Проведение и отражение результатов переоценки основных средств в бухгалтерском учете (Е.В. Орлова, "Российский налоговый курьер", N 24, декабрь 2011 г.)

Проведение и отражение результатов переоценки основных средств в бухгалтерском учете

Стоимость основных средств, указанная в бухгалтерской отчетности, может перестать адекватно отражать рыночную стоимость таких активов. В связи с этим многие организации на конец года проводят переоценку таких объектов. Рассмотрим, как правильно документально оформить и корректно отразить в бухучете такие операции.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных в ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н) и иными положениями по бухучету. Изменение первоначальной стоимости ОС допускается, в частности, при переоценке основных средств. Основание - пункт 14 ПБУ 6/01 и пункт 41 Методических указаний по бухучету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.03 N 91н, далее - Методические указания). Переоценка проводится на конец отчетного года.

Понятие переоценки основных средств

Целью переоценки является определение реальной стоимости объектов ОС путем приведения их первоначальной стоимости в соответствие с рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки (п. 41 Методических указаний).

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год на конец отчетного года переоценивать группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01 и п. 43 Методических указаний). При этом переоценивать следует как действующие объекты, так и объекты, находящиеся на консервации или в запасе (письмо Минфина России от 08.02.07 N 02-14-07/274). Организация сама определяет периодичность проведения переоценки, перечень групп однородных объектов, которые будут переоцениваться, а также методику определения текущей (восстановительной) стоимости. Принятое решение закрепляется в бухгалтерской учетной политике.

Например, в учетной политике можно закрепить, что данное мероприятие проводится ежегодно и только в отношении объектов недвижимости. А текущая (восстановительная) стоимость каждого объекта определяется как сумма его рыночной стоимости, полученной в результате переоценки (оценка БТИ), то есть его остаточной стоимости, и величины скорректированной амортизации.

Отметим, что проведение переоценки основных средств - это право, а не обязанность организации. Поэтому налоговые органы не могут обязать организацию провести переоценку основных средств и использовать ее результаты для целей исчисления налога на имущество (постановления ФАС Северо-Кавказского от 01.04.08 N Ф08-1464/08-537А и Московского от 15.03.07, 22.03.07 N КА-А40/1725-07 округов). Однако если организация приняла решение переоценивать определенные группы ОС, то в последующем их регулярная переоценка будет обязательной (п. 15 ПБУ 6/01 и п. 44, 45 Методических указаний).

Преимущества и недостатки проведения переоценки объектов ОС

При принятии решения о проведении переоценки организации необходимо учитывать следующие преимущества и недостатки:

- в случае возрастания первоначальной стоимости ОС при переоценке увеличивается величина чистых активов и собственного капитала, в результате чего организация становится более привлекательной для инвесторов и имеет больше возможностей для получения кредитов и займов;

- в результате переоценки может измениться сумма залогового обеспечения. Для заемщика это может иметь негативные последствия, так как в случае уменьшения стоимости залогового обеспечения банк может предложить увеличить сумму залога;

- увеличение первоначальной стоимости ОС в случае переоценки ведет к увеличению размера налога на имущество. Ведь налоговой базой по указанному налогу является среднегодовая стоимость основных средств, которая рассчитывается исходя из их остаточной стоимости по данным бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). При этом переоценка может быть выгодна организации, если остаточная стоимость ОС значительно выше их рыночной стоимости. В таком случае это позволит сэкономить на налоге на имущество.

Подготовка к проведению переоценки

Согласно пункту 45 Методических указаний перед переоценкой необходимо:

- проверить наличие групп однородных объектов, подлежащих переоценке;

- подготовить перечень объектов в этих группах.

Однако ни ПБУ 6/01, ни Методические указания не дают определения понятия "группа однородных объектов". Поэтому организация самостоятельно распределяет основные средства по группам и закрепляет эту классификацию в бухгалтерской учетной политике. С данной позицией согласен и Минфин России в письме от 12.01.06 N 07-05-06/2. При этом необходимо исходить из признаков назначения этих объектов. На практике группа основных средств - это объекты одного типа. Например, основные средства могут распределяться на следующие однородные группы:

- здания;

- сооружения;

- транспортные средства;

- передаточные устройства;

- рабочие и силовые машины и оборудование;

- измерительные и регулирующие приборы и устройства;

- вычислительная техника;

- инструменты;

- производственный, хозяйственный инвентарь и принадлежности;

- многолетние насаждения;

- внутрихозяйственные дороги и т.д.

