Повторное обсуждение вопросов аренды Правлением КМСФО (IASB) и Советом по стандартам финансового учета (FASB) ("Финансовая газета", N 46, ноябрь 2011 г.)

Повторное обсуждение вопросов аренды Правлением КМСФО (IASB) и Советом по стандартам финансового учета (FASB)

В чем суть вопроса?

В октябре КМСФО и Совет по стандартам финансового учета США обсуждали следующие вопросы:

порядок учета арендодателя;

дебиторская задолженность по аренде, удерживаемая для продажи;

переход на новый стандарт;

вопросы представления отчетности.

Правление КМСФО и Совет по стандартам финансового учета США намереваются опубликовать проект стандарта в первом полугодии 2012 г. Во время заседания, проведенного в октябре, был принят ряд важных предварительных решений. Одно из принятых решений относительно того, как арендодатели должны учитывать множественное использование активов, вызвало вопросы в отношении предварительных решений, принятых ранее по модели арендатора. Если данный вопрос будет поднят повторно, то это окажет воздействие на график работы Правления КМСФО и Совета по стандартам финансового учета США.

Учет арендодателя - множественная аренда физически разных частей одного базового актива (предварительное решение)

Правление КМСФО и Совет по стандартам финансового учета США на одном из предыдущих заседаний пришли к соглашению о том, что предметом аренды могут быть физически разные части актива. В этом месяце Правление КМСФО и Совет по стандартам финансового учета США обсудили вопросы, с которыми сталкиваются арендодатели при применении предлагаемой модели "дебиторской задолженности и остаточных активов" к множественной аренде физически разных частей базового актива, например торговых центров и телекоммуникационных вышек. Предварительно было решено, что все активы, соответствующие определению инвестиционного имущества, содержащемуся в МСФО (IAS) 40 "Инвестиционное имущество", будут исключены из сферы действия стандарта по аренде. Это решение расширяет ранее согласованное исключение из сферы действия и включает те объекты инвестиционного имущества, которые измеряются по первоначальной и справедливой стоимости.

Члены Правления КМСФО также коротко обсудили еще одну поправку к МСФО (IAS) 40, которая может расширить определение инвестиционного имущества. Некоторые члены Совета по стандартам финансового учета США указали, что они предлагают применять указанное исключение для инвестиционного имущества, потому что считается, что существует несколько типов аренды. В результате предварительного решения, принятого в отношении арендодателей, большинство членов Совета по стандартам финансового учета США проголосовали за дополнительное обсуждение вопроса о нескольких типах аренды для арендаторов. Они согласились провести такое обсуждение в рабочем порядке; однако если этот вопрос будет поднят повторно, он может продлить сроки публикации проекта стандарта.

Учет арендодателя - вопросы измерения (предварительное решение)

Правление КМСФО и Совет по стандартам финансового учета США согласились внести поправки в свое июльское решение в отношении того, как будут измеряться компоненты по модели "дебиторской задолженности и остаточных активов". Они согласились отказаться от своего предыдущего требования о том, что прибыль первого дня следует признавать в отчете о прибылях и убытках только если она проходит тест на "достаточную уверенность". В соответствии с пересмотренной моделью арендодатель должен прекратить признание базового актива с учетом аренды, и вместо него признавать дебиторскую задолженность по аренде, измеряемую по приведенной стоимости арендных платежей, и валовой остаточный актив, который должен рассчитываться путем оценки приведенной стоимости ожидаемой будущей справедливой стоимости остаточного актива. Общая сумма прибыли рассчитывается путем сравнения справедливой стоимости и стоимости базового актива с учетом аренды. Общая сумма прибыли затем распределяется между дебиторской задолженностью и валовым остаточным активом.

Несмотря на то что прибыль, относимая к дебиторской задолженности по аренде, признается в отчете о прибылях и убытках в первый день, любая прибыль, связанная с остаточным активом, откладывается на весь срок аренды. Такая отложенная прибыль реализуется только в конце срока аренды, при продаже либо передаче базового актива. Согласно июльскому решению дебиторская задолженность и валовой остаточный актив будут впоследствии увеличиваться с применением ставки, которую арендодатель взимает с арендатора. Однако отложенная прибыль, относящаяся к остаточному активу, повторно не измеряется. Также было согласовано, что когда арендная плата, взимаемая арендодателем с арендатора, отражает ожидание переменных арендных платежей (например, аренда автомобиля на основе его использования), арендодатель должен скорректировать остаточный актив путем признания части своих затрат в качестве расходов, когда переменные арендные платежи признаются в качестве дохода.

