Комментарий к приказу Федеральной налоговой службы от 6 декабря 2011 г. N ММВ-7-3/909 "О внесении изменений в приложения к приказу Федеральной налоговой службы от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611" (А.Б. Березин, "Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2012 г.)

Комментарий к приказу Федеральной налоговой службы от 6 декабря 2011 г. N ММВ-7-3/909 "О внесении изменений в приложения к приказу Федеральной налоговой службы от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611"

Опубликованный документ вносит изменения в приложения к приказу ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611. Напомним, что последний нормативный акт, в частности, утвердил:

- форму 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 20_ год". Она приведена в приложении 1 упомянутого приказа;

- рекомендации по заполнению указанной формы. Они являются приложением к указанной справке.

Форму 2-НДФЛ применяют налоговые агенты для:

- представления в налоговый орган сведений о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджет за этот период налогов в соответствии с пунктом 2 статьи 230 Налогового кодекса РФ. Отметим, что делается это ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом;

- выдачи гражданам по их заявлениям справок о полученных ими доходах и удержанных суммах налога на доходы физических лиц согласно пункту 3 статьи 230 Налогового кодекса РФ;

- письменного сообщения налогоплательщику и налоговой инспекции о невозможности удержать у этого налогоплательщика НДФЛ и сумме налога в соответствии с пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ. Напомним, что на это отводится один месяц с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства.

Справка: налоговые агенты - это российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы. При этом они обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ.

Внесенные изменения

Приказ ФНС России от 06.12.2011 N ММВ-7-3/909 изменил приложения к приказу ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611 следующим образом. В частности, в рекомендациях по заполнению формы 2-НДФЛ:

- сделаны корректировки, уточняющие названия разделов справки;

- внесены поправки, согласно которым налоговый агент должен составлять единую справку о доходах физического лица, а не подавать сведения отдельно по каждой налоговой ставке, как это было ранее.

Также дополнены справочники "Коды доходов" и "Коды вычетов". Помимо этого, в новой редакции изложено приложение 2, посвященное формату сведений о доходах по форме 2-НДФЛ в электронном виде.

Разные ставки - одна справка

Допустим, налоговый агент выплатил гражданину в течение налогового периода доходы, облагаемые, например, по ставкам 9 процентов и 13 процентов. Тогда по окончании налогового периода ему теперь следует составить по данному физическому лицу и представить в налоговый орган одну справку. При этом в ней налоговый агент должен последовательно заполнить разделы III-V справки для ставки 13 процентов, и разделы III и V справки для ставки 9 процентов. Ведь разделы III-V справки заполняются для каждой из ставок налога.

В заголовке раздела III справки указывается та ставка налога, в отношении которой он заполняется.

В разделе V справки отражаются общие суммы дохода и НДФЛ по итогам налогового периода по ставке, указанной в заголовке этого раздела. Раздел V формируется отдельно по каждой ставке налога, отраженной в Справке.

Так как разделы III-V справки заполняются для каждой из ставок налога, то не исключено, что справка может занять несколько страниц. ФНС России предусмотрела такую ситуацию. Согласно изменениям, если справка не может быть размещена на одной странице, то заполняется необходимое количество страниц. На следующей странице вверху справки указываются: номер страницы, "Справка о доходах физического лица за 20__ год N _____ от ___".

На каждой странице документа также должно быть заполнено поле "налоговый агент".

Один код дохода - несколько кодов вычетов

Согласно новой редакции рекомендаций по заполнению справки по форме 2-НДФЛ, в отношении одного кода дохода может быть указано несколько кодов вычета. Это касается доходов, особенности налогообложения которых определяются следующими статьями Налогового кодекса РФ:

- статьей 214.1 "Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок";

- статьей 214.3 "Особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО, объектом которых являются ценные бумаги";

- статья 214.4 "Особенности определения налоговой базы по операциям займа ценными бумагами".

Заполнение справки с признаком 2

В поле "признак" ставится цифра 2, если налоговый агент представляет справку по форме 2-НДФЛ с целью исполнения обязанности, указанной в пункте 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ. При оформлении справки с таким признаком в разделе 3 этого документа указывается сумма дохода, с которой налоговый агент не удержал НДФЛ.