В перечне по каждой группе необходимо указать точное название объекта ОС, дату приобретения или сооружения, а также момент принятия объекта к бухучету (п. 45 Методических указаний).

Какими документами оформить результаты переоценки

Измененная стоимость ОС подтверждается ведомостью результатов переоценки однородных групп. Унифицированной формы этого документа нет, поэтому компания вправе разработать ее самостоятельно, утвердив в качестве одного из приложений к бухгалтерской учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008). В ведомости нужно указать следующие данные:

- наименование основного средства;

- инвентарный номер;

- дату приобретения объекта;

- дату принятия к бухучету в качестве основного средства;

- стоимость основного средства до даты проведения переоценки, которая числится на счете 01;

- текущую (восстановительную) стоимость переоцениваемого объекта по состоянию на 31 декабря отчетного года;

- коэффициент переоценки;

- сумму дооценки (уценки) стоимости основного средства;

- сумму начисленной амортизации по кредиту счета 02 до даты проведения переоценки;

- сумму начисленной амортизации после переоценки;

- сумму дооценки или уценки начисленной амортизации.

Кроме того, результаты переоценки основного средства необходимо отразить в разделе 3 "Переоценка" инвентарной карточки данного объекта по форме N ОС-6 (утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.03 N 7).

Итак, алгоритм действий организации при проведении переоценки выглядит следующим образом.

Во-первых, оформляется приказ о бухгалтерской учетной политике, которая содержит элемент "Порядок проведения переоценки основных средств".

Во-вторых, проводится подготовительная работа по переоценке основных средств, включающая:

- издание в произвольной форме приказа руководителя о создании комиссии по переоценке ОС, сроках переоценки, перечне групп однородных объектов, подлежащих переоценке;

- документальное оформление перечня объектов ОС, подлежащих переоценке;

- проведение переоценки ОС в соответствии с порядком, установленным организацией;

- оформление ведомости результатов переоценки однородных групп ОС.

В-третьих, в бухгалтерском учете и отчетности отражаются результаты переоценки.

В-четвертых, заполняется раздел 3 инвентарной карточки учета объекта ОС по форме N ОС-6.

На какую дату отражать дооценку или уценку

Начиная с отчетности за 2011 год переоценка ОС проводится на конец отчетного года - по состоянию на 31 декабря (письмо Минфина России от 14.06.11 N 07-02-06/106). Такие изменения были внесены в пункт 49 Положения по ведению бухучета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н). Напомним, что до 2011 года ее следовало проводить в межотчетный период по состоянию на начало отчетного года - на 1 января (прежняя редакция п. 15 ПБУ 6/01).

Кроме того, из Методических указаний с 2011 года исключен абзац 3 пункта 43. Тем самым был отменен запрет на переоценку земельных участков и объектов природопользования (воды, недр и других природных ресурсов). Напомним, что по общему правилу амортизация по таким объектам не начисляется ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете (п. 17 ПБУ 6/01 и п. 2 ст. 256 НК РФ). Подобные разъяснения приведены в письме Минфина России от 08.09.11 N 03-03-06/1/544.

Какие данные используются для проведения переоценки

Переоценка объекта ОС производится путем пересчета первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта. Это указано в пункте 15 ПБУ 6/01 и пункте 46 Методических указаний. Аналогичные разъяснения даны и в письме Минфина России от 29.08.11 N 03-05-05-01/68.

Следовательно, по объектам ОС переоценке подлежит не только стоимость самих основных средств, отражаемая на счете 01 "Основные средства", но и сумма амортизации, начисленная за все время их эксплуатации и учтенная на счете 02 "Амортизация основных средств".

Текущая (восстановительная) стоимость объектов ОС - это сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. Она определяется организацией в том числе на основе (п. 43 Методических указаний):

- данных на аналогичную продукцию;

- сведений, полученных от организаций-изготовителей;

- информации об уровне цен, имеющейся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;

- данных об уровне цен, опубликованных в средствах массовой информации (СМИ) и специальной литературе;

- оценки бюро технической инвентаризации;

- экспертных заключений о текущей (восстановительной) стоимости объектов ОС.

Переоценка проводится путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам (п. 43 Методических указаний). Но поскольку в настоящее время индексы для проведения переоценок основных фондов не публикуются, организация имеет право самостоятельно их разработать или использовать индексы, разработанные НИИ статистики Госкомстата России на коммерческой основе (письмо Минфина России от 31.07.03 N 04-02-05/3/63). На практике обычно используется метод прямого пересчета стоимости ОС по рыночным ценам. Учитывая, что индексный способ фактически не отменен, организация должна закрепить выбранный способ проведения переоценки в бухгалтерской учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008).

