Оценка земель сельскохозяйственного назначения (М.А. Третьякова, "Бухучет в сельском хозяйстве", N 12, декабрь 2011 г.)

Оценка земель сельскохозяйственного назначения

В связи с активным формированием рынка земли в России актуальными остаются вопросы оценки земли. В статье рассматриваются историческая и справедливая стоимость земли, порядок их определения, положительные и негативные стороны применения данных оценок, а также раскрываются методологические подходы к оценке земель сельскохозяйственного назначения. Особое внимание уделяется кадастровой оценке, ее формированию и применению.

Первоначальная (историческая) стоимость земли

Первоначальная (историческая) стоимость имущества организации определяется как сумма денежных средств или их эквивалентов или справедливая стоимость иного возмещения, уплаченных за активы в момент их приобретения [8, с. 133]. Концепция оценки по первоначальной (исторической) стоимости считается объективной, поскольку она основана на ее документальном подтверждении. Именно поэтому земельные участки, учитываемые в составе основных средств, которые согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденному приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, должны отражаться в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, и в силу того, что земельные участки не подлежат амортизации, они включаются в бухгалтерский баланс по первоначальной стоимости [5, с. 1].

Учет по модели первоначальной (исторической) стоимости позволяет соблюдать один из основных принципов бухгалтерского учета - принцип сопоставимости результатов.

Однако такой подход к оценке имеет и существенные недостатки. С течением времени, как отмечают многие ученые, первоначальная (историческая) стоимость теряет свою актуальность. Стоимость земли по истечении как длительного периода, так и небольшого отрезка времени может меняться в зависимости от экономической ситуации в стране или регионе. На стоимость земли оказывают влияние также уровень занятости населения, платежеспособность, источники финансирования, ставка процента, издержки, связанные с оформлением сделок, налоги и налоговые режимы, местоположения конкретного земельного участка или изменение окружающей инфраструктуры. Таким образом, на стоимость земли оказывает влияние множество факторов: экономические, социальные, юридические, административные или политические, физические, связанные с окружающей средой либо с местоположением.

Следовательно, земля, оцененная по первоначальной (исторической) стоимости, с течением времени все менее соответствует аналогичным оценкам других активов (материалов, готовой продукции и т.д.). Это несоответствие усугубляется влиянием вышеперечисленных факторов. К тому же при применении оценки по себестоимости в балансе суммируются оценки активов, приобретенных в разное время, в результате чего "данные баланса являются, по меньшей мере, сомнительными" [6, с. 321].

Именно поэтому в настоящее время основной тенденцией в учете и финансовой отчетности является постепенное вытеснение исторической стоимости, или себестоимости, оценками по "справедливой стоимости".

Справедливая стоимость земли

"Справедливая стоимость - это сумма, на которую можно обменять актив или погасить задолженность в процессе сделки между информированными, заинтересованными и независимыми друг от друга сторонами" [1, с. 16]. Справедливая оценка должна базироваться на реальной экономической ситуации. Тенденция перехода к оценке активов и обязательств организации по справедливой стоимости способствует сближению ее балансовой и рыночной стоимости [8, с. 147]. Отсюда вытекает, что рыночная цена - это наилучший показатель справедливой стоимости. В основе методологии оценки лежит рыночная стоимость, на базе которой может устанавливаться справедливая стоимость, хотя само понятие рыночной стоимости является более узким, чем понятие справедливой стоимости. В соответствии с Международными стандартами оценки рыночная стоимость - "это расчетная денежная сумма, за которую состоялся бы обмен имущества на дату оценки между заинтересованным покупателем и заинтересованным продавцом в результате коммерческой сделки после проведения надлежащего маркетинга, при которой каждая из сторон действовала бы, будучи хорошо осведомленной, расчетливо и без принуждения" [3, с. 74].

