Комментарий к письму Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/2/164 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/2/164

Относится ли компенсация за несвоевременно выплаченную работникам зарплату к расходам на оплату труда или ко внереализационным расходам как затраты за нарушение договорных обязательств? Об этом читайте в комментарии нашего эксперта.

Согласно статье 236 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ), если работодатель нарушает установленный срок выплаты заработной платы, отпускных, выплат при увольнении и иных причитающихся работнику выплат, он обязан выдать эти суммы с процентами. Относится ли такая денежная компенсация к расходам на оплату труда или работодатель не вправе учесть ее в расходах для целей налогообложения прибыли?

Специалисты финансового ведомства высказали мнение, что расходы работодателя на выплату работникам компенсаций за задержку заработной платы не учитываются в качестве внереализационных расходов как санкции за нарушение договорных обязательств (на основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ), и также не учитываются в составе расходов на оплату труда, поскольку не связаны с режимом работы либо содержанием работников (на основании п. 1 ст. 255 НК РФ).

Придерживались такой позиции контролирующие органы и раньше в письмах Минфина России от 09.09.2009 N 03-03-06/2/232, УФНС по г. Москве от 29.10.2010 N 20-15/113904.

Некоторые судьи разделяют эту точку зрения и указывают, что денежная компенсация за задержку выплаты заработной платы не является компенсацией, связанной с исполнением работником трудовых обязанностей, а является видом материальной ответственности работодателя и фактически представляет собой санкцию за нарушение работодателем срока выплаты заработной платы. Это определено в постановлении ФАС Поволжского округа от 11.01.2009 N А55-18483/2007.

Связана ли компенсация с исполнением трудовых обязанностей?

При нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты труда, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

Обязанность выплаты указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.

Так, к примеру, по этому основанию работодатель может учитывать в составе внереализационных расходов затраты по возмещению ущерба, нанесенного здоровью работника вследствие несчастного случая на производстве, вне зависимости от наличия доказанной вины работодателя в происшедшем.

Поскольку подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ не ставит возможность признания указанных в нем расходов в зависимость от виновности должника (письмо Минфина России от 07.12.2009 N 03-03-06/4/102).

Судьи указывают, что расходы в виде суммы денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работникам на основании статьи 236 ТК РФ, производятся вследствие нарушения срока выплаты заработной платы, установленного трудовыми договорами, то есть фактически являются санкцией за нарушение договорных обязательств. К тому же подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ не содержит каких-либо ограничений по учету санкций в составе расходов в зависимости от того, в рамках каких правоотношений (регулируемых гражданским или трудовым законодательством) допущено нарушение договорных обязательств.

Как правило, судьи считают, что выплаченные работникам на основании статьи 236 ТК РФ компенсации подлежат включению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль (постановление ФАС Поволжского округа от 30.08.2010 N А55-35672/2009). При этом они указывают, что в приведенной норме не конкретизируется, какой именно ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный, и не запрещается включать в состав внереализационных расходов затраты на возмещение морального вреда (постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2009 N А42-6526/2007).

Показателен вывод судей в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 11.08.2008 N А29-5775/2007, в котором налоговая инспекция предъявила претензии в отношении включения предприятием в состав внереализационных расходов суммы денежной компенсации работникам за несвоевременную выплату заработной платы. Инспекция считает, что данные расходы не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку в статье 255 Налогового кодекса РФ не предусмотрен в составе расходов на оплату труда такой вид затрат, а подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ предполагает включение в состав внереализационных расходов штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договоров только гражданско-правового характера, а не трудовых договоров.

Арбитражный суд установил, что денежные компенсации, выплаченные предприятием своим работникам за нарушение сроков выплаты заработной платы, подлежали включению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль.

Поскольку из норм статьи 265 Налогового кодекса РФ и статьи 236 ТК РФ следует, что расходы в виде суммы денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работникам на основании статьи 236 ТК РФ, производятся вследствие нарушения срока выплаты заработной платы, установленного трудовыми договорами, то есть фактически являются санкцией за нарушение договорных обязательств. При этом подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ не содержит каких-либо ограничений по учету санкций в составе расходов в зависимости от того, в рамках каких правоотношений (регулируемых гражданским или трудовым законодательством) допущено нарушение договорных обязательств.

Учитывая, что расходы предприятия в виде денежной компенсации произведены вследствие нарушения сроков выплаты заработной платы работникам, суд сделал вывод, что выплаченные работникам на основании статьи 236 ТК РФ компенсации подлежат включению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2012 г.