - величина вмененного дохода;

БД - базовая доходность по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленная за налоговый период;

ФП - величина физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В отношении деятельности по оказанию услуг автотранспортных грузоперевозок при расчете ЕНВД применяется физический показатель "количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов".

Согласно разъяснениям специалистов главного финансового ведомства, основанных на действующем законодательстве, количество имеющихся на праве собственности (пользования, владения и (или) распоряжения) транспортных средств - это то число средств автотранспорта (не более 20 единиц), которые:

- предназначены для оказания платных перевозок грузов (пассажиров);

- находятся у налогоплательщика на балансе в целях осуществления указанной деятельности;

- используются в хозяйственной деятельности или находятся в ремонте в течение налогового периода.

Следует обратить внимание, что при определении названного выше физического показателя не учитываются автомобили, которые:

- переданы в аренду сторонней организации;

- используются в иных целях, не связанных с оказанием платных услуг по перевозке грузов (пассажиров), несмотря на то, что налогоплательщик имеет на них право собственности (пользования, владения и (или) распоряжения). Например, применяются для хозяйственных нужд или в качестве служебного транспорта.

Таким образом, система налогообложения в виде ЕНВД должна применяться при общем количестве предназначенных для перевозки грузов автотранспортных средств, находящихся на балансе, а также полученных в аренду или лизинг в размере, не превышающем 20 единиц.

Пример 1

По состоянию на 1 октября 2011 года на балансе ООО "Радуга" находится 30 автомобилей, из них:

- 14 единиц фирма применяет для оказания платных услуг по перевозке грузов;

- 7 единиц переданы в аренду сторонней организации;

- 5 единиц получены в лизинг;

- 4 единицы используются только для служебных целей.

На территории, где находится ООО "Радуга" введен специальный режим в виде ЕНВД.

Количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов, которое представляет собой физический показатель, применяемый для определения величины вмененного дохода, на начало IV квартала 2011 года равно 19 единицам (14 единиц + 5 единиц). Так как оно не превышает предельное число автомобилей, указанное в подпункте 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ (не более 20 транспортных средств), то в названном налоговом периоде в отношении деятельности по перевозке грузов за плату фирма обязана применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Изменение величины физического показателя

Допустим, что в течение налогового периода на балансе налогоплательщика, оказывающего платные грузоперевозки, стало числиться больше или меньше предназначенных для данной деятельности автомобилей. В этом случае при исчислении суммы единого налога ему необходимо учесть такую перемену. И сделать это следует с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя (п. 9 ст. 346.29 НК РФ).

Пример 2

Воспользуемся данными Примера 1.

Пусть для оказания платных услуг по перевозке грузов 26 октября 2011 года ООО "Радуга" приобрело дополнительно еще один автомобиль. Кроме того, с 19 декабря 2011 года автомобиль, использовавшийся для служебных целей фирмы, также начал использоваться для оказания грузоперевозок на возмездной основе. Тогда налоговую базу по ЕНВД за октябрь ООО "Радуга" должно исчислить из расчета 20 автомобилей (19 автомобилей, числившихся на балансе на 1 октября 2011 года + 1 автомобиль, приобретенный в октябре).

В декабре фирма перестает быть плательщиком ЕНВД, поскольку превышено значение в 20 автомобилей, установленное подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ. При этом, хотя превышение произошло 19 декабря 2011 года, организация не признается плательщиком единого налога на вмененный доход по основаниям, предусмотренным пунктом 9 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ, за весь декабрь.

Г.И. Зябликова,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2011 г.