Стандартные налоговые вычеты: изменения в законодательстве (М.А. Золотых, "Нормативные акты для бухгалтера", N 1, январь 2012 г.)

Стандартные налоговые вычеты: изменения в законодательстве

Одно из наиболее важных изменений, действующих с начала 2012 года, касается социальных вычетов по налогу на доходы физических лиц. Причем ряд поправок затрагивают даже прошедший 2011 год. О том, как правильно рассчитывать НДФЛ по новым правилам, читайте в статье.

Федеральным законом от 21.11.2011 N 330-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, статью 15 Закона Российской Федерации "О статусе судей в Российской Федерации" и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон) был внесен ряд изменений во вторую часть Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ). В частности, в подпункте "а" пункта 8 статьи 1 Закона изложена новая редакция пункта 1 статьи 218 НК РФ, где речь идет о стандартных вычетах по НДФЛ для отдельных категорий налогоплательщиков. Изменения коснулись подпунктов 3 и 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ*(1).

Вычет в размере 400 рублей за каждый месяц налогового периода полностью отменяется с 1 января 2012 года (подп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ, п. 1 ст. 5 Закона).

Относительно стандартных вычетов на детей ситуация иная. Ранее граждане имели право на вычет в размере 1000 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка*(2). С 1 января по 31 декабря 2011 года включительно установлены следующие размеры вычетов:

- 1000 рублей - на первого ребенка (с 2012 г. эта сумма увеличивается до 1400 руб.);

- 1000 рублей - на второго ребенка (с 2012 г. эта сумма увеличивается до 1400 руб.);

- 3000 рублей - на третьего и каждого последующего ребенка;

- 3000 рублей - на каждого ребенка в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, или учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

Как и прежде вычет действует до месяца, в котором облагаемый по ставке 13 процентов доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысит 280 000 рублей.

Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (месяца, в котором произошло усыновление, установлена опека) или с месяца вступления в силу договора о передаче ребенка на воспитание в семью и до конца того года, в котором ребенок достиг возраста 18-ти (24) лет. Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка в образовательном учреждении и учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения. В результате того, что данным изменениям налогового законодательства была придана обратная сила, для некоторых налогоплательщиков сложилась ситуация, когда соответствующий вычет в течение года предоставлялся им в меньшем размере, чем полагается по действующему в настоящий момент законодательству. Поскольку налоговый период еще не закончен, а подпункт 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ действует в новой редакции, то, по нашему мнению, налоговому агенту следует пересчитать сумму налоговых вычетов таким работникам в соответствии со вновь установленным размером вычета.

Перерасчет вычета может быть произведен при начислении заработной платы за декабрь.

Согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (см. письмо Минфина России от 15.11.2011 N 03-04-06/8-306). Согласно пункту 1 статьи 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета (формы регистров и порядок отражения в них аналитических данных разрабатываются налоговым агентом самостоятельно).

Таким образом, при начислении заработной платы и удержании налога за декабрь налоговый агент в регистрах налогового учета должен отразить ту сумму налоговых вычетов, которая причитается работнику исходя из вновь установленных размеров вычетов с начала налогового периода. В результате к удержанию образуется та сумма налога, которую налогоплательщик должен уплатить в налоговом периоде с учетом введенных в законодательство изменений.

Порядок возврата излишне удержанного НДФЛ регламентирован статьей 231 НК РФ. Как следует из пункта 1 данной статьи сумма налога, излишне удержанная из дохода налогоплательщика, подлежит возврату (на основании его письменного заявления) именно налоговым агентом.

Налоговый агент обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишнего удержания налога и его сумме в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы производится за счет сумм НДФЛ, подлежащих перечислению в бюджет в счет предстоящих платежей как по данному налогоплательщику, так и по тем, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.

Возврат излишне удержанных сумм налога производится налоговым агентом в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении.

Если суммы НДФЛ, подлежащей перечислению налоговым агентом в бюджетную систему, недостаточно для осуществления возврата налогоплательщику излишне удержанной и перечисленной в бюджет суммы НДФЛ в срок, установленный настоящим пунктом (3 месяца), то налоговый агент в течение 10 дней со дня подачи ему налогоплательщиком соответствующего заявления направляет в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат налоговому агенту излишне удержанной им суммы налога. Возврат перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы НДФЛ осуществляется налоговым органом в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.

На наш взгляд возможен другой вариант поведения в данной ситуации: поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала года с зачетом удержанной в предыдущие месяцы суммы налога, надлежащую корректировку налоговой базы агент может произвести путем зачета образовавшейся переплаты по НДФЛ в счет предстоящих в текущем налоговом периоде платежей по данному налогу. Если же за счет предстоящих платежей полностью "погасить" переплату по налогу не удается, то в соответствии с пунктом 4 статьи 218 НК РФ по окончании налогового периода на основании налоговой декларации и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится перерасчет налоговой базы с учетом предоставления стандартных налоговых вычетов в размерах, предусмотренных настоящей статьей.

Дополнительно хотелось бы отметить (правда, немного опережая события), что рассмотренные нововведения подразумевают также изменение кодов вычетов, используемых при составлении справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ *(3). На официальном сайте ФНС России опубликован проект приказа ФНС России "О внесении изменений в приказ ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706"*(4), которым вносятся соответствующие изменения в действующую форму. Согласно опубликованному проекту вводятся новые коды вычетов с 114 по 125. Схематично они выглядят так:

- 114 - первый ребенок, 115 - второй ребенок, 116 - третий и последующий ребенок;

- 117 - ребенок-инвалид;

- 118-125 - вычеты в удвоенном размере в связи с различными обстоятельствами (118 - первый ребенок, 119 - второй, 120 - третий и последующий ребенок и т.д.).

М.А. Золотых,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

"Нормативные акты для бухгалтера", N 1, январь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Согласно п. 2 и п. 3 ст. 5 Закона N 330-ФЗ соответствующие изменения вступают в силу со дня официального опубликования данного Федерального закона и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года. В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 14.06.1994 N 5-ФЗ "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания" официальным опубликованием федерального конституционного закона, федерального закона, акта палаты Федерального Собрания считается первая публикация его полного текста в "Парламентской газете", "Российской газете", "Собрании законодательства Российской Федерации" или первое размещение (опубликование) на "Официальном интернет-портале правовой информации" (www.pravo.gov.ru). Текст Закона N 330-ФЗ опубликован на "Официальном интернет-портале правовой информации" (www.pravo.gov.ru) 22 ноября 2011 года. То есть, именно с этой даты вступают в силу рассматриваемые изменения.

*(2) Данный налоговый вычет распространяется на родителя, супруга (супругу) родителя, усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя, супруга (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок.

*(3) Приказ Федеральной налоговой службы от 17 ноября 2010 г. N ММВ-7-3/611 "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников".

*(4) http://www.nalog.ru/prav_act/3870483/.