Для определения рыночной стоимости используется три методологических подхода: затратный, доходный и сравнительный. Затратный подход основан на предположении о том, что инвестор заплатит за оцениваемую землю цену, которую можно представить в виде суммы затрат на ее приобретение и проведение на ней идентичных или аналогичных по назначению и качеству улучшений. Доходный подход основан на представлении о том, что стоимость оцениваемой земли зависит от величины дохода, который может быть получен собственником в результате владения этой землей. При применении данного подхода анализируется способность оцениваемой земли генерировать определенный доход, который обычно выражается в форме дохода от ее использования и дохода от последующей (возможной) продажи. Иными словами, стоимость земли определяется на основании текущей стоимости будущих чистых доходов от владения этой землей с учетом фактора времени.

Сравнительный подход основан на принципе замещения, суть которого заключается в том, что рациональный инвестор (покупатель) не заплатит за оцениваемую землю сумму, большую, чем та, в которую обойдется приобретение на рынке сходного объекта, обладающего такой же полезностью, то есть цены, заплаченные на рынке за аналогичные или сопоставимые земельные участки, должны отражать рыночную стоимость оцениваемой земли.

Стоимость оцениваемой земли на основании сравнительного подхода рассчитывается исходя из данных о недавно совершенных сделках или предложениях о продажах земельных участков, сходных с оцениваемым участком. Поэтому возможность применения данного подхода основана на сборе и анализе информации о продажах (предложениях) аналогичных или сопоставимых земельных участков с целью определения величины корректировок величин, влияющих на оценку стоимости.

При проведении оценки земли обычно рассматривают все три подхода, а применяют только приемлемый подход для оценки конкретного земельного участка [7, с. 22]. В рамках каждого из подходов существуют конкретные методы оценки стоимости земли. При этом учитывается достаточность и достоверность доступных для использования того или иного метода рыночных данных.

Согласно МСФО 16 (IAS 16) "Основные средства" "справедливая стоимость земельных участков и зданий, как правило, определяется на основе рыночных свидетельств (индикаторов) путем оценки, которая обычно проводится профессиональным оценщиком" [2, с. 32]. При отсутствии рыночных свидетельств (индикаторов) справедливой стоимости подобные активы оценивают исходя из дохода или затрат замещения [3, с. 81].

Справедливая стоимость отражает не реальные сделки, совершенные предприятием, а некоторую условную сумму, которая могла быть выручена в случае, если актив был бы продан на отчетную дату. Поэтому ее применение нарушает принцип осмотрительности (осторожности, консерватизма), в соответствии с которым при подготовке финансовой отчетности следует минимизировать различного вида неопределенности, неизбежно возникающие в связи с оценкой хозяйственных событий.

В связи с тем, что стоимость земли с течением времени меняется, возникает необходимость в раскрытии информации о земле по ее справедливой стоимости, которую следует отражать в пояснительной записке. Данная информация представляет пользователю дополнительные данные для анализа деятельности предприятия, не меняя при этом данных отчетности.

Кадастровая оценка земель

Определение обоснованной платы за землю является одной из основных задач государственного управления земельными ресурсами, так как оценка земли играет важную роль при заключении сделок с землей. Но стоимость земли имеет важное значение и в налоговой системе. Расчет земельного налога осуществляется на основании кадастровой стоимости (доли кадастровой стоимости) земельного участка, поэтому в разделе 2 "Расчет налоговой базы и суммы земельного налога" налоговой декларации по земельному налогу указывается кадастровая оценка земельного участка.

Согласно Федеральному закону от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости" кадастр объектов недвижимости ведется с целью получения информации по управлению земельными ресурсами и осуществления контроля над их использованием и охраной, а также регистрации прав на имущество и сделок с ним, в том числе и экономической оценки земель. Государственный кадастровый учет земельных участков сопровождается присвоением каждому земельному участку кадастрового номера.

Государственная кадастровая оценка земель сельскохозяйственного назначения осуществляется по единой методике на основании приказа Минэкономразвития России от 20.09.2010 N 445 "Методические указания по государственной кадастровой оценке земель сельскохозяйственного назначения".

