Мечты сбываются, или Как применять новшества законодательства о социальной рекламе (К. Матвеев, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 1, январь 2012 г.)

Мечты сбываются, или Как применять новшества законодательства о социальной рекламе

Комментарий к письму ФНС России от 18.11.11 N ЕД-4-3/19322@ "О порядке налогообложения операций, связанных с производством и размещением социальной рекламы".

Летом прошлого года законодатель изменил отдельные положения НК РФ, связанные с производством и размещением социальной рекламы. Поправки были внесены в кодекс Федеральным законом от 18.07.11 N 235-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности" (далее - закон N 235-ФЗ). Как применять новшества, разъяснила ФНС России в письме от 18.11.11 N ЕД-4-3/19322@.

Неналоговые изменения законодательства о социальной рекламе

Отношения в сфере рекламы независимо от места её производства, если распространение рекламы осуществляется на территории Российской Федерации, регулируются Федеральным законом от 13.03.06 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - закон N 38-ФЗ).

В 2011 году в этом законе в отношении социальной рекламы тоже произошли изменения, которые должны заинтересовать в том числе спонсоров. Наряду с конкретизацией правил их участия в производстве социальной рекламы для спонсоров вырисовываются безусловные перспективы заполучить больше выгод от своих вложений в благое дело. А налоговые выгоды, предусмотренные законом N 235-ФЗ, должны ещё больше подогреть этот интерес.

Политическую рекламу, предвыборную агитацию и агитацию по вопросам референдума мы обсуждать не будем, поскольку закон о рекламе на них не распространяется (подп. 1 п. 2 ст. 2 закона N 38-ФЗ).

Итак, социальная реклама - это информация, распространённая любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределённому кругу лиц и направленная на достижение благотворительных и иных общественно полезных целей, а также обеспечение интересов государства (п. 11 ст. 3 закона N 38-ФЗ).

Кроме того, для дальнейших рассуждений нам потребуется расшифровка из закона N 38-ФЗ следующих терминов:

- рекламодатель - это изготовитель или продавец товара либо иное определившее объект рекламирования и (или) содержание рекламы лицо (п. 5 ст. 3);

- рекламопроизводитель - это лицо, которое полностью или частично приводит информацию в готовую для распространения в виде рекламы форму (п. 6 ст. 3);

- рекламораспространитель - лицо, осуществляющее распространение рекламы любым способом, в любой форме и с использованием любых средств (п. 7 ст. 3);

- спонсор - это лицо, предоставившее средства либо обеспечившее предоставление средств для организации и (или) проведения спортивного, культурного или любого иного мероприятия, создания и (или) трансляции теле- или радиопередачи либо создания и (или) использования иного результата творческой деятельности (п. 9 ст. 3);

- спонсорская реклама - это реклама, распространяемая на условии обязательного упоминания в ней об определённом лице как о спонсоре (п. 10 ст. 3).

Следует иметь в виду, что в НК РФ приведённые выше определения из закона о рекламе используются, но не расшифровываются. Следовательно, для целей налогообложения эти определения берутся непосредственно из закона N 38-ФЗ (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Требования к социальной рекламе и порядку её размещения установлены статьёй 10 закона N 38-ФЗ. Распространение социальной рекламы является обязанностью рекламораспространителя (п. 3 ст. 10 закона N 38-ФЗ) и ограничивается 5% годового объёма распространяемой им рекламы (в отношении рекламных конструкций имеется в виду их общая рекламная площадь).

Федеральным законом от 03.06.11 N 115-ФЗ обновлены следующие положения статьи 10 закона N 38-ФЗ.

Раньше в социальной рекламе не допускалось упоминание о конкретных марках (моделях, артикулах) товаров, товарных знаках, знаках обслуживания и об иных средствах их индивидуализации, о физических лицах и юридических лицах, за исключением упоминания об органах государственной власти, об иных государственных органах, об органах местного самоуправления, о муниципальных органах, которые не входят в структуру органов местного самоуправления, и о спонсорах.

Неопределённость формулировки пункта 4 статьи 10 закона N 38-ФЗ, в котором было прописано это правило, влекла риски нарушения законодательства о рекламе с взиманием соответствующих санкций. Это снижало привлекательность данного сегмента рекламного рынка, в том числе для спонсоров.

С 17 июня 2011 года в статье 10 закона N 38-ФЗ конкретизированы следующие положения.

