Учетная политика государственных (муниципальных) учреждений для целей бухгалтерского учета (С.Г. Хабаев, "Бюджетный учет", N 12, декабрь 2011 г.)

Учетная политика государственных (муниципальных) учреждений для целей бухгалтерского учета

Формирование единых принципов организации бухгалтерского учета является неотъемлемым условием деятельности любого учреждения.

Необходимость учетной политики обусловлена прежде всего спецификой деятельности конкретных государственных (муниципальных) учреждений. О правилах формирования учетной политики для целей бухгалтерского учета пойдет речь в данной статье.

В связи с вступлением в силу в 2011 году ряда документов, регламентирующих бухгалтерский учет в государственных (муниципальных) учреждениях, к настоящему времени сформировалась пятиуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета в данных организациях (см. рисунок 1).

1-й уровень	Бюджетный кодекс, Гражданский кодекс, Закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), Закон от 3 ноября 2006 г. N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях", Закон от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях"
2-й уровень	Приказ Минфина России от 1 декабря 2010 г. N 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению" (далее - Инструкция N 157н)
	Приказ Минфина России от 15 декабря 2010 г. N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению" (далее - Приказ N 173н)
3-й уровень	Приказ Минфина России от 6 декабря 2010 г. N 162н "Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению"	Приказ Минфина России от 16 декабря 2010 г. N 174н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению"	Приказ Минфина России от 23 декабря 2010 г. N 183н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению"
4-й уровень	Документы главного распорядителя бюджетных средств, регламентирующих отраслевую специфику учета в казенных учреждениях	Документы учредителей, регламентирующие отраслевую специфику учета в бюджетных учреждениях	Документы учредителей, регламентирующие отраслевую специфику учета в автономных учреждениях
5-й уровень	Учетная политика казенных учреждений	Учетная политика бюджетных учреждений	Учетная политика автономных учреждений

Рисунок 1

Нормативными документами, которыми в первую очередь будут руководствоваться в государственных (муниципальных) учреждениях при формировании учетной политики для целей бухгалтерского учета, будут Закон N 129-ФЗ и Инструкция N 157н.

Согласно пункту 6 Инструкции N 157н государственные (муниципальные) учреждения в целях организации бухгалтерского учета руководствуются законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующими бухгалтерский учет, Инструкцией N 157н и формируют свою учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и полномочий, выполняемых им в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из Закона N 129-ФЗ вытекают следующие правила формирования учетной политики:

1) принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета (п. 3 ст. 6);

2) принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год (п. 4 ст. 6);

3) изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности (п. 4 ст. 6);

4) в целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года (п. 4 ст. 6);

5) в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организация объявляет об изменениях в своей учетной политике на следующий отчетный год (п. 4 ст. 13).

Кроме вышеперечисленных норм при формировании учетной политики следует руководствоваться еще несколькими правилами:

- в учетной политике рассматриваются только те вопросы, решение которых в соответствии с нормативными документами многовариантно или не определено в нормативных документах;

- дополнения в учетную политику могут быть внесены в течение года, необходимость дополнений может быть связана с изменениями, произошедшими в организации (например, появление филиала в учреждении приводит к необходимости внесения дополнений в график документооборота);

- учетная политика утверждается и применяется по учреждению в целом, то есть филиалы не могут иметь учетную политику, отличную от той, что принята в головном учреждении.

В пункте 6 Инструкции N 157н определен перечень вопросов, необходимых для изложения в учетной политике государственных (муниципальных) учреждений. В учетной политике данных учреждений утверждаются:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета;

- методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;

- порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;

- формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством Российской Федерации не установлены обязательные для их оформления формы документов. При этом утвержденные субъектом учета формы документов должны содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные Инструкцией N 157н;

- порядок организации и обеспечения (осуществления) субъектом учета внутреннего финансового контроля;

- иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.

Содержание данного пункта Инструкции N 157н свидетельствует о том, что перечень вопросов, отражаемых в учетной политике, не является закрытым.

Учетная политика государственных (муниципальных) учреждений состоит из двух разделов:

- организационного;

- методического.

Организационный раздел

Рассмотрим содержание организационного раздела учетной политики государственных (муниципальных) учреждений. В данном разделе следует раскрыть следующую информацию.

Перечень документов, регламентирующих отраслевую специфику бухгалтерского учета в государственном (муниципальном) учреждении

Например, для учреждений здравоохранения такими документами могут быть:

- Отраслевые особенности бюджетного учета в системе здравоохранения Российской Федерации, утвержденные Минздравсоцразвития России 9 июня 2007 года;

- приказ Минздрава СССР от 5 мая 1983 г. N 530 "Об утверждении Инструкции по учету продуктов питания в лечебно-профилактических и других учреждениях здравоохранения, состоящих на государственном бюджете СССР".

