Представление сведений о доходах физического лица (Н.И. Будакова, "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2012 г.)

Представление сведений о доходах физического лица

Какие сведения обязаны представлять налоговые агенты? В какие сроки сведения необходимо представить? Какими нормативными документами следует руководствоваться? Каковы способы представления сведений о доходах физических лиц (далее - Сведения)? Мы ответили на данные вопросы в свете нового порядка представления сведений о доходах физических лиц и сообщений о невозможности удержания налога и сумме НДФЛ.

Порядок представления в налоговые органы сведений о доходах физических лиц и сообщений о невозможности удержания налога и сумме налога на доходы физических лиц (далее - Порядок) утвержден Приказом ФНС РФ от 16.09.2011 N ММВ-7-3/576@*(1) (далее - Приказ ФНС РФ N ММВ-7-3/576@) и вступил в действие 8 ноября 2011 года. Следует отметить, что названным приказом признан утратившим силу Приказ МНС РФ от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год".

Новый Порядок распространяется на налоговых агентов и устанавливает единые правила представления следующих сведений:

- о доходах физических лиц;

- о невозможности удержания налога;

- о сумме НДФЛ.

Налоговые агенты направляют сведения в налоговые органы:

- на электронных носителях;

- на бумажных носителях;

- в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Кроме Порядка Приказом ФНС РФ N ММВ-7-3/576@ утверждены следующие формы документов:

- Реестр сведений о доходах физических лиц за 20___ год;

- Протокол приема сведений о доходах физических лиц за 20__ год в электронном виде;

- Протокол приема сведений о доходах физических лиц за 20__ год на бумажных носителях.

Кто должен представлять Сведения в налоговый орган? Пунктом 2 Порядка предусмотрено, что Сведения представляют налоговые агенты - российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в РФ, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, в налоговый орган по месту своего учета.

В силу п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему РФ налогов. Обязанности налоговых агентов установлены п. 3 названной статьи:

- правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства налоги;

- письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;

- вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;

- представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;

- в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Главой 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ установлены особенности исчисления, удержания НДФЛ и представления сведений о нем в налоговые органы. Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ. Данные налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо (по его поручению) третьим лицам.

Кроме того, налоговый агент обязан представить в налоговый орган по месту своего учета Сведения за истекший налоговый период с указанием сумм начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 2 ст. 230 НК РФ). В настоящее время форма сообщения утверждена Приказом ФНС РФ от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников" (далее - Приказ N ММВ-7-3/611@).

Действия налоговых агентов в случае, если невозможно удержать НДФЛ. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог с указанием его суммы (п. 5 ст. 226 НК РФ). Форму сообщения о невозможности удержать налог и его сумме, а также порядок его представления в налоговый орган утверждает федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов. В соответствии с п. 2 Приказа N ММВ-7-3/611@ для сообщения о невозможности удержания НДФЛ и сумме задолженности налоговый агент использует форму 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 20__год".

Каков порядок представления Сведений? Сведения могут быть представлены налоговым агентом в налоговый орган лично или через представителя, направлены в виде почтового отправления с описью вложения, переданы в электронном виде по установленным форматам на электронных носителях или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением квалифицированной электронной подписи налогового агента или его представителя (п. 3 Порядка).

Сведения представляются налоговыми агентами в налоговый орган в виде справки по форме 2-НДФЛ, действующей в соответствующем налоговом периоде.

Датой представления Сведений считается:

- дата их фактического представления - при представлении лично или представителем налогового агента в налоговый орган;

- дата их отправки почтовым отправлением с описью вложения - при отправке по почте;

- дата их отправки, зафиксированная в подтверждении даты отправки в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи специализированного оператора связи или налогового органа.

Обратите внимание! Согласно п. 5 Порядка в случае представления уточненных Сведений в налоговый орган представляются только те данные, которые скорректированы.

Особенности представления Сведений на электронных носителях. Сведения на электронных носителях представляются в налоговый орган налоговыми агентами лично, через представителя либо направляются в виде почтового отправления с описью вложения в виде файла (файлов) утвержденного формата Сведений в электронном виде за соответствующий налоговый период на дискетах 3,5", дисках CD, DVD, устройствах flash-памяти с сопроводительными Реестрами сведений о доходах физических лиц за 20__ год (приложение 1 к Порядку) на бумажном носителе в двух экземплярах на каждый файл.

