Вопрос: Государственное бюджетное учреждение получает в дар от коммерческой организации материальные запасы. Каким образом данная операция будет отражена в бюджетном учете? Возникает ли объект налогообложения? ("В курсе правового дела", N 22, ноябрь 2011 г.)

Государственное бюджетное учреждение получает в дар от коммерческой организации материальные запасы.

Каким образом данная операция будет отражена в бюджетном учете? Возникает ли объект налогообложения?

Дарение вещи в общеполезных целях признается пожертвованием*(1).

Положения действующего законодательства в принципе не исключают возможность жертвования в установленном порядке определенного имущества государственным (муниципальным) учреждениям.

Так, пожертвования могут делаться, в частности, некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству, субъектам РФ, муниципальным образованиям*(2).

При этом имущество может принадлежать учреждению исключительно на праве оперативного управления*(3).

Любое имущество, принадлежащее государственному учреждению на праве оперативного управления, является государственной собственностью*(4).

Учитывая особенности правового положения учреждений (получателей бюджетных средств), а также отдельные требования бюджетного законодательства, до принятия пожертвования от коммерческой организации следует оценить возможность содержания передаваемого актива (в том числе и финансовые с учетом положений пункта 3 статьи 219 БК РФ), а также согласовать принятие активов с органом, осуществляющем от имени субъекта РФ права собственника*(5), и при положительном решении данного вопроса принять пожертвование на баланс.

Бюджетный учет

Согласно пункту 23 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета..., утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости.

Первоначальной (фактической) стоимостью объектов нефинансовых активов, полученных учреждением по договору дарения, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету. Порядок определения текущей рыночной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объектов нефинансовых активов установлен пунктом 25 Инструкции N 157н.

Из содержания пункта 22 Инструкции по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н (далее - Инструкция N 162н), следует, что оприходование материальных запасов должно отражаться в регистрах бюджетного учета на основании первичных учетных документов (накладных поставщика и т.п.).

В рассматриваемой ситуации передающей стороной может быть оформлена накладная на отпуск материалов на сторону по форме N М-15 *(6) или товарная накладная по форме ТОРГ-12 *(7).

Принятие к бюджетному учету материальных ценностей, полученных по договору пожертвования от коммерческой организации по сформированной стоимости (в случае отсутствия у учреждения дополнительных расходов, связанных с безвозмездным получением материальных ценностей), может быть отражено в бюджетном учете в соответствии с пунктом 23 Инструкции N 162н следующей бухгалтерской записью:

Дебет КРБ 110534340 Кредит КДБ 140110180.

А в случае наличия у учреждения дополнительных расходов, связанных с безвозмездным получением материальных запасов (доставка, приведение в состояние, годное для использования), сначала должна быть сформирована первоначальная стоимость подаренных материальных запасов на счете 10604 "Вложения в материальные запасы", после чего они принимаются к учету в порядке, предусмотренном пунктом 23 Инструкции N 162н.

Налог на прибыль

Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ российские организации признаются плательщиками налога на прибыль организаций. При этом объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком*(8).

Государственные (муниципальные) учреждения не исключены из числа плательщиков налога на прибыль организаций*(9). Следовательно, их доходы, которые в соответствии с положениями главы 25 НК РФ не могут быть исключены из состава доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Напомним, что в целях налогообложения прибыли доходы определяются в соответствии со статьями 248-251 НК РФ на основании данных первичных учетных документов и налогового учета.

Доходы, не учитываемые при налогообложении, перечислены в статье 251 НК РФ. Так, согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством РФ, не учитываются некоммерческими организациями при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Поскольку в соответствии со статьей 120 ГК РФ государственные учреждения являются некоммерческими организациями, они вправе применять льготу, предусмотренную подпунктом 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

При этом во избежание разногласий с налоговыми органами в рассматриваемой ситуации желательно, чтобы выполнялись следующие условия:

1) цель передачи должна быть подтверждена документально;

2) имущество должно использоваться в соответствии с целями, определенными жертвователем при его передаче;

3) должен быть обеспечен раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений и за счет иных источников.

При невыполнении указанных условий стоимость полученных материальных ценностей должна быть включена в состав внереализационных доходов учреждения с целью исчисления налога на прибыль*(10). При этом датой признания внереализационного дохода будет являться дата, когда получатель имущества фактически использовал указанное имущество не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись*(11).

А. Семенюк,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

15 ноября 2011 г.

"В курсе правового дела", N 22, ноябрь 2011 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 1 ст. 582 ГК РФ

*(2) п. 1 ст. 124, п. 1 ст. 582 ГК РФ

*(3) п. 1 ст. 120, п. 1 ст. 296 ГК РФ

*(4) п. 1 ст. 214, п. 2 ст. 218 ГК РФ

*(5) постановление ФАС Поволжского округа от 25.08.2010 по делу N А72-19426/2009

*(6) утв. постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а

*(7) утв. постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132

*(8) ст. 247 НК РФ

*(9) ст. 246 НК РФ

*(10) п. 14 ст. 250 НК РФ

*(11) пп. 9 п. 4 ст. 271 НК РФ