Примечание. В целях документального подтверждения измененной стоимости ОС организация оформляет специальную ведомость результатов переоценки однородных групп ОС.

Отражение результатов переоценки на счетах бухучета

Согласно пункту 15 ПБУ 6/01 и пункту 47 Методических указаний результаты переоценки ОС, проведенной по состоянию на конец отчетного года, подлежат отражению в бухучете обособленно. Уход от межотчетного периода повлиял и на способ отражения результатов переоценки в учете.

Так, уценка, которая прежде отражалась на счете 84 субсчете "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", с 2011 года отражается на счете 91-2 в качестве прочих расходов. Исключение составляет уценка, которая не превышает или равна сумме ранее проведенной дооценки, отраженной на счете 83 "Добавочный капитал". В этом случае налогоплательщик уменьшает свой добавочный капитал.

Аналогичным образом теперь отражаются и результаты дооценки, которая проводится в пределах ранее учтенной уценки, - по кредиту счета 91-1 в качестве прочих доходов. В остальных случаях дооценка, как и прежде, зачисляется в добавочный капитал организации. Порядок применения счета 83 не изменился. На нем учитываются результаты дооценки основных средств, а также суммы уценки, проводимой в пределах ранее учтенной дооценки. Указанные положения регламентированы пунктом 15 ПБУ 6/01 и пунктом 48 Методических указаний.

Как уже отмечалось, при переоценке ОС пересчитывается его первоначальная стоимость, а если данный объект ранее переоценивался - текущая восстановительная стоимость. Одновременно пересчитывается и сумма амортизации, начисленной по этому объекту за все время его использования, для чего применяется коэффициент переоценки. Он определяется как результат деления текущей стоимости объекта ОС (на дату последней переоценки) на его первоначальную стоимость до даты переоценки (либо восстановительную стоимость на дату предыдущей переоценки).

После проведения переоценки ежемесячную сумму амортизации рассчитывают исходя из новой текущей восстановительной стоимости объекта и прежнего срока полезного использования.

Таким образом, бухгалтерские записи, отражающие результаты проведенной переоценки основных средств, с 2011 года будут выглядеть следующим образом:

дооценка при первичной переоценке ОС

Дебет 01 Кредит 83

- отражена дооценка восстановительной стоимости;

Дебет 83 Кредит 02

- отражена дооценка амортизации;

уценка при первичной переоценке ОС

Дебет 91-2 Кредит 01

- отражена уценка восстановительной стоимости;

Дебет 02 Кредит 91-1

- отражена уценка амортизации;

дооценка при регулярной переоценке ОС

Дебет 01 Кредит 91-1

- отражена дооценка восстановительной стоимости в пределах сумм предыдущей уценки;

Дебет 91-2 Кредит 02

- отражена дооценка амортизации в пределах проведенной ранее уценки;

Дебет 01 Кредит 83

- отражена дооценка восстановительной стоимости сверх сумм предыдущей уценки;

Дебет 83 Кредит 02

- отражена дооценка амортизации сверх сумм предыдущей уценки;

уценка при регулярной переоценке ОС

Дебет 83 Кредит 01

- отражена уценка восстановительной стоимости в пределах сумм предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 83

- отражена уценка амортизации в пределах суммы проведенной ранее дооценки;

Дебет 91-2 Кредит 01

- отражена уценка восстановительной стоимости в части превышения предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 91-1

- отражена уценка амортизации сверх сумм предыдущей дооценки.

Отражение результатов переоценки в бухгалтерской отчетности

Начиная с 2011 года промежуточная и годовая бухгалтерская отчетность оформляется и представляется по формам, утвержденным приказом Минфина России от 02.07.10 N 66н (далее - приказ N 66н). Это прописано в пункте 7 указанного приказа, а также в письмах Минфина России от 24.01.11 N 07-02-18/01 и ФНС России от 12.07.11 N ЕД-4-3/11207@. Изменения в порядке переоценки основных средств нашли отражение в новых формах бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерский баланс. Раздел III "Капитал и резервы" баланса теперь включает строку 1340 "Переоценка внеоборотных активов", по которой отражается, в частности, дооценка объектов ОС. При этом суммы добавочного капитала указываются в бухгалтерском балансе отдельно по строке 1350 без учета сумм, которые появились в результате переоценки внеоборотных активов.