В новой редакции пункта 4 указанной статьи содержится аналогичный прежнему запрет на упоминание о конкретных марках (моделях, артикулах) товаров, товарных знаках, знаках обслуживания и об иных средствах их индивидуализации, о физических лицах и юридических лицах. Но теперь исключения из этого правила содержатся в отдельном пункте 5 статьи 10 закона N 38-ФЗ, где к прежним лицам, на которых данный запрет не распространяется, добавлены: социально ориентированные некоммерческие организации (НКО) и физические лица, оказавшиеся в трудной жизненной ситуации или нуждающиеся в лечении, в целях оказания им благотворительной помощи.

Упоминание в социальной рекламе социально ориентированных НКО допускается, только если содержание рекламы непосредственно связано с информацией об их деятельности, направленной на достижение благотворительных или иных общественно полезных целей.

Социально ориентированные НКО - это некоммерческие организации, созданные в предусмотренных законом об НКО формах (за исключением государственных корпораций, государственных компаний, общественных объединений, являющихся политическими партиями). Эти организации осуществляют деятельность, направленную на решение социальных проблем, развитие гражданского общества в РФ, а также виды деятельности, предусмотренные статьёй 31.1 закона об НКО (п. 2.1 ст. 2 Федерального закона от 12.01.96 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").

К видам деятельности, предусмотренным статьёй 31.1 закона об НКО, относятся:

- социальная поддержка и защита граждан;

- охрана окружающей среды и защита животных;

- охрана памятников культуры и т.п.;

- благотворительная деятельность;

- деятельность в области образования, просвещения, науки, культуры, искусства, здравоохранения, профилактики и охраны здоровья граждан, физической культуры и спорта и др.

Трудная жизненная ситуация - ситуация, объективно нарушающая жизнедеятельность гражданина (инвалидность, неспособность к самообслуживанию в связи с преклонным возрастом, болезнью, сиротство, безнадзорность, малообеспеченность, безработица, отсутствие определённого места жительства, конфликты и жестокое обращение в семье, одиночество и тому подобное), которую он не может преодолеть самостоятельно (п. 4 ст. 3 Федерального закона от 10.12.95 N 195-ФЗ "Об основах социального обслуживания населения в Российской Федерации").

В новом пункте 6 статьи 10 закона N 38-ФЗ закреплены чёткие условия-ограничения для квалификации рекламы в качестве социальной в зависимости от упоминания в ней информации о спонсорах и иных лицах. Методом "от противного" получаем, что несоблюдение данных ограничений переводит рекламу из разряда социальной в разряд коммерческой со всеми вытекающими отсюда последствиями. Эти же ограничения - квалифицирующие признаки социальной рекламы - позже применены для целей налогообложения, о чём мы расскажем далее.

В социальной рекламе допускается упоминание о спонсорах в следующих рамках:

Способ распространения социальной рекламы	Продолжительность упоминания о спонсорах составляет
В радиопрограммах	не более трёх секунд
В телепрограммах, при кино- и видеообслуживании	не более 7% площади кадра
Другими способами	не более 5% рекламной площади (пространства)

Эти ограничения не распространяются на упоминания в социальной рекламе об органах государственной власти, иных государственных органах, органах местного самоуправления, о муниципальных органах, которые не входят в структуру органов местного самоуправления, о социально ориентированных некоммерческих организациях, а также о физических лицах, оказавшихся в трудной жизненной ситуации или нуждающихся в лечении, в целях оказания им благотворительной помощи.

Указанная конкретизация позволяет на вполне законных основаниях совмещать социальную рекламу с коммерческой рекламой её спонсора без утраты статуса социальной рекламы и соответствующих привилегий. Так, реклама считается социальной, если, к примеру, на 5% площади рекламного щита с социальной рекламой размещён логотип спонсора и его реквизиты.

Таким образом, благодаря поправкам в закон о рекламе при спонсировании социальной рекламы помимо не поддающейся денежному исчислению выгоды спонсора в форме создания благоприятного имиджа своей компании он на вполне законных основаниях получает вполне осязаемую коммерческую выгоду от распространения информации о себе, своих брендах, товарных знаках и т.п.

Напомним, что ответственность за нарушение требований, установленных ранее пунктом 4, а после поправок, внесённых в закон о рекламе 17 июня 2011 года, пунктами 4-6 статьи 10 закона N 38-ФЗ, несёт рекламодатель, если только не будет доказана прямая вина в этих нарушениях рекламопроизводителя (п. 6, 8 ст. 38 закона N 38-ФЗ). Административная ответственность за нарушения правил о рекламе (включая правила о социальной рекламе) установлена частью 1 статьи 14.3 КоАП РФ.

