Изучаем новые формы счетов-фактур (Е. Нагорная, "Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2011 г.)

Изучаем новые формы счетов-фактур

Сейчас обсуждается проект постановления Правительства РФ*(1), утверждающий новые формы обычного и корректировочного счета-фактуры. До его принятия компаниям следует использовать действующий счет-фактуру и корректировочный, рекомендованный письмом ФНС России*(2).

Предполагается, что постановление Правительства РФ о новых формах счетов-фактур вступит в силу с 1 января 2012 года. Оно должно отменить ныне действующие правила учета счетов-фактур*(3) и утвердить формы и порядок заполнения:

- счета-фактуры;

- корректировочного счета-фактуры;

- журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур;

- книги покупок;

- книги продаж.

В целом Проект сохраняет прежний порядок выставления счетов-фактур, регистрации их в журнале, а также порядок ведения книги покупок и книги продаж. Основное отличие Проекта от Постановления N 914 заключается в возможности ведения электронного документооборота, в том числе с использованием электронных счетов-фактур. Также новый документ более подробно описывает порядок внесения исправлений в счет-фактуру и устанавливает такую форму, как корректировочный счет-фактура.

Напомним, что форма корректировочного счета-фактуры и рекомендации по порядку заполнения данного документа были разработаны Федеральной налоговой службой еще в сентябре. Следует отметить, что форма корректировочного счета-фактуры в Проекте незначительно отличается от рекомендованной в Письме формы, но определенные различия все же есть (см. таблицу 1).

Таблица 1. Различия в порядке заполнения формы корректировочного счета-фактуры

Строка (графа) счета-фактуры	Письмо ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@	Проект	Пояснения
1	Корректировочный счет-фактура N ____ от _____ (1) к счету-фактуре N ____ от _______(1.1)	Корректировочный счет-фактура N ___ от ____ (1), исправление корректировочного счета-фактуры N ____ от _____ (1 а) к счету-фактуре N ____ от _____, с учетом исправления N ____ от _____ (1б)	Проект предусматривает также возможность внесения исправлений в корректировочный счет-фактуру. Уточняется порядок заполнения данной строки при выставлении счетов-фактур обособленными подразделениями, а также по агентским договорам (договорам комиссии, договорам простого товарищества, договорам доверительного управления имуществом)
2	Единица измерения	Единица измерения: код (2) условное обозначение (национальное) (2а)	Строка "Единица измерения" в Проекте уточняется
4	-	Валюта: код _____ наименование ______	Проект предусматривает возможность выставления корректировочного счета-фактуры в иностранной валюте
Примечание	-	1. 1. Первый экземпляр корректировочного счета-фактуры, составленного на бумажном носителе, - покупателю, второй экземпляр - продавцу. 2. 2. При составлении организацией корректировочного счета-фактуры в электронном виде показатель "Главный бухгалтер (подпись) (Ф.И.О.)" не формируется	В Проекте указывается порядок оформления корректировочного счета-фактуры, в т.ч. применительно к электронной форме

Несмотря на то что в Проекте достаточно подробно описаны порядок заполнения новых форм счета-фактуры, в том числе применительно к конкретным операциям, порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также заполнения книги покупок и книги продаж, отдельные вопросы по правоприменению данного документа на сегодняшний день остаются.

Основная проблема заключается в том, что нет однозначного понимания, в каких случаях необходимо исправлять счета-фактуры, а в каких составлять корректировочный документ.

Проект не разрешил основного спорного вопроса в части оформления счетов-фактур комиссионерами (агентами). Должны ли они полностью дублировать сведения выставленных на их имя счетов-фактур от посредников в счетах-фактурах, которые выставляются на имя комитента? Также не рассмотрен вопрос о возможности выставления сводного счета-фактуры. В Проекте четко прописан порядок внесения исправлений в счета-фактуры, но вызывает вопрос необходимость использовать разные правила исправления счетов-фактур, составленных до и после 1 января 2012 года. Согласно новой форме счета-фактуры компании должны будут отражать код единицы измерения, код валюты, цифровой код страны происхождения товара.

При этом не установлено, в течение какого периода продавец может ожидать от покупателя извещения о получении, прежде чем выставлять этот же экземпляр счета-фактуры на бумаге.

Что касается порядка заполнения корректировочного счета-фактуры, то с практической точки зрения не разъяснены требования к расположению реквизитов корректировочного счета-фактуры при его распечатке на двух и более стандартных печатных листах. Где должны располагаться подписи уполномоченных лиц - на первой странице (на которой располагается первая группа граф таблицы, например, с 1 по 5в) или на второй (на которой компания будет вынуждена расположить вторую группу граф таблицы)? Вызывает сомнение правило, согласно которому необходимо отражать разницу с положительным знаком между суммами налога, исчисленными до и после их уменьшения. Это правило противоречит положениям Налогового кодекса *(4). Не разъяснен порядок заполнения корректировочных счетов-фактур при изменении стоимости реализованных товаров (работ, услуг) в связи с уточнением продавцом ставки НДС.

Нечетко прописан порядок заполнения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Так, не определено, какие счета-фактуры надо регистрировать в журнале: все счета-фактуры, которые поступили в налоговый период, или только те, которые компания акцептовала (признала правомерность выставления продавцом). В Проекте отсутствуют разъяснения по порядку действий покупателя по возврату продавцу неправомерно выставленного счета-фактуры в том случае, если продавец не выставляет корректировочный счет-фактуру. Сложной с точки зрения реализации является новая обязанность фирмы проставлять дату отправки счета-фактуры контрагенту (получения счета-фактуры от контрагента).