Прием Сведений на электронных носителях производит должностное лицо налогового органа, уполномоченное принимать такую информацию, в присутствии налогового агента (если Сведения были представлены лично) или его представителя (при подаче Сведений через представителя налогового агента).

Количество Сведений, представляемых налоговым агентом в налоговый орган, в одном файле не должно быть более 3 000 документов. Если количество Сведений превышает 3 000 документов, то налоговый агент формирует несколько файлов (п. 8 Порядка).

Обратите внимание! В одном сформированном файле должны содержаться Сведения с одинаковой комбинацией реквизитов: ИНН налогового агента, КПП (для организации), ОКАТО, отчетный год, признак представленных Сведений.

При приеме Сведений, поступивших на электронных носителях, допускается корректировка адреса в соответствии с используемым справочником адресов (КЛАДР).

Представленными считаются Сведения, прошедшие форматный контроль.

Результаты форматного контроля файла со Сведениями отражаются в Протоколе приема сведений о доходах физических лиц за 20__год в электронном виде (приложение 2 к Порядку), который оформляется в двух экземплярах. Оба экземпляра подписывают налоговый агент или его представитель, если действия осуществляются в присутствии налогового агента или его представителя, и должностное лицо налогового органа. В этом же протоколе формируется список исправлений, внесенных в элементы адреса.

По одному экземпляру реестра и протокола выдаются налоговому агенту или его представителю на руки, если действия осуществлялись в их присутствии, либо направляются по почте, а вторые экземпляры остаются в налоговом органе.

Пунктом 14 Порядка предусмотрено: в случае, когда информация сформирована на электронном носителе не в соответствии с требованиями к формату, электронный носитель возвращается налоговому агенту или его представителю вместе с Протоколом приема сведений о доходах физических лиц за 20__год в электронном виде, содержащим описание ошибок форматного контроля, для повторной подготовки данных.

Особенности представления Сведений на бумажных носителях. Сведения на бумажных носителях представляются в налоговый орган налоговыми агентами лично, через представителя либо направляются почтовым отправлением с описью вложения в виде справки по форме 2-НДФЛ, действующей в соответствующем налоговом периоде, с сопроводительным реестром в двух экземплярах.

В день сдачи налоговым агентом или его представителем Сведений и сопроводительных реестров должностное лицо налогового органа, уполномоченное осуществлять прием этих документов, в присутствии налогового агента или его представителя осуществляет контроль всех представленных Сведений на предмет наличия в справке по форме 2-НДФЛ:

- заполненных реквизитов о налоговом агенте (наименование, ИНН, КПП, ОКАТО);

- заполненных реквизитов о физическом лице - получателе дохода (ФИО, реквизиты документа, удостоверяющего личность, адрес постоянного места жительства, дата рождения);

- данных о доходах, начисленных, удержанных и перечисленных суммах налога (месяц, код дохода, сумма дохода, общая сумма дохода, налоговая база, сумма налога исчисленная, сумма налога удержанная, сумма налога перечисленная).

Кроме того, документы проверяются на предмет отсутствия исправлений. Пунктом 16 Порядка все эти действия определены как контроль заполнения.

Обратите внимание! В справке по форме 2-НДФЛ исправления не допускаются.

Представленными считаются Сведения, прошедшие контроль заполнения. Сведения, его не прошедшие, изымаются из представленного пакета документов как ошибочные и возвращаются налоговому агенту или его представителю, из реестра вычеркиваются.

Согласно п. 18 Порядка по результатам контроля заполнения в двух экземплярах оформляется Протокол приема сведений о доходах физических лиц за 20__год на бумажных носителях (приложение 3 к Порядку). Оба экземпляра протокола подписывают налоговый агент или его представитель, если действия осуществляются в присутствии налогового агента или его представителя, и должностное лицо налогового органа.

По одному экземпляру реестра и протокола выдаются налоговому агенту или его представителю на руки, если действия осуществлялись в их присутствии, либо направляются по почте, а вторые экземпляры остаются в налоговом органе. При этом Протокол приема сведений о доходах физических лиц за 20__год на бумажных носителях подтверждает факт представления налоговым органом Сведений на бумажном носителе от налогового агента.