Организацию бухгалтерской службы в учреждении

В соответствии со статьей 6 Закона N 129-ФЗ существуют следующие варианты организации бухгалтерской службы в организациях:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) руководитель ведет бухгалтерский учет лично.

Рабочий план счетов

В рабочем плане счетов должен быть указан перечень синтетических и аналитических счетов, используемых в государственном (муниципальном) учреждении. Эту информацию следует представить в виде приложения к учетной политике. Рабочий план счетов зависит от специфики деятельности государственного (муниципального) учреждения. При этом у государственных (муниципальных) учреждений есть возможность вводить:

- дополнительные коды вида аналитического счета. Например, согласно пункту 199 Инструкции N 157н в рамках формирования учетной политики учреждение вправе с учетом требований законодательства Российской Федерации, органов, осуществляющих функции и полномочия учредителя, налогового законодательства Российской Федерации по раскрытию информации о результатах деятельности учреждения (раздельном учете) устанавливать в составе рабочего плана счетов дополнительную группировку расчетов по видам доходов (поступлений) - дополнительные аналитические коды номеров счетов бухгалтерского учета;

- дополнительные коды вида синтетического счета. Например, согласно пункту 300 Инструкции N 157н учреждение вправе в рамках формирования учетной политики устанавливать дополнительные коды вида синтетического счета к счету 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" в целях осуществления аналитического учета финансовых результатов, например по годам их формирования.

График документооборота

Порядок организации документооборота определен в Положении "О документах и документообороте в бухгалтерском учете", утвержденном Минфином СССР от 29 июля 1983 г. N 105 (далее - Положение N 105). Согласно данному Положению движение первичных документов в бухгалтерском учете (создание или получение от других предприятий, учреждений, принятие к учету, обработка, передача в архив) регламентируется графиком.

В Положении N 105 определены следующие правила формирования графика документооборота:

- работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер;

- график документооборота утверждается приказом руководителя предприятия, учреждения;

- график документооборота может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением предприятия, учреждения, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ;

- каждому исполнителю вручается выписка из графика. В выписке перечисляются документы, относящиеся к сфере деятельности исполнителя, сроки их представления и подразделения предприятия, учреждения, в которые представляются указанные документы;

- контроль за соблюдением исполнителями графика документооборота по предприятию, учреждению осуществляет главный бухгалтер.

В Положении N 105 приведен пример графика документооборота, который представлен на рисунке 2.

Утверждено приказом N _____от _____________

Наименование документа	Создание документа					Проверка документа				Обработка документа		Передача в архив
	Количество экз.	Ответственный за выписку	Ответственный за оформление	Ответственный за исполнение	Срок исполнение	Ответственный за проверку	Кто представляет	Порядок представления	Срок представления	Кто исполняет	Срок исполнение	Кто исполняет	Срок передачи
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14

Рисунок 2

Формы первичных учетных документов

Согласно постановлению Госкомстата России от 24 марта 1999 г. N 20 "Об утверждении Порядка применения унифицированных форм первичной учетной документации" учреждения могут добавлять в первичные учетные документы дополнительные реквизиты. Кроме того, формы бланков являются рекомендуемыми и могут быть изменены, но при этом вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно-распорядительным документом организации. Таким образом, информацию об изменениях, которые будут внесены в унифицированные формы первичных учетных документов, необходимо отразить в учетной политике.

Если же государственное (муниципальное) учреждение использует неунифицированные формы первичных документов, необходимо, чтобы эти документы содержали обязательные реквизиты. Перечень обязательных реквизитов представлен в статье 9 Закона N 129-ФЗ и в пункте 7 Инструкции N 157н. К обязательным реквизитам относятся:

- наименование документа;

- дата составления документа;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц.

Кроме этого, в том же пункте Инструкции N 157н определено, что в случае отсутствия утвержденных форм сводных учетных документов Минфином России государственные (муниципальные) учреждения вправе в рамках формирования своей учетной политики утверждать формы сводных учетных документов с учетом требований к составу обязательных реквизитов, предусмотренных пунктом 7 Инструкции N 157н.

