Продали товар, а получили... налоговые доначисления? (Е. Чиркова, "Актуальная бухгалтерия", N 2, февраль 2012 г.)

Продали товар, а получили... налоговые доначисления?

Если фирма с убытком продала основное средство, замаскированное под товар, и признала расходы единовременно, то при налоговой проверке проблемы гарантированы.

Часто возникает ситуация, когда компании необходимо избавиться от старых активов. Это могут быть как объекты основных средств, так и залежалый товар. И как правило, в результате такой реализации возникают убытки. Но необходимо учитывать, что в налоговом учете они будут отражаться по-разному. Это зависит от того, как организация классифицирует проданное имущество.

Основное средство превращается в товар

Продавать основные средства с убытком невыгодно по нескольким причинам. Во-первых, это, конечно же, сам факт получения убытка, а во-вторых, списание такого убытка в налоговом учете, которое может растянуться на долгий срок.

Напомним, что при реализации амортизируемого имущества компания имеет право уменьшить доходы на его остаточную стоимость, которая определяется по правилам, установленным Налоговым кодексом *(1). И если остаточная стоимость проданного имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превысит выручку от продажи, то разница между этими величинами признается убытком, который следует учитывать по определенным правилам*(2). Его нужно отразить в составе прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента продажи. Сумму этого убытка организация должна определить на дату совершения операции на основании данных аналитического учета*(3). А его списание начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором произошла реализация имущества. Это связано с тем, что за месяц, в котором имущество было продано, амортизация еще начисляется*(4).

Пример

Допустим, организация в январе 2012 г. решила продать свое основное средство. Согласно договору купли-продажи его цена составляет 150 000 руб. (для удобства расчетов примем, что сумма без НДС). Остаточная стоимость этого имущества в учете - 200 000 руб. Получается, что ОС продано с убытком:

200 000 - 150 000 = 50 000 руб.

Для того чтобы бухгалтер смог рассчитать, как учесть данный убыток в налоговом учете, необходимо определить общий срок использования такого ОС и фактический срок его эксплуатации по данным налогового учета на дату реализации. В нашем случае это будет 56 и 42 месяца (по январь включительно) соответственно.

Теперь необходимо рассчитать срок, в течение которого убыток от продажи ОС будет отражаться в налоговом учете:

56 - 42 = 14 мес.

Таким образом, организация сможет учесть убыток от реализации основного средства (50 000 руб.) равномерно в течение 14 месяцев. То есть ежемесячный размер расходов (начиная с февраля 2012 г.) в налоговом учете составит:

50 000 руб. : 14 мес. = 3571 руб.

Эти расходы окончательно будут списаны лишь в марте 2013 г.

В связи с этим некоторые организации, чтобы единовременно учесть убыток от реализации имущества, сначала переводят объект в состав товаров и уже после этого продают. Ведь при невыгодной продаже товаров возникшие убытки учитываются в налоговом учете полностью в том периоде, когда произошла реализация*(5).

Пример

Воспользуемся условиями предыдущего примера, но предположим, что организация продала не основное средство, а товар.

Тогда всю сумму полученного убытка (50 000 руб.) она сможет полностью включить в состав расходов уже в январе 2012 г.

Обычно такую позицию компании аргументируют тем, что если объект выставлен на продажу, то его необходимо исключить из состава основных средств. Ведь он больше не способен приносить выгоду и, следовательно, не отвечает критериям основного средства*(6). Но это мнение является довольно спорным и, с нашей точки зрения, неправомерным. Поэтому организациям, которые будут придерживаться этой позиции, судебное разбирательство практически гарантировано. И велика вероятность, что решение суда будет не в их пользу.

Совсем недавно аналогичную ситуацию рассмотрел ФАС Уральского округа*(7). Из материалов дела следовало, что компания одновременно с выставлением на оплату счета-фактуры покупателю за объект недвижимости произвела исправительные бухгалтерские проводки: административное здание она перевела из основных средств в состав товаров, то есть со счета 01 на счет 41. И затем в полном объеме включила в состав налоговых расходов убыток, полученный от продажи этого здания. Эти расходы она отразила в декларации по налогу на прибыль в периоде реализации этого здания.