Отчет о прибылях и убытках. Начиная с годовой отчетности за 2011 год результаты переоценки, подлежащие зачислению в прочие доходы или расходы, отражаются в таблице 1 отчета о прибылях и убытках по строке 2340 "Прочие доходы" и строке 2350 "Прочие расходы" соответственно.

Если по итогам переоценки произошло изменение добавочного капитала, суммы такого изменения отражаются справочно в таблице 2 отчета о прибылях и убытках по строке 2510 "Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода". Здесь нужно показать суммы, начисленные на счете 83 за отчетный период при переоценке.

Отчет об изменениях капитала. В этой форме появилась специальная строка "Переоценка имущества". Она включена в расшифровку показателей "Увеличение капитала - всего" и "Уменьшение капитала - всего" как за отчетный, так и за предыдущий год (строки 3212, 3222 и 3312, 3322 соответственно).

Вместе с тем следует учитывать, что теперь по указанным строкам не отражаются данные по столбцу "Нераспределенная прибыль (убыток)". Ведь начиная с отчетности за 2011 год уценка относится на счет 91-2, а не на счет 84. Поэтому сформированные показатели по счетам 91-1 и 91-2 следует отражать по строкам 3211, 3221 и 3311, 3321 соответственно, то есть в составе чистой прибыли.

Если организация проводила переоценку до 2011 года

Текущий 2011 год является переходным годом для изменения правил учета переоценки основных средств, так как именно на этот год приходятся сразу две переоценки - и на 1 января (по прежним правилам), и на 31 декабря (по новым правилам).

Приказ Минфина России от 24.12.10 N 186н не содержит указаний об отражении результатов переоценки, проведенной организацией по окончании 2010 года. Поэтому организациям, проводившим переоценку по окончании 2010 года, нужно поступить следующим образом.

В соответствии с пунктом 15 ПБУ 1/2008 если законодательство и нормативный правовой акт по бухучету не устанавливают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то они отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно. Исключение составляют случаи, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью. Но все это касается только тех последствий, которые оказывают или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств.

Примечание. Организациям, проводившим переоценку по окончании 2010 года, нужно отражать данные в бухгалтерской отчетности ретроспективно, если они оказали существенное влияние на финансовое состояние компании.

Таким образом, при ретроспективном способе отражения данных отчетность будет выглядеть следующим образом:

- в бухгалтерской отчетности за 2010 год результаты переоценки на конец 2010 года не отражаются, так как по действующим в тот период правилам она должна быть проведена на 1 января 2011 года;

- в бухгалтерской отчетности 2011 года сопоставимые данные за 2009-2010 годы должны быть отражены по новым правилам, то есть так, как если бы эта переоценка была проведена на 31 декабря 2010 года и 31 декабря 2009 года.

Значит, в годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год переоценку, проведенную на начало этого года, нужно показать не на 1 января 2011 года, а на 31 декабря 2010 года, переоценку, проведенную на начало 2010 года, отразить по состоянию на 31 декабря 2009 года.

Введенное в 2011 году правило об отнесении результатов переоценки на прочие доходы или расходы затрагивает только переоценку ниже первоначальной стоимости основного средства. Так, если оценка на начало 2011 года (на 31 декабря 2010 года) оказалась ниже первоначальной стоимости, то ее изменение за 2010 год (кроме сумм, списываемых со счета 83) нужно показать в отчете о прибылях и убытках 2011 года в сравнительных данных по прочим доходам или расходам за 2010 год.

Если же оценка на начало 2011 года (на 31 декабря 2010 года) оказалась выше первоначальной стоимости, то ее изменение за 2010 год (в пределах сумм, отражаемых на счете 83) нужно отразить в отчете об изменениях капитала по строке "Переоценка имущества". Также ее следует показать в отчете о прибылях и убытках 2011 года в сравнительных данных по справочным показателям за 2010 год и включить ее в совокупный финансовый результат сравнительного периода.

Остаточную стоимость ОС по состоянию на 1 января 2011 года необходимо отразить в разделе I "Внеоборотные активы" бухгалтерского баланса по строке 1130 "Основные средства" графы "На 31 декабря 2010 г.". Соответственно в графе "На 31 декабря 2009 г." - остаточную стоимость на 1 января 2010 года. А на отчетную дату отчетного периода в той же строке показать остаточную стоимость ОС, рассчитанную исходя из их стоимости с учетом переоценки и начисленной за 2011 год амортизации.

