Учет и анализ дебиторской задолженности в строительстве (В.Е. Чернышев, "Бухучет в строительных организациях", N 1, январь 2012 г.)

Учет и анализ дебиторской задолженности в строительстве

Методы определения доходов и расходов подрядными строительными организациями

С момента вступления в силу главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) хозяйствующие субъекты используют при исчислении налога на прибыль метод начисления, согласно которому доходы и расходы для целей налогообложения учитываются подрядными строительно-монтажными организациями независимо от фактического погашения заказчиком (застройщиком) строительства дебиторской задолженности за выполненные и сданные строительные работы. Следовательно, подрядные организации, определяющие выручку по методу начисления, сумму дебиторской задолженности за сданную (реализованную) заказчику строительные работы, но еще не полученную, учитывают в составе доходов при исчислении налогооблагаемой прибыли. Особенность такой ситуации заключается в том, что подрядная строительная организация уплачивает налог на прибыль в то время, как она реально не возместила даже свои затраты на выполнение строительных работ. Такое положение дел соответствует нормам учета и отчетности многих экономически развитых государств.

Между тем подрядные строительно-монтажные организации, учитывающие доходы по отгрузке, могут использовать один из двух методов формирования расходов на суммы не полученной дебиторской задолженности:

- по факту признания дебиторской задолженности безнадежной; согласно ст. 265 НК РФ эта сумма включается в состав внереализационных расходов периода, в котором эта задолженность признана таковой;

- неполученные средства входят в состав расходов путем создания в соответствии со ст. 266 НК РФ резерва по сомнительным долгам, до момента, когда задолженность будет признана безнадежной.

Формирование резерва по сомнительным долгам

Согласно ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам рассчитывается по результатам проведенной на последний день отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности и определяется следующим образом:

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) в сумму резерва включаются 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Затем путем суммирования вышеприведенных показателей определяется сумма резерва по сомнительным долгам на последнюю отчетную дату. Следует отметить, что существует ограничение совокупной суммы создаваемого резерва по сомнительным долгам - он не может превышать 10% доходов от реализации отчетного периода подрядной строительной организации. В соответствии со ст. 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам используется только на покрытие убытков от безнадежных долгов.

Для достоверного учета дебиторской задолженности для целей налогообложения необходимо четко определить, что понимать под термином "сомнительная задолженность". Так, в соответствии со ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Списание просроченной дебиторской задолженности является обязательной процедурой для всех организаций независимо от их организационно-правовой формы. Так как дебиторская задолженность является статьей баланса, следовательно, несписанная задолженность будет искажать данные баланса, это может повлечь ошибочные расчеты при определении стоимости чистых активов организации, а также его платежеспособности и эффективности его деятельности, тем самым они делают отчетность своих организаций менее реальной, чем это должно быть, и нарушают предписания Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.

Факторы, влияющие на величину дебиторской задолженности

Проблема управления дебиторской задолженностью и обеспечение эффективного управления системой взаимоотношений подрядной строительной организации с ее контрагентами осложняются особенностями отношений, возникающих при осуществлении строительства, а также несовершенством нормативной и законодательной базы в части взыскания задолженности. В то же время при всей объективной сложности управления дебиторской задолженностью на ее величину существенное влияние оказывают специфические условия деятельности организации, анализ которых позволяет воздействовать на состояние расчетов с заказчиками (застройщиками).

Как показывает изучение, на величину дебиторской задолженности подрядной строительной организации влияют:

- общий объем реализации (сдачи строительных работ) и доля в нем выполненных строительных работ на условиях последующей оплаты (с ростом объема продаж растут и остатки дебиторской задолженности);

- условия расчетов с заказчиками (застройщиками) (увеличение сроков, снижение требований по оценке надежности дебиторов ведут к росту дебиторской задолженности);

- политика взыскания дебиторской задолженности (чем более активна подрядная строительная организация во взыскании дебиторской задолженности, тем меньше ее остатки и тем выше "качество" дебиторской задолженности);

- платежная дисциплина покупателей и общее экономическое состояние тех отраслей, к которым они относятся;

- качество оценки эффективности управления дебиторской задолженностью и последовательность в использовании ее результатов. При удовлетворительном состоянии аналитической работы в подрядной строительной организации создаются предпосылки для перехода от пассивного управления дебиторской задолженностью, сводящегося в основном к бухгалтерскому учету информации о составе и структуре задолженности, к политике активного управления, предполагающего целенаправленное воздействие на условия предоставления кредита заказчикам (застройщикам).

Определение лиц, отвечающих за взыскание дебиторской задолженности

Для проведения анализа дебиторской задолженности подрядной строительной организации необходимо определить круг лиц из числа управленческого персонала организации, ответственных за состояние дебиторской задолженности. В связи с тем что в российских организациях отсутствует устоявшаяся практика по сбору задолженностей, при решении проблемы неплатежей перед руководителями подрядных строительно-монтажных организаций возникает вопрос о том, кто именно должен отвечать за ликвидацию подобных задолженностей.