Внесение изменений в формы учетных регистров

С 1 января 2011 года вступил в действие Приказ N 173н. При формировании учетной политики следует обратить внимание на содержание приложения 5 к данному приказу. В данном приложении, в частности, предусматривается, что:

- для отражения аналитических показателей, формируемых согласно учетной политике, субъект учета вправе ввести в регистры бухгалтерского учета дополнительные реквизиты и показатели при условии сохранения обязательных реквизитов и показателей, предусмотренных формами документов, утвержденными Приказом N 173н. При этом следует отметить, что удаление субъектами учета отдельных реквизитов из форм первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, утвержденных Приказом N 173н, не допускается;

- форматы регистров бухгалтерского учета носят рекомендательный характер и при необходимости могут быть изменены;

- при изготовлении бланочной продукции на основе унифицированных форм регистров бухгалтерского учета является допустимым изменение (сужение, расширение) размеров граф и строк с учетом значности показателей, а также включение дополнительных строк и создание вкладных листов для удобства размещения и обработки информации.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов

Этот перечень в соответствии с пунктом 3 статьи 9 Закона N 129-ФЗ утверждает руководитель учреждения по согласованию с главным бухгалтером.

Технология обработки учетной информации

В современных условиях государственные (муниципальные) учреждения имеют широкие возможности выбора программных продуктов для ведения бухгалтерского учета. Характеристики программного продукта, используемого в учреждении, следует указать в учетной политике.

Периодичность формирования регистров бухгалтерского учета на бумажных носителях

Согласно пункту 19 Инструкции N 157н формирование регистров бухгалтерского учета на бумажном носителе при комплексной автоматизации бухгалтерского учета осуществляется с периодичностью, установленной в рамках формирования учетной политики субъектом учета, но не реже периодичности, установленной для составления и представления субъектом учета бухгалтерской отчетности, формируемой на основании данных соответствующих регистров бухгалтерского учета.

Структура инвентарного номера

Согласно пункту 46 Инструкции N 157н каждому инвентарному объекту недвижимого имущества, а также инвентарному объекту движимого имущества, кроме объектов стоимостью до 3000 рублей включительно и объектов библиотечного фонда независимо от их стоимости, присваивается уникальный инвентарный порядковый номер независимо от того, находится он в эксплуатации, запасе или на консервации. В учетной политике государственного (муниципального) учреждения следует раскрыть структуру инвентарного номера.

Порядок и сроки проведения инвентаризации

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем учреждения, за исключением случаев, когда инвентаризация обязательна (п. 1 ст. 12 Закона N 129-ФЗ.) Согласно пункту 2 статьи 12 Закона N 129-ФЗ проведение инвентаризации обязательно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Срок, на который выдаются денежные средства под отчет на хозяйственные нужды

В пункте 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением Совета директоров Центрального Банка России от 22 сентября 1993 г. N 40, определено, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. В документе не определен срок, на который необходимо выдавать денежные средства под отчет. Следовательно, данный срок необходимо определить в учетной политике. Кроме того, в учетной политике необходимо предусмотреть срок, в течение которого следует выдать подотчетные суммы командированным лицам, например 3-5 дней до начала командировки.

Использование контрольно-кассовой техники

При раскрытии данного вопроса необходимо обратиться к Закону от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ). Пункт 1 статьи 2 Закона N 54-ФЗ требует применение контрольно-кассовой техники в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Однако в пунктах 2-3 статьи 2 Закона N 54-ФЗ определены случаи, при которых можно производить наличные расчеты без применения контрольно-кассовой техники. Так как в Законе N 54-ФЗ в определенных случаях предоставлено право выбора организациям в использовании или неиспользовании контрольно-кассовой техники, то выбор организации должен быть определен в учетной политике. Государственные (муниципальные) учреждения, которые в соответствии с Законом N 54-ФЗ могут не применять контрольно-кассовую технику, должны свой выбор отразить в организационном разделе учетной политики.

Контрольно-кассовая техника может не применяться в случае оказания услуг населению при условии выдачи учреждениями соответствующих бланков строгой отчетности.

В пункте 3 статьи 2 Закона N 54-ФЗ представлены виды деятельности, при осуществлении которых организации и индивидуальные предприниматели в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения могут производить наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники. Законом N 54-ФЗ предусмотрена, например, возможность неприменения контрольно-кассовой техники при обеспечении питанием учащихся и работников общеобразовательных школ и приравненных к ним учебных заведений во время учебных занятий.

Лимит наличных денежных средств в кассе

В соответствии с пунктом 2.5 Положения Центрального банка России от 5 января 1998 г. N 14-П "О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации" лимиты остатка кассы распорядителей и получателей средств федерального бюджета, открывших лицевые счета в органах Федерального казначейства, устанавливаются учреждениями Банка России или уполномоченными кредитными организациями органам Федерального казначейства Российской Федерации с учетом указанных распорядителей и получателей средств федерального бюджета. Расчет на установление лимита остатка кассы в этом случае представляется органами Федерального казначейства с учетом распорядителей и получателей средств федерального бюджета, открывших лицевые счета в органах Федерального казначейства в установленном порядке.