Учет арендодателя - дебиторская задолженность по аренде, удерживаемая для продажи (предварительное решение)

Было предварительно согласовано, что арендодатель не должен измерять дебиторскую задолженность по аренде по справедливой стоимости, даже если вся дебиторская задолженность или ее часть удерживается для продажи. Вместо этого арендодатель применяет существующие требования по прекращению признания, содержащиеся в МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты". Было также согласовано, что арендодатели должны применять требования к раскрытию информации, содержащиеся в МСФО (IFRS) 7 "Финансовые инструменты: раскрытие информации", к дебиторской задолженности по аренде, удерживаемой для продажи.

Переход на новый стандарт (предварительное решение)

Было согласовано, что арендаторы и арендодатели должны иметь возможность применить измененный или полный ретроспективный подход при переходе на новый стандарт. В соответствии с измененным подходом для измерения арендного обязательства используется приростная ставка процента на заемный капитал. Признавая проблему "ускоренного" признания расходов, на которую многие комментаторы ссылались в ответах на проект стандарта 2010 г., Правление КМСФО и Совет по стандартам финансового учета США согласились, что актив с правом использования должен рассчитываться как сумма, которая возникла, если бы арендатор всегда применял ставку дисконтирования, использованную при переходе. Например, если арендатор применяет новый стандарт в четвертом году 10-летнего срока аренды с годовыми платежами в размере 1000 единиц и ставкой дисконтирования на дату вступления в силу в размере 5,7%, то его арендное обязательство будет рассчитано как 4967 единиц. Если применить ту же ставку дисконтирования, то арендное обязательство на начало срока аренды составило бы 7472 единиц. Затем определяется, что актив с правом использования составляет 4483 единиц, представляющих собой сумму, полученную после четырех лет гипотетической амортизации. Для арендодателей, применяющих измененный подход, ставка дисконтирования на момент перехода к новому стандарту должна быть ставкой дисконтирования, взимаемой по аренде, определенной на начало срока аренды.

В качестве дополнительной льготы было согласовано, что в отношении аренды, отнесенной к категории финансовой аренды в соответствии с МСФО (IAS) 17, арендаторы и арендодатели должны использовать существующие балансовые суммы на момент перехода к новому стандарту, даже в отношении сложной аренды, включающей опционы и условные арендные платежи.

Вопросы представления отчетности (предварительное решение)

Было предварительно согласовано несколько вопросов представления отчетности арендодателя. В соответствии с проектом стандарта 2010 г. доходы и расходы должны представляться либо в отдельных строках отчета, либо в свернутом виде в одной строке в зависимости от бизнес-модели арендодателя. Увеличение валового остаточного актива должно быть представлено в составе процентного дохода. Было согласовано, что представление доходов и расходов от арендной деятельности может быть либо сделано в отчете о прибылях и убытках, либо раскрыто в примечаниях к финансовой отчетности.

Подробнее ознакомиться с результатами работы Правления КМСФО и Комитета по интерпретациям МСФО, Проектами для обсуждения, самими МСФО и Интерпретациями к ним, а также изменениями к МСФО можно на веб-сайте www.iasb.org.

Материал подготовлен

PricewaterhouseCoopers*(1)

"Финансовая газета", N 46, ноябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Под "PricewaterhouseCoopers" и "PwC" понимаются фирмы, входящие в глобальную сеть фирм PricewaterhouseCoopers International Limited (PwCIL). Каждая фирма сети является самостоятельным юридическим лицом и не выступает в качестве агента PwCIL или любой другой фирмы сети. PwCIL не оказывает услуги клиентам. PwCIL не несет ответственность за действия или бездействие любой фирмы сети, не может контролировать профессиональные суждения, высказываемые фирмами сети, и не может никаким образом связать их каким-либо обязательством. Ни одна из фирм сети не несет ответственность за действия или бездействие любой другой фирмы сети, не может контролировать профессиональные суждения другой фирмы и не может никаким образом связать другую фирму сети или PwCIL каким-либо обязательством.