Покупаем имущество должников-банкротов (Е.Е. Голованова, "НДС: проблемы и решения", N 1, январь 2012 г.)

Покупаем имущество должников-банкротов

С 1 октября 2011 года при реализации имущества должников, признанных российским законодательством банкротами, НДС исчисляется и уплачивается в бюджет покупателями указанного имущества, поскольку с указанной даты именно покупатели признаются налоговыми агентами по НДС. Новые правила введены Федеральным законом от 27.07.2011 N 245-ФЗ и закреплены п. 4.1 ст. 161 НК РФ.

В каком порядке теперь исчисляется НДС при покупке имущества должников-банкротов?

Новые правила

Согласно пп. 4.1 ст. 161 НК РФ при реализации на территории РФ имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с российским законодательством банкротами, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога.

При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества.

В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав (за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями), которые обязаны расчетным методом исчислить НДС, удержать его из выплачиваемых доходов и уплатить соответствующую сумму налога в бюджет.

Примечание. Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации имущества банкрота с учетом НДС.

Напомним, что до 1 октября 2010 года в соответствии с п. 4 ст. 161 НК РФ (в редакции, действующей до указанной даты) при реализации имущества в рамках процедуры банкротства налоговыми агентами по НДС признавались органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества. При этом налоговая база исчислялась исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Порядок действий

Итак, новые правила предусматривают следующий порядок действий покупателя, приобретающего имущество банкрота.

Шаг 1. Исходя из цены реализуемого имущества с учетом налога, определяется налоговая база по НДС.

Например, цена реализации имущества банкрота составляет 16 759 400 руб., следовательно, налоговая база равна 16 759 400 руб.

Шаг 2. Расчетным методом вычисляется сумма НДС для уплаты в бюджет. В этом случае согласно п. 4 ст. 164 НК РФ налоговая база умножается на расчетную ставку 18/118 или 10/110. Исходя из условий примера, сумма НДС составляет 2 529 061,02 руб. (16 759 400 руб. х 18 / 118).

Шаг 3. Исчисленная сумма НДС удерживается из выплачиваемых доходов и уплачивается в бюджет.

Уплата налога

В соответствии с п. 4 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами - покупателями имущества должников, признанных банкротами.

Согласно п. 3 ст. 174 НК РФ уплату исчисленного НДС налоговые агенты производят по месту своего нахождения.

Следует сказать, что п. 4 ст. 174 НК РФ установлен особый порядок уплаты НДС при реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. В соответствии с данным порядком уплата налога производится налоговым агентом одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств указанным налогоплательщикам. В иных случаях уплата НДС в бюджет налоговым агентом производится в порядке, установленном абз. 1 п. 1 ст. 174 НК РФ, за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, при уплате НДС налоговым агентом по приобретенному имуществу должников, признанных банкротами, необходимо руководствоваться нормой абз. 1 п. 1 ст. 174 НК РФ.

Право на вычет

В соответствии с п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ в случаях, когда покупатель товаров (работ, услуг) является налоговым агентом, то есть сам исчисляет, удерживает и уплачивает НДС в бюджет, он имеет право на налоговый вычет в сумме налога, уплаченного в соответствии со ст. 173 НК РФ. При этом право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с гл. 21 НК РФ, при условии: имущество должников-банкротов приобретено для осуществления облагаемых НДС операций, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Учитывая, что уплата налога, исчисленного налоговым агентом при приобретении указанного имущества за соответствующий налоговый период, производится в следующем налоговом периоде, в том же периоде возникает и право на вычет уплаченного НДС при соблюдении установленных законодательством условий.

Требуется ли оформлять счет-фактуру?

Нет, не требуется, поскольку в отношении налоговых агентов, поименованных в п. 4.1 ст. 161 НК РФ, обязанность составлять счета-фактуры при приобретении имущества и (или) имущественных прав должников, признанных законодательством РФ, Налоговым кодексом и Правилами ведения книг покупок и книг продаж*(1) не установлена. Такой ответ содержится в Письме Минфина России от 28.11.2011 N 03-07-09/43.

Кроме того, в указанном письме Минфин сообщает, что суммы НДС, уплаченные налоговыми агентами - покупателями имущества банкротов, принимаются к вычету на основании документов, подтверждающих уплату налога в качестве налогового агента.

Таким образом, вычет по НДС в данном случае производится не в общем порядке - на основании счета-фактуры, - а на основании платежного документа.

В то же время, по мнению Минфина, если поименованные в п. 4.1 ст. 161 НК РФ налоговые агенты в целях применения налоговых вычетов составят счет-фактуру в отношении исчисленных сумм НДС, то наличие такого счета-фактуры не может служить основанием для отказа налоговыми органами в осуществлении заявленного налоговым агентом вычета по НДС.

Налоговая декларация

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налоговые агенты обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Отметим, что до 1 октября 2011 года при реализации имущества должников-банкротов налоговые агенты, признаваемые таковыми в силу п. 4 ст. 161 НК РФ, заполняли по каждому должнику отдельную страницу разд. 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента" налоговой декларации по НДС (абз. 4 п. 36 Порядка заполнения декларации*(2)).

Для покупателей имущества должников-банкротов правила заполнения разд. 2 налоговой декларации по НДС не разъяснены. Полагаем, что в данном случае налоговый агент заполняет также отдельную страницу разд. 2 по каждому должнику-банкроту.

Что касается налогового вычета в размере уплаченного налога, данные суммы проставляются по стр. 210 разд. 3 налоговой декларации по НДС.

Специальные режимы

Как уже было сказано, при приобретении имущества должников-банкротов установлен особый порядок применения НДС - роль налогового агента исполняет покупатель такого имущества. При этом исключений для покупателей, применяющих специальные налоговые режимы, п. 4.1 ст. 161 НК РФ не устанавливает.

Кроме того, нормами гл. 26.1 "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога)", 26.2 "Упрощенная система налогообложения", 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ также не предусмотрено освобождение от обязанностей налоговых агентов по НДС организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих указанные специальные режимы.

Таким образом, начиная с 1 октября 2011 года при приобретении имущества должников-банкротов организации или индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы (ЕСХН, УСНО, ЕНВД), в силу п. 4.1 ст. 161 НК РФ обязаны исчислить и уплатить НДС в бюджет (п. 4 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11 НК РФ, Письмо Минфина России от 05.10.2011 N 03-07-14/96).

Е.Е. Голованова,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения", N 1, январь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

*(2) Утвержден Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н.