Налоговые новшества

В комментируемом письме не затрагиваются вопросы обложения социальной рекламы ЕНВД. Поэтому от себя мы напомним, что деятельность по распространению наружной рекламы с использованием рекламных конструкций и по размещению рекламы на транспортных средствах может быть переведена на ЕНВД (подп. 10 и 11 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Для социальной рекламы исключения не предусмотрены. Вместе с тем если социальная реклама распространяется бесплатно, то она, по мнению Минфина России (письмо от 17.09.10 N 03-11-06/3/128), признаётся благотворительной (то есть непредпринимательской) деятельностью, которая ЕНВД не облагается.

В отношении обложения НДС услуг по производству и (или) распространению социальной рекламы налоговики в своём письме напоминают, что согласно новому подпункту 32 пункта 3 статьи 149 НК РФ освобождается от НДС безвозмездное оказание на территории РФ услуг по производству и (или) распространению социальной рекламы. Условия для получения этой льготы полностью совпадают с приведёнными нами выше ограничениями на упоминание в социальной рекламе спонсоров и других лиц, включая отсутствие ограничений в избранных случаях (упоминания о госорганах, социально ориентированных НКО, физлицах, оказавшихся в трудной жизненной ситуации, и т.п.).

Нововведения в статью 149 НК РФ вступили в силу 1 октября 2011 года.

Налоговики в комментируемом письме напоминают общее правило о нововведениях в эту статью.

Согласно пункту 8 статьи 149 НК РФ при изменении порядка освобождения от НДС (при отмене освобождения от налогообложения или, наоборот, отнесении налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению) следует применять тот порядок определения налоговой базы (или освобождения от налогообложения), который действовал на дату отгрузки товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты их оплаты. Следовательно, льгота, установленная подпунктом 32 пункта 3 статьи 149 НК РФ, применяется в отношении услуг по производству и (или) распространению социальной рекламы, оказанных начиная с 1 октября 2011 года на безвозмездной основе.

Рассчитывая, что поначалу новшества могут вызывать вопросы, ФНС России предлагает обращаться с ними в Федеральную антимонопольную службу (ФАС России), соответствующие органы государственной власти (органы местного самоуправления).

Очевидно, здесь речь идёт лишь об уточнении статуса рекламы (социальная или коммерческая), поскольку ФАС России занимается контролем соблюдения законодательства о рекламе, а вовсе не вопросами налогообложения.

Налоговое ведомство напоминает также о праве налогоплательщика отказаться от освобождения от НДС, для чего ему нужно представить соответствующее заявление в налоговую инспекцию по месту своей регистрации. Срок подачи заявления - не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.

Напоминаем, что одновременное осуществление операций, облагаемых и не облагаемых НДС, предполагает ведение раздельного учёта таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ). Без него льгота не предоставляется.

Новшества по налогу на прибыль можно разделить по субъектам рекламной деятельности, которым адресованы комментируемые ФНС России поправки.

Рекламоизготовителям и рекламораспространителям нужно обратить внимание на следующие новеллы.

В общем случае в налоговом учёте не признаются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ (п. 16 ст. 270 НК РФ).

С 1 января 2012 года "иное" будет предусмотрено новым подпунктом 48.4 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Им установлено, что расходы налогоплательщиков, связанные с безвозмездным оказанием услуг по изготовлению и (или) распространению социальной рекламы, будут относиться к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Условием для такой поблажки является соблюдение требований к социальной рекламе, установленных для освобождения таких услуг от НДС упомянутым выше подпунктом 32 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Льгота по налогу на прибыль, адресованная рекламодателям, введена "задним числом", и её действие распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года.

Эта льгота "невооружённым глазом" не видна. Поэтому в комментируемом письме налоговики применительно к социальной рекламе вычленяют её из общих новых положений подпункта 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

Теперь к целевым поступлениям на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности относятся доходы в виде безвозмездно полученных некоммерческими организациями выполненных работ (оказанных услуг) на основании соответствующих договоров (раньше в этом подпункте не упоминались бесплатные работы и услуги). А целевые поступления не увеличивают налогооблагаемую прибыль при условии ведения их получателями раздельного учёта доходов (расходов), полученных (понесённых) в рамках таких поступлений.

ФНС России разъясняет, что указанное новшество относится и к НКО - заказчикам социальной рекламы, которую оплачивают рекламопроизводители, рекламораспространители или спонсоры. В этом случае у НКО образуются целевые поступления, но не возникает внереализационный доход и, как следствие, отсутствует обязанность по уплате налога на прибыль (ранее налог уплачивался, он исчислялся исходя из рыночной стоимости социальной рекламы).

К. Матвеев,

аудитор

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 1, январь 2012 г.