Особенности представления Сведений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Отношения между участниками информационного обмена при представлении Сведений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи регулируются:

- Федеральным законом от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации";

- Федеральным законом от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" (далее - Федеральный закон N 1-ФЗ);

- Федеральным законом от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" (далее - Федеральный закон N 63-ФЗ);

- Порядком, утвержденным Приказом ФНС РФ N ММВ-7-3/576@.

Обратите внимание! В соответствии с Порядком при представлении Сведений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи налоговый агент не дублирует их на бумажном или электронном носителе.

Сведения в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи представляются налоговыми агентами в налоговый орган по месту своего учета через специализированного оператора связи, обеспечивающего обмен открытой и конфиденциальной информацией по телекоммуникационным каналам связи в рамках электронного документооборота между налоговыми органами и налоговым агентом или через интернет-сайт ФНС.

Налоговые агенты, являющиеся крупнейшими налогоплательщиками, представляют сведения в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи через специализированного оператора связи, обеспечивающего обмен открытой и конфиденциальной информацией по телекоммуникационным каналам связи в рамках электронного документооборота между налоговыми органами и налоговым агентом или на основании договоров с межрегиональными инспекциями ФНС по крупнейшим налогоплательщикам непосредственно в налоговый орган.

Сертификаты ключей подписи участникам информационного обмена выдают организации, которые выпускают сертификаты ключей подписи для использования в информационных системах общего пользования в соответствии с федеральными законами N 1-ФЗ, N 63-ФЗ и являются удостоверяющими центрами, входящими в сеть доверенных удостоверяющих центров ФНС.

Представление Сведений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи допускается при обязательном применении сертифицированных по требованиям безопасности информации средств криптографической защиты информации, а также средств квалифицированной электронной подписи, совместимых со средствами, используемыми в налоговом органе.

Согласно п. 24 Порядка представление Сведений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи возможно в случае, если налоговый агент имеет возможность:

- формировать Сведения для их последующей передачи в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи;

- шифровать при отправке и дешифровать при получении информации с использованием шифровальных средств;

- формировать квалифицированную электронную подпись при передаче информации и проверять ее при получении информации.

Как и в случае с представлением Сведений на электронных носителях, количество Сведений, представляемых налоговым агентом в налоговый орган в одном файле, не должно быть более 3 000. Если количество Сведений, представляемых налоговым агентом, превышает 3 000, то налоговый агент формирует несколько файлов.

Обратите внимание! По каждому обособленному подразделению формируется отдельный файл. В одном сформированном файле должны содержаться Сведения с одинаковой комбинацией реквизитов: ИНН налогового агента, КПП (для организации), ОКАТО, отчетный год, признак представленных Сведений.

При представлении Сведений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налоговому агенту извещение о получении электронного документа, подтверждающее факт получения Сведений налоговым органом, формируемое налоговым органом и заверенное его квалифицированной электронной подписью.

При представлении Сведений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи налоговый агент соблюдает следующий порядок электронного документооборота:

- после подготовки Сведений в соответствии с утвержденным форматом и требованиями Порядка налоговый агент заверяет файл квалифицированной электронной подписью и отправляет в зашифрованном виде в адрес налогового органа;

- в течение следующего рабочего дня с даты отправки Сведений налоговый агент получает подтверждение даты отправки от специализированного оператора связи или налогового органа и извещение о получении от налогового органа.

В течение десяти дней с даты отправки Сведений налоговый орган направляет налоговому агенту реестр (приложение 1 к Порядку) в электронном виде, Протокол приема сведений о доходах физических лиц за 20__год в электронном виде (приложение 2 к Порядку).

Обратите внимание! Представленными считаются сведения, прошедшие форматный контроль и зафиксированные в реестре, сформированном налоговым органом.

К какой ответственности можно привлечь налогового агента за непредставление Сведений? Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ). Непредставление Сведений и сообщения о невозможности удержать НДФЛ налоговым агентом подпадает под действие данной статьи.

Помимо привлечения к налоговой ответственности должностных лиц организации - налогового агента могут привлечь к административной ответственности: согласно ст. 15.6 КоАП РФ в случае непредставления в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказа от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а также при представлении таких сведений в неполном объеме или искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных ч. 2 данной статьи, установлено наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 300 до 500 руб.

Н.И. Будакова,

эксперт журнала "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Зарегистрировано в Минюсте РФ 21.10.2011 N 22107.