Аналогичным образом следует указывать сравнительные данные в разделе III "Капитал и резервы" баланса по строкам 1340 "Переоценка внеоборотных активов" и 1370 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Как следствие, в годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год у организаций, проводящих переоценку, будут дважды отражены ее результаты - на начало и конец переходного 2011 года.

В пояснительной записке к отчетности 2011 года налогоплательщику следует раскрыть информацию о возникших разницах в показателях отчетности 2009, 2010 и 2011 годов.

О порядке учета переоценки в налоговом учете читайте во врезке слева.

Кстати. Новые правила переоценки ОС и налог на имущество

В налоговом учете переоценка амортизируемого имущества не предусмотрена. Его стоимость изменяется только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Об этом сказано в пункте 2 статьи 257 НК РФ. Соответственно в налоговом учете сумма дооценки и уценки не признается ни доходом, ни расходом, не включается в стоимость амортизируемого имущества и не учитывается при начислении амортизации (п. 1 ст. 257 НК РФ). Аналогичное мнение было высказано Минфином России в письме от 08.09.11 N 03-03-06/1/544.

Вместе с тем возникает вопрос по налогу на имущество. Ведь при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости согласно данным бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). Поскольку результаты переоценки 2010 года будут отражены в отчетности на 1 января 2011 года, они не войдут в расчет налога за 2010 год.

Таким образом, полученные данные будут включены в расчет базы по налогу на имущество за 2011 год. Уточненная налоговая отчетность за прошлые годы не представляется. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 25.10.11 N 03-05-05-01/84.

Рисунок. Фрагмент Ведомости переоценки основных средств по состоянию на 31 декабря 2011 года (руб.)

Наименование и инвентарный N объекта	Стоимость до переоценки	Амортизация до переоценки	Текущая (восстановительная) стоимость	Коэффициент (гр. 4 : гр. 2)	Амортизация после переоценки (гр. 3 х гр. 5)	Сумма дооценки (уценки) стоимости объекта (гр. 4 - гр. 2)	Сумма дооценки (уценки) амортизации (гр. 6 - гр. 3)
1	2	3	4	5	6	7	8
Автомат для выдува пластиковой тары, инв. N 00064	5 400 000	1 125 000	5 000 000	0,93	1 046 250	-400 000	-78 750
Итого	5 400 000	1 125 000	5 000 000	-	1 046 250	-400 000	-78 750

Комиссия по переоценке основных средств в составе:

     Главный бухгалтер                 Панова         В.А. Панова

     Главный технолог                  Лачин           А.Л. Лачин

     Бухгалтер                        Сизова          И.Н. Сизова

Пример

На балансе ООО "Компания" числится основное средство - автомат для выдува пластиковой тары со сроком полезного использования 72 месяца и первоначальной стоимостью 5 400 000 руб. Сумма начисленной амортизации на 31 декабря 2011 года составила 1 125 000 руб. Амортизация начисляется линейным способом.

Ситуация 1. Организация проводит переоценку впервые.

Текущая стоимость данного объекта, определенная по данным СМИ на аналогичную продукцию, по состоянию на 31 декабря 2011 года составляет 5 000 000 руб.

Коэффициент пересчета при проведении переоценки равен 0,93

5 (5 000 000 руб. : 5 400 000 руб.). Пересчитанная сумма амортизации составляет 1 046 250 руб. (1 125 00 руб. х 0,93).

В бухгалтерском учете 31 декабря 2011 года ООО "Компания" нужно сделать следующие записи:

Дебет 91-2 Кредит 01

- 400 000 руб. (5 400 000 - 5 000 000) - отражена уценка первоначальной стоимости ОС;

Дебет 02 Кредит 91-1

- 78 750 руб. (1 125 000 - 1 046 250) - уменьшена ранее начисленная амортизация по объекту.

Результаты переоценки зафиксированы в специальной ведомости, разработанной организацией. Образец ее оформления приведен выше.

В бухгалтерской отчетности за 2011 год организация отразит следующие данные:

В бухгалтерском балансе на 31 декабря 2011 года по строке 1130 "Основные средства" - новая переоцененная стоимость ОС в сумме 3 953 750 руб. (5 000 000 - 1 046 250). А по строке 1370 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) будет учтен финансовый результат от произведенной уценки в размере 321 250 руб. (400 000 - 78 750).