Из практики следует, что, пока за управление дебиторской задолженностью не отвечают конкретные работники или подразделения (в крупных строительных организациях), работа по управлению дебиторской задолженностью выполняется неудовлетворительно. Мало кто из работников подрядной строительной организации желает, помимо своей "основной" работы, звонить и просить уплатить деньги по факту возникшей дебиторской задолженности. Этот психологический фактор необходимо всегда принимать во внимание. Однако большинство работников готово воспринимать взыскание долгов как часть своей работы, если они понимают, что это их работа и им платят за нее.

Существует точка зрения, согласно которой ответственность за взыскание дебиторской задолженности следует возложить на отдел продаж, а именно на работника, который принимает заказ, объясняя это тем, что никто лучше него не знает экономическое положение покупателя. Никто не находится в более выгодном положении, чем он, в отношении будущих заказов к оплате на основании текущих балансов о задолженности. Но есть два аргумента против возложения ответственности на отдел продаж. Прежде всего продавцов нанимают для того, чтобы они продавали, а не собирали долги. Работа по взысканию долгов воспринимается ими зачастую как пустая трата ценного времени. Во-вторых, назначение продавца ответственным за взыскание долгов может повлиять на желание покупателя покупать продукцию у этого продавца.

Таким образом, ввиду отсутствия единого мнения по данной проблеме, по нашему мнению, целесообразно возложить работу по инкассации дебиторской задолженности на отдельное подразделение или группу специалистов в рамках подрядной строительной организации с целью оптимизации уровня дебиторской задолженности, а следовательно, повышения эффективности управления оборотными активами организации.

Лицо или подразделение, ответственное за управление дебиторской задолженностью, должно подчинятся руководству строительной организации.

Методика анализа состояния дебиторской задолженности

Методика анализа состояния дебиторской задолженности подрядных строительно-монтажных организаций должна состоять из нескольких этапов:

1) оценки общего состояния дебиторской задолженности организаций строительной отрасли;

2) сквозного анализа дебиторской задолженности исследуемой организации;

3) коэффициентного анализа дебиторской задолженности исследуемого организации;

4) принятия решения об эффективности управления дебиторской задолженностью.

Данная методика позволит усилить контроль над состоянием дебиторской задолженности подрядной строительной организации, а также своевременно реагировать на появление негативной тенденции в динамике дебиторской задолженности.

Анализ дебиторской задолженности

Оценку общего состояния дебиторской задолженности подрядной строительной организации необходимо проводить с целью выяснения удельного веса дебиторской задолженности в составе ее оборотных активов, тенденции ее развития и эффективности управления ею. Результаты такой оценки позволяют установить, насколько состояние дебиторской задолженности исследуемой организации типично для строительной отрасли. На основании официальных статистических материалов, а также статей, публикуемых в средствах массовой информации, можно сделать вывод, что для подрядных строительно-монтажных организаций в последние годы является характерным наличие значительных объемов дебиторской задолженности, что является главным образом следствием неудовлетворительного состояния расчетов между подрядными строительными организациями и заказчиками (застройщиками). Например, исследования бухгалтерской (финансовой) отчетности подрядных строительно-монтажных организаций показывают, что около 60% всех оборотных активов подрядных организаций представлены дебиторской задолженностью. Для подрядных строительно-монтажных организаций также характерна довольно низкая оборачиваемость дебиторской задолженности. Для многих строительно-монтажных организаций России срок оборота дебиторской задолженности составляет более полугода.

Сквозной анализ дебиторской задолженности проводится на основании показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности исследуемой организации, которые предоставляются бухгалтерией организацией и финансовым отделом. Сквозной анализ, по нашему мнению, предпочтительнее проводить по истечении каждого отчетного периода (в данном случае это каждые три месяца), когда формируются данные о полученной выручке. В дальнейшем полученные данные необходимо использовать при исследовании изменений дебиторской задолженности за отчетный год. Целью проведения сквозного анализа дебиторской задолженности являются определение состава и динамики дебиторской задолженности, а также выявление объемов просроченной и безнадежной задолженности подрядной строительной организации.

Прежде всего необходимо сравнить динамику дебиторской задолженности с динамикой объемов реализации: превышение роста дебиторской задолженности над ростом объемов реализации чаще всего является признаком проблем, связанных с оплатой сданных работ и низкого уровня контроля над дебиторской задолженностью, что негативно влияет на платежеспособность подрядной строительной организации.

В.Е. Чернышев,

канд. экон. наук

"Бухучет в строительных организациях", N 1, январь 2012 г.