Постановка бухгалтерского учета в филиалах

Согласно пункту 2 статьи 55 Гражданского кодекса филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функцию представительства. Если у государственного (муниципального) учреждения есть филиалы, то необходимо определиться, каким образом будет организована учетная работа. Первый вариант - организация бухгалтерских служб в филиалах, второй - ведение учета в бухгалтерии головного учреждении.

Методический раздел

Порядок оценки материальных запасов в случае централизованных закупок

Согласно пункту 103 Инструкции N 157н учреждение, осуществляющее централизованные закупки материальных запасов и (или) торговую (производственную) деятельность, согласно установленной им учетной политике затраты, произведенные по заготовке и доставке материальных запасов до центральных (производственных) складов (баз) и (или) грузополучателей, включая страхование доставки, вправе не включать в фактическую стоимость приобретаемых материальных запасов, а относить их в составе расходов на финансовый результат текущего финансового года.

Порядок оценки списываемых материальных запасов

Согласно пункту 108 Инструкции N 157н выбытие (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы либо по средней фактической стоимости.

Применение одного из указанных способов определения стоимости материальных запасов при выбытии по группе (виду) материальных запасов осуществляется непрерывно в течение финансового года.

Перечень и порядок списания расходов будущих периодов

Согласно пункту 302 Инструкции N 157н расходы будущих периодов подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года в порядке, устанавливаемом учреждением (равномерно, пропорционально объему продукции (работ, услуг) и др.), в течение периода, к которому они относятся. Следует отметить, что перечень методов списания расходов будущих периодов не является закрытым.

Перечень документов, на основании которых осуществляется отражение операций по принятию обязательств (денежных обязательств)

Согласно пункту 318 Инструкции N 157н учет принятых обязательств и (или) денежных обязательств осуществляется на основании документов, подтверждающих их принятие в соответствии с перечнем, установленным учреждением в рамках формирования учетной политики, с учетом требований по санкционированию оплаты принятых денежных обязательств, установленных финансовым органом. При раскрытии данного вопроса в учетной политике необходимо выделить следующие группы обязательств (денежных обязательств) и документов, подтверждающих их принятие:

- обязательства, принятие которых происходит в момент заключения договора (например, поставка основных средств и материальных запасов, проведение ремонтных работ и т.д.);

- обязательства, принятие которых происходит в момент формирования документов, подтверждающих оказание услуг или работ (например, услуги сотовой связи, коммунальные услуги);

- обязательства, принятие которых происходит в момент формирования иных документов (например, налоговых деклараций или расчетно-платежной ведомости).

Учет на забалансовых счетах

Применение дополнительных забалансовых счетов

Пункт 332 Инструкции N 157н позволяет государственным (муниципальным) учреждениям вводить дополнительные забалансовые счета для сбора информации в целях обеспечения управленческого учета. В данном разделе следует отразить введенные дополнительные забалансовые счета.

Порядок оценки бланков строгой отчетности на забалансовом счете

Бланки строгой отчетности учитываются на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности" в условной оценке: один бланк - один рубль, а в случаях, установленных учреждением в рамках формирования учетной политики, по стоимости приобретения бланков (п. 337 Инструкции N 157н).

Перечень материальных ценностей, учитываемых на забалансовом счете 09 "Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных"

Перечень материальных ценностей, учитываемых на забалансовом счете 09 "Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных" (двигатели, аккумуляторы, шины, покрышки и т.п.), устанавливается учетной политикой учреждения (п. 349 Инструкции N 157н).

Порядок учета основных средств на забалансовом счете 21 "Основные средства стоимостью до 3000 рублей включительно в эксплуатации"

Принятие к учету данных объектов основных средств осуществляется на основании первичного документа, подтверждающего ввод объекта в эксплуатацию в условной оценке: один объект - один рубль, в случае утверждения учреждением в рамках формирования учетной политики иного порядка - по балансовой стоимости введенного в эксплуатацию объекта (п. 373 Инструкции N 157н).

Порядок формирования стоимости работ (услуг)

В методическом разделе учетной политики бюджетных и автономных учреждений необходимо раскрыть информацию о порядке формирования стоимости государственных (муниципальных) услуг (работ), а также услуг (работ), оказываемых в рамках деятельности, приносящей доход. Соответственно в учетной политике следует раскрыть следующие вопросы.