До конца не ясен порядок регистрации счетов-фактур, составленных в одном налоговом периоде, а отправленных контрагенту в другом налоговом периоде, в части даты регистрации таких счетов-фактур в журнале.

Положения Проекта, запрещающие регистрацию счетов-фактур, которые неправильно заполнены либо имеют подчистки и помарки, противоречат нормам Налогового кодекса *(5). Отсутствуют правила внесения изменений в книгу покупок при исправлении компанией пропорции, применяемой в соответствии с положениями Налогового кодекса *(6), за "закрытый" налоговый период. В Проекте не до конца разъяснены моменты регистрации корректировочных счетов-фактур в случаях уменьшения общей суммы НДС, но при одновременном увеличении НДС, подлежащего возмещению и рассчитанного по пропорции.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Таблица 2. Различия в порядке выставления корректировочного счета-фактуры и его регистрации

Проект	Письмо ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@	Пояснения
Про дату выставления корректировочного счета-фактуры ничего не сказано	Продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов на изменение их стоимости	В Проекте не указывается дата, когда необходимо выставить корректировочный счет-фактуру
Исправленный счет-фактуру, корректировочный счет-фактуру, исправленный корректировочный счет-фактуру покупатель регистрирует в книге покупок с учетом той же пропорции, по которой учитывались счета-фактуры по принятым к учету товарам (работам, услугам), имущественным правам	Корректировочные счета-фактуры, полученные покупателями в связи с увеличением стоимости товаров, регистрируются ими в книге покупок при возникновении права на налоговые вычеты в порядке, установленном абз. 2 п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ	В Проекте предусмотрено также указание сумм в пропорции
При уменьшении стоимости приобретенных в налоговом периоде товаров покупатель регистрирует в книге продаж наиболее ранний из полученных документов: первичный документ на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров или корректировочный счет-фактуру	Данный вопрос не урегулирован	-
Не надо регистрировать в книге покупок счета-фактуры, в т.ч. корректировочные, составленные на бумажном носителе, имеющие подчистки и помарки. Счета-фактуры, в т.ч. корректировочные, не соответствующие установленным нормам их заполнения, также не могут регистрироваться в книге покупок	Данный вопрос не урегулирован	-

Форма корректировочного счета-фактуры и порядок его заполнения

Подготовлено с использованием системы ГАРАНТ

КОРРЕКТИРОВОЧНЫЙ СЧЕТ-ФАКТУРА N 1 от " 13.02.2012 "(1), ИСПРАВЛЕНИЕ КОРРЕКТИРОВОЧНОГО СЧЕТА-ФАКТУРЫ показатель отсутствует (1а)

                               --     ------------                                                  ----------------------

       к СЧЕТУ-ФАКТУРЕ N 10 от " 18.01.2011 ", с учетом исправления показатель отсутствует (1б)

                        ----    -----------                        ------------------------

  Продавец              ООО "Актив"                   (2)

          --------------------------------------------

  Адрес 123182, г. Москва, ул. Авиационная, 66        (2а)

       -----------------------------------------------

  ИНН/КПП продавца  7715904765/771501001              (2б)

                  ------------------------------------

  Покупатель  ООО "Пассив"                            (3)

            ---------------

  Адрес  630052, г. Новосибирск, ул. Станиславская, 40(3a)

       -----------------------------------------------

  ИНН/КПП покупателя 5410746825/541001001             (3б)

                    ----------------------------------

  Валюта: код 643 наименование   российский рубль     (4)

             ----             ------------------------

Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права

Единица измерения

Количество

Цена (тариф) за единицу измерения

Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога

В том числе акциз

Налоговая ставка

Сумма налога

Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога

код

условное обозначение (национальное)

до изменения

после изменения

до изменения

после изменения

до изменения

после изменения

разница

до изменения

после изменения

разница

до изменения

после изменения

Разница

до изменения

после изменения

разница

к уменьшению

к доплате

к уменьшению

к доплате

к уменьшению

к доплате

к уменьшению

к доплате

1

2

2а

3

3а

4

4а

5

5а

5б

5в

6

6а

6б

6в

7

8

8а

8б

8в

9

9а

9б

9в

Сироп яблочный концентрат

130

тыс.л

3,0

3,0

800

850

2400

2550

-

150

-

-

-

-

18%

432

459

-

27

2832

3009

-

177

Итого по корректировочному счету-фактуре

Х

Х

-

150

Х

Х

Х

-

27

Х

Х

-

177

Руководитель организации     Иванов        Иванов                      Главный бухгалтер  Петрова    Петрова

                            --------     ---------                                       ---------   --------

                            (подпись)     (ф.и.о.)                                       (подпись)   (ф.и.о.)

Индивидуальный предприниматель ----------  --------  --------------------------------------------------------

                               (подпись)   (ф.и.о.) (реквизиты свидетельства о государственной регистрации

                                                                 Индивидуального предпринимателя)

Примечание. 1. Первый экземпляр корректировочного счета-фактуры, составленного на бумажном носителе - покупателю, второй экземпляр - продавцу.

2. При составлении организацией корректировочного счета-фактуры в электронном виде показатель "Главный бухгалтер (подпись) (Ф.И.О.)" не формируется.

Е. Нагорная,

юрисконсульт налоговой практики компании "Доверенный советникЪ"

"Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) проект постановления Правительства РФ "О счетах-фактурах и признании утратившими силу некоторых нормативных актов Правительства Российской федерации" (далее - Проект) был размещен на сайте minfin.ru, сейчас его можно найти на портале nalog.ru

*(2) письмо ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ (далее - Письмо)

*(3) пост. Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Постановление N 914)

*(4) подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ

*(5) п. 2 ст. 169 НК РФ

*(6) п. 4 ст. 170 НК РФ