Определение кадастровой стоимости земель сельскохозяйственного назначения распространяется на земли следующих видов использования:

а) пригодные под пашни, сенокосы, пастбища, занятые залежами на дату проведения государственной кадастровой оценки земель, многолетними насаждениями, внутрихозяйственными дорогами, коммуникациями, лесными насаждениями, предназначенными для обеспечения защиты земель от воздействия негативных (вредных) природных, антропогенных и техногенных явлений, а также водными объектами, предназначенными для обеспечения внутрихозяйственной деятельности;

б) малопригодные под пашню, но используемые для выращивания некоторых видов технических культур, многолетних насаждений, ягодников, чая, винограда, риса;

в) занятые зданиями, строениями, сооружениями, используемыми для производства, хранения и первичной переработки сельскохозяйственной продукции;

г) занятые водными объектами и используемые для предпринимательской деятельности;

д) на которых располагаются леса;

е) прочие земли сельскохозяйственного назначения, в том числе болота, нарушенные земли, земли, занятые полигонами, свалками, оврагами, песками [4, с. 2].

Кадастровая стоимость земель сельскохозяйственного назначения определяется в три этапа. На первом этапе формируется перечень земельных участков в составе земель сельскохозяйственного назначения, на втором - устанавливаются удельные показатели кадастровой стоимости земли, а на третьем - осуществляется расчет кадастровой стоимости.

Кадастровая стоимость земельного участка определяется путем суммирования произведений удельных показателей кадастровой стоимости земель сельскохозяйственного назначения и площадей, занимаемых этими землями в границах земельного участка.

Определенную сложность в процессе оценки представляет собой расчет удельных показателей, для осуществления которого необходимо определить перечень почвенных разновидностей и площади, а также все сельскохозяйственные культуры, возможные к выращиванию, перечень культур допустимых чередований посевов и общее количество полей севооборота; определить нормативную урожайность каждой сельскохозяйственной культуры и ее рыночную цену; осуществить расчет валового дохода на единицу площади для каждой сельскохозяйственной культуры; установить затраты на единицу площади на возделывание и уборку каждой сельскохозяйственной культуры; рассчитать значение коэффициента капитализации земельной ренты; произвести расчет удельного показателя кадастровой стоимости земель.

Выводы

Виды оценок земли и сфера их применения регламентированы Земельным кодексом Российской Федерации (ЗК РФ). Рыночная стоимость земли определяется при совершении сделок с нею. Кадастровая стоимость земельного участка устанавливается для целей налогообложения. На первый взгляд кадастровая и рыночная стоимость земли не связаны между собой, так как имеют разные цели и сферы применения. Однако в соответствии с п. 3 ст. 66 ЗК РФ в случаях определения рыночной стоимости земельного участка его кадастровая стоимость устанавливается в процентах от рыночной стоимости.

Библиографический список

1. Международные стандарты бухгалтерского учета (МСБУ).

2. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).

3. Международные стандарты оценки. 2007 / Под ред. Микерина Г., Артеменкова И. - М.: Российское общество оценщиков, 2009. - С. 74-147.

4. Приказ Минэкономразвития России от 20.09.2010 N 445 "Методические указания по государственной кадастровой оценке земель сельскохозяйственного назначения".

5. Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

6. Соловьева О.В. Международные стандарты финансовой отчетности. Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности. - М.: Эксмо, 2010. - С. 321.

7. Сигидов Ю.И., Рыбянцева М.С., Ясменко Г.Н., Оксанич Е.А., Игнатова О.М. Балансоведение. - М.: Рид Групп, 2011.

8. Федеральный стандарт оценки N 1 "Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования к проведению оценки", утвержденный приказом Минэкономразвития России от 20.07.2007 N 256.

9. Хоружий Л.И. О концептуальных подходах к применению справедливой стоимости в бухгалтерском учете АПК // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. - 2007. - N 7, С. 50-52.

10. Карзаева Н.Н. Учет земельных участков как части имущественных комплексов // Бухгалтерский учет. - 2004. - N 22. - С. 18-21.

М.А. Третьякова,

ст. преподаватель кафедры экономики,

управления и информационных технологий

Московского института лингвистики

"Бухучет в сельском хозяйстве", N 12, декабрь 2011 г.