Перечень прямых расходов, связанных с изготовлением готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг

В Инструкции N 157н отсутствует перечень прямых расходов, связанных с изготовлением готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг. Согласно пункту 17 приказа Минфина России и Минэкономразвития России от 29 октября 2010 г. N 137н/527 (далее - Приказ N 137н/527) в составе нормативных затрат, непосредственно связанных с оказанием государственной услуги, учитываются следующие группы затрат:

- нормативные затраты на оплату труда и начисления на выплаты по оплате труда персонала, принимающего непосредственное участие в оказании государственной услуги;

- нормативные затраты на приобретение материальных запасов, потребляемых в процессе оказания государственной услуги;

- иные нормативные затраты, непосредственно связанные с оказанием государственной услуги.

Перечень данных расходов согласно пункту 17 Приказа N 137н/527 не является закрытым. Учитывая тот факт, что в зависимости от специфики деятельности государственного (муниципального) учреждения перечень прямых расходов может меняться, данную информацию следует отразить в учетной политике.

Перечень накладных расходов и способ распределения данных расходов

В Инструкции N 157н отсутствует определение накладных расходов, а также перечень расходов, которые следует отнести к накладным. В связи с этим в учетной политике бюджетных и автономных учреждений следует указать, какие именно расходы относятся к накладным. В пункте 134 Инструкции N 157н представлены следующие способы распределения накладных расходов:

- пропорционально прямым затратам по оплате труда;

- пропорционально материальным затратам;

- пропорционально иным прямым затратам;

- пропорционально объему выручки от реализации продукции (работ, услуг);

- пропорционально иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения.

Следует обратить внимание на то, что перечень способов распределения не является закрытым.

Перечень общехозяйственных расходов и способ распределения данных расходов

В Инструкции N 157н четко не прописаны способы распределения общехозяйственных расходов. В пункте 135 Инструкции N 157н определено только, что общехозяйственные расходы учреждения, произведенные за отчетный период (месяц), согласно утвержденной учреждением учетной политике распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг, а в части нераспределяемых расходов - на увеличение расходов текущего финансового года. Следовательно, в учетной политике бюджетные и автономные учреждения должны определить, классифицируют они какие-нибудь общехозяйственные расходы как не распределяемые или нет.

Перечень методов распределения общехозяйственных расходов определен в Приказе N 137н/527. В пункте 26 данного документа определено, что в случае, если учреждение оказывает несколько государственных услуг, распределение затрат на общехозяйственные нужды по отдельным государственным услугам рекомендуется осуществлять одним из следующих способов:

- пропорционально фонду оплаты труда основного персонала, непосредственно участвующего в оказании государственной услуги;

- пропорционально объему оказываемых государственных услуг в случае, если государственные услуги, оказываемые учреждением, имеют одинаковую единицу измерения объема услуг (чел., тыс. чел, посещений и т.д.) либо могут быть приведены в сопоставимый вид (например, если одна государственная услуга измеряется в чел., а другая в тыс. чел., то единицы измерения первой государственной услуги могут быть переведены в тыс. чел. путем умножения объема соответствующей государственной услуги на 1000);

- пропорционально площади, используемой для оказания каждой государственной услуги (при возможности распределения общего объема площадей учреждения между оказываемыми государственными услугами);

- путем отнесения всего объема затрат на общехозяйственные нужды на одну государственную услугу (или часть оказываемых учреждением государственных услуг), выделенную(ых) в качестве основной(ых) услуги для учреждения;

- пропорционально иному выбранному показателю.

Содержание данного пункта Приказа N 137н/527 опять же свидетельствует о том, что перечень способов распределения общехозяйственных расходов не является закрытым.

Порядок учета товаров, предназначенных для розничной продажи

Согласно пункту 125 Инструкции N 157н учреждения, осуществляющие розничную торговлю, товары, переданные в реализацию, вправе учитывать по их розничной цене с обособленным учетом торговой надбавки (торговой скидки), то есть бюджетным и автономным учреждениям следует определиться, будут они при учете товаров применять счет 0 105 39 000 "Наценка на товары - иное движимое имущество учреждения" или нет.

Способ распределения издержек обращения

Данный вопрос не раскрыт в Инструкции N 157н. В пункте 136 Инструкции N 157н определено только, что сумма затрат, произведенных учреждением в результате реализации товаров, в том числе в процессе продвижения товаров, относится к издержкам обращения. Следовательно, в учетной политике следует определить базу распределения издержек обращениям.

С.Г. Хабаев,

доктор экономических наук,

доцент, консультант ООО "ЦентрАудит М"

"Бюджетный учет", N 12, декабрь 2011 г.