Инспекция при проведении выездной налоговой проверки признала этот факт неправомерным. С выводами налоговиков согласились и суды всех трех инстанций. В результате решение инспекции о доначислении налога на прибыль и штрафных санкций по этому эпизоду было оставлено в силе.

Статья 323 Налогового кодекса Российской Федерации

ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н

Против перевода основных средств в товары при их реализации всегда выступал и Минфин России. По мнению финансового ведомства, объект классифицируется компанией лишь однажды: в момент его признания в бухгалтерском учете*(8). И его перевод из одной категории в другую невозможен.

Полагаем, что эта позиция вполне обоснована. Ведь согласно Инструкции по применению Плана счетов*(9) счет 41 применяется только в случаях, когда объекты приобретаются специально для продажи. Кроме того, корреспонденция счетов 01 и 41 Инструкцией не предусмотрена. (счет 41 "Товары" предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном организациями, которые занимаются торговой деятельностью, а также оказывают услуги общественного питания. Организации в сфере промышленной и иной производственной деятельности счет 41 "Товары" применяют в случаях, когда какие-либо изделия, материалы, продукты приобретаются специально для продажи или когда стоимость готовых изделий, приобретаемых для комплектации, не включается в себестоимость проданной продукции, а подлежит возмещению покупателями отдельно.)

Если товар "похож" на основное средство

Может сложиться и такая ситуация: компания изначально приобретала имущество с целью перепродажи и оприходовала его на счете 41 "Товары", но впоследствии продала с убытком. При этом сам проданный объект подозрительно напоминает основное средство. По каким правилам следует учитывать убыток в этой ситуации?

Рассмотрим пример. Организация занимается производством пирожков, и у нее на балансе числятся такие основные средства, как комбайны для замешивания теста. Другая компания попросила организацию приобрести и затем продать ей один комбайн, так как последняя имеет налаженные связи с продавцами такого оборудования.

В результате организация приобрела комбайн и оприходовала его на счете 41 "Товары". Ведь основным средством его признать нельзя, так как не выполняются необходимые для этого условия.

Но затем по ряду причин компания - заказчик данного комбайна отказалась от его приобретения и организация была вынуждена реализовать его другому покупателю, но уже по сниженной цене, то есть с убытком. А поскольку в данном случае это именно товар, а не основное средство, то организация признает в расходах убыток от реализации комбайна единовременно. Ведь исходя из положений Налогового кодекса это абсолютно правильно*(10).

Безусловно, существует риск, что контролирующим органам такая сделка явно не понравится и они попытаются ее переквалифицировать в продажу основного средства. Ведь на балансе у организации есть аналогичное имущество, которое учтено как основные средства.

В такой ситуации организации следует подстраховаться, чтобы избежать нежелательных налоговых рисков. Для этого необходимо уделить особое внимание подготовке оправдательных документов по такой нестандартной сделке.

Например, представить проверяющим договор с компанией - заказчиком комбайнов и соглашение о его расторжении либо деловую переписку о намерениях совершить покупку и последующем отказе от сделки, а также другие документы, которые будут свидетельствовать о том, что этот объект изначально приобретался именно для перепродажи, а не для использования в качестве основного средства.

Постановление ФАС Уральского округа от 10 октября 2011 г. N Ф09-6361/11

Е. Чиркова,

старший консультант по налогам и сборам компании

"2К Аудит - Деловые консультации/Морисон Интернешнл"

Экспертиза статьи:

Я. Кулибаба,

генеральный директор компании "Реал-аудит"

"Актуальная бухгалтерия", N 2, февраль 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 1 ст. 257, подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ

*(2) п. 3 ст. 268 НК РФ

*(3) ст. 323 НК РФ

*(4) п. 5 ст. 259.1 НК РФ

*(5) п. 2 ст. 268 НК РФ

*(6) п. 4 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н; ст. 256 НК РФ

*(7) пост. ФАС УО от 10.10.2011 N Ф09-6361/11

*(8) письмо Минфина России от 02.03.2010 N 03-05-05-01/04

*(9) утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н

*(10) пп. 1, 2 ст. 268 НК РФ