В отчете о прибылях и убытках по строке 2350 "Прочие расходы" - сумма уценки - 321 250 руб. (400 000 - 78 750).

В отчете об изменениях капитала сумма указанной уценки отражается только в составе чистой прибыли, то есть формирует финансовый результат по строкам 3211, 3221 и 3311, 3321 в зависимости от итогового финансового результата.

Ситуация 2. Организация проводит регулярную переоценку основных средств.

Предположим, что указанная выше уценка рассматриваемого ОС была проведена по состоянию на 1 января 2011 года. В этом случае записи по уценке были бы отражены на счете 84. При этом сумма начисленной амортизации на 31 декабря 2010 года составила бы 1 125 000 руб., а после уценки на 1 января 2011 года - 1 046 250 руб. На конец 2011 года восстановительная стоимость автомата для выдува пластиковой тары, по данным СМИ, составляет 5 600 000 руб.

С 1 января по 31 декабря 2011 года ежемесячная сумма амортизации по данному объекту ОС равна 69 444,44 руб. (5 000 000 руб. : 72 мес.). Амортизация, начисленная за весь период использования объекта, составляет 1 879 583,28 руб. (1 046 250 руб. + 69 444,44 руб. х 12 мес.).

Коэффициент пересчета при проведении второй переоценки в форме дооценки равен 1,12 (5 600 000 руб. : 5 000 000 руб.). Пересчитанная сумма амортизации составляет 2 105 133,27 руб. (1 879 583,28 руб. х 1,12).

Таким образом, сумма дооценки восстановительной стоимости объекта ОС равна 600 000 руб. (5 600 000 - 5 000 000), а сумма дооценки амортизации равна 225 549,99 руб. (2 105 133,27 - 1 879 583,28). В бухгалтерском учете ООО "Компания" следует сделать такие записи:

Дебет 01 Кредит 91-1

- 400 000 руб. - отражена сумма дооценки восстановительной стоимости объекта в пределах ранее проведенной уценки;

Дебет 01 Кредит 83

- 200 000 руб. - отражена сумма дооценки восстановительной стоимости объекта в части превышения над уценкой;

Дебет 91-2 Кредит 02

- 78 750 руб. - отражена сумма дооценки амортизации в пределах ранее проведенной уценки;

Дебет 83 Кредит 02

- 146 799,99 руб. (225 549,99 - 78 750) - отражена сумма дооценки амортизации в части превышения над уценкой.

В бухгалтерской отчетности за 2011 год организация ретроспективным методом отразит следующие показатели.

Бухгалтерский баланс

По строке 1130 "Основные средства" на 31 декабря 2010 года - 3 953 750 руб. (5 000 000 - 1 046 250), а на 31 декабря 2011 - 3 494 866,73 руб. (5 600 000 - 2 105 133,27).

По строке 1340 "Переоценка внеоборотных активов" на 31 декабря 2011 года указывается сумма 53 200,01 руб. (200 000 - 146 799,99).

По строке 1370 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" на 31 декабря 2010 года указывается полученный финансовый результат, включающий в себя сумму переоценки на 1 января 2011 года. На 31 декабря этого же года указанная строка включает в себя сумму переоценки, проведенной на конец года.

Отчет о прибылях и убытках

По строке 2350 "Прочие расходы" за 2010 год - 321 250 руб. (400 000 - 78 750).

По строке 2340 "Прочие доходы" за 2011 год - 321 250 руб. (400 000 - 78 750).

А также в таблице 2 отчета о прибылях и убытках за 2011 год справочно по строке 2510 "Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода" 53 200,01 руб. (200 000 - 146 799,99).

Отчет об изменениях капитала

На страницах 1 и 2 графа 3222 "Переоценка имущества" в части уменьшения капитала за 2010 год не заполняется. При этом сумма проведенной уценки в размере 321 250 руб. (400 000 - 78 750) указывается в составе 5 показателей по строке 3211 "Чистая прибыль" или 3221 "Убыток" в зависимости от полученного финансового результата.

В таблице за 2011 год - заполняется столбец "Добавочный капитал" по строке 3312 "Переоценка имущества" - 53 200,01 руб. (200 000 - 146799,99). Сумма дооценки в пределах ранее учтенной уценки в размере 321 250 руб. (400 000 - 78 750) включается в состав показателей по строке 3221 или 3211 соответственно.

Е.В. Орлова,

директор департамента внутреннего аудита ООО "Комо"

"Российский налоговый курьер", N 24, декабрь 2011 г.