Комментарий к письму Минфина России от 24.10.2011 N 03-03-06/1/686 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 24.10.2011 N 03-03-06/1/686

Вправе ли организация применить нулевую ставку по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ при перечислении дивидендов, начисленных по результатам деятельности за 9 месяцев 2010 года?

В начале 2011 года налогоплательщиком-акционером были получены дивиденды по результатам девяти месяцев финансового 2010 года. Налогоплательщик спрашивал о том, применима ли к данным дивидендам налоговая ставка в размере 0 процентов.

Следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Федеральный закон N 208-ФЗ) общество вправе по результатам I квартала, полугодия, 9 месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено Федеральным законом N 208-ФЗ.

Решение о выплате (объявлении) дивидендов по результатам I квартала, полугодия и 9 месяцев финансового года может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода.

Пунктом 1 статьи 43 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) определено, что дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в т.ч. в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

В соответствии с абзацем первым подпункта 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ) (далее - Федеральный закон N 368-ФЗ) к доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем пятидесятипроцентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов, и при условии, что стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством Российской Федерации в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышает 500 млн. рублей, применяется налоговая ставка в размере 0 процентов.

Следовательно, данное положение предусматривало следующие ограничения в применении налоговой ставки в размере 0 процентов:

- непрерывное владение вкладом (долей) должно составлять не менее 365 календарных дней;

- владение вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) или депозитарными расписками должно составлять не менее чем 50 процентов;

- стоимость приобретения и (или) получения в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) или депозитарных расписок должна составлять более 500 млн. рублей.

Что касается последнего ограничения, то хотелось бы отметить, что стоимость приобретения и (или) получения в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) или депозитарных расписок должна была превышать 500 млн. рублей, а не быть меньше или равна 500 млн. рублей. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/1/747.

Федеральным законом N 368-ФЗ в абзац первый подпункта 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ было внесено изменение.

Данное изменение вступило в силу с 1 января 2011 года и распространилось на правоотношения по налогообложению налогом на прибыль организаций доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности организаций за 2010 год и последующие периоды.

Так, согласно абзацу первому подпункта 1 пункта 3 статьи 284 (в редакции Федерального закона N 368-ФЗ) к доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем пятидесятипроцентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов, применяется налоговая ставка в размере 0 процентов.

Следовательно, изменение, внесенное Федеральным законом N 368-ФЗ, направлено на отмену ограничения о стоимости приобретения и (или) получения в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) или депозитарных расписок.

Вышеуказанное положение с учетом внесенного в него изменения следует рассматривать следующим образом.

Налоговая ставка в размере 0 процентов сможет применяться к дивидендам, выплачиваемым с 2011 года и не ранее чем за 2010 год, то есть до 1 января 2011 года есть ограничения. Можно принять решение о выплате дивидендов в 2011 году за 2010 год, но не за 2009 год и не 2008 год и т.д., и не дивидендов по результатам 9 месяцев финансового 2010 года.

После 1 января 2011 года ограничений нет. Можно выплачивать дивиденды по результатам I квартала, полугодия, 9 месяцев финансового 2011 года и (или) по результатам финансового 2011 года и так далее.

Аналогичный вывод можно сделать из писем Минфина России от 01.11.2010 N 03-03-06/1/677, от 12.09.2011 N 03-03-06/1/547 и от 24.10.2011 N 03-03-06/1/686, а также из писем УФНС России по городу Москве от 04.05.2011 N 16-15/043640 и от 20.05.2011 N 16-15/049791.

Отмечу, что акционер после 1 января 2011 года также как и раньше будет иметь возможность получить в собственность долю в уставном капитале или депозитарные расписки, а их стоимость может составлять менее 500 млн. рублей.

То есть не имеет значения, что стоимость доли или депозитарных расписок, например, приобретенных в 2007 году, составляла менее 500 млн. рублей.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2012 г.