В разделе V отражаются общие суммы дохода и налога на доходы физических лиц по итогам налогового периода. При заполнении справки с признаком 2 в этом разделе указывается:

- в пункте 5.1 - общая сумма дохода, с которой не удержан налог налоговым агентом, отраженная в разделе III справки;

- в пункте 5.3 - общая сумма налога, исчисленная, но не удержанная.

При заполнении Справки с признаком 2 пункты 5.4, 5.5 и 5.6 раздела V не заполняются.

Пример 1

ООО "Амадеус" выплатило менеджеру А.А. Петрову зарплату в размере 5000 рублей, исчислила и удержала налог в сумме 650 рублей. В связи с увольнением работник получил доход в натуральной форме на сумму 500 рублей. Организация исчислила налог в сумме 65 рублей, но не удержала его.

При заполнении справки по форме 2-НДФЛ с признаком 2 ООО "Амадеус" указало:

- в разделе III - сумму дохода 500 рублей;

- в пункте 5.1 раздела V - общую сумму дохода, с которой не удержан налог, отраженную в разделе III справки - 500 рублей;

- в пункте 5.3 раздела V - сумму налога исчисленную 65 рублей;

- в пункте 5.7 раздела V - не удержанную сумму налога - 65 рублей.

Данную справку ООО "Амадеус" в срок до 1 февраля направило менеджеру А.А. Петрову и налоговой инспекции по месту своего учета с целью сообщения о невозможности удержать НДФЛ и сумме налога в соответствии с пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ.

В поле "признак" ставится цифра 1, если справка представляется в соответствии с пунктом 2 статьи 230 Налогового кодекса РФ. В письме Минфина России от 27.10.2011 N 03-04-06/8-290 приведены такие разъяснения. В справках о доходах физических лиц, представляемых ежегодно не позднее 1 апреля в целом по организации с признаком 1, указываются:

- общие суммы доходов и исчисленного налога, включающие доходы и исчисленную сумму налога, отраженную в справке с признаком 2;

- суммы удержанного и перечисленного налога;

- сумма налога, не удержанная налоговым агентом, которая ранее была отражена в справке с признаком 2.

Данные разъяснения учтены в рассматриваемых изменениях.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1. При заполнении справки по форме 2-НДФЛ с признаком 1 в отношении доходов менеджера А.А. Петрова ООО "Амадеус" указало:

- в разделе III - сумму дохода 5500 рублей;

- в пунктах 5.3-5.5 раздела V - сумму налога исчисленную - 715 рублей, сумму налога удержанную и перечисленную - 650 рублей;

- в пункте 5.7 раздела V - не удержанную сумму налога - 65 рублей.

Новое в справочниках

Приказом ФНС России от 06.12.2011 N ММВ-7-3/909 дополнены справочники "Коды доходов" и "Коды вычетов". Они приведены соответственно в приложениях 3 и 4 к приказу ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611.

Так в справочнике "Коды доходов" появились новые коды в отношении доходов, поступивших по операциям РЕПО, а также процентов, полученных по совокупности договоров займа. Например, коду 1537 соответствуют доходы в виде процентов по займу, полученные по совокупности операций РЕПО. Коду 1538 - доходы в виде процентов, полученные в налоговом периоде по совокупности договоров займа.

Новые коды справочника "Коды вычетов" связаны со стандартными налоговыми вычетами на детей, а также с суммами, уменьшающими налоговую базу в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4 Налогового кодекса РФ. В частности, налоговому вычету, предоставляемому на первого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет родителю, супруге (супругу) родителя, опекуну, попечителю, приемному родителю, супруге (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок, соответствует код 114. На второго такого ребенка - код 115, третьего и каждого последующего - 116.

Новый формат сведений в электронном виде

Что касается приложения 2 к приказу Федеральной налоговой службы от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611, посвященного формату сведений о доходах по форме 2-НДФЛ в электронном виде, то оно полностью представлено в новой редакции.

Этот документ, как и раньше, описывает требования к XML файлам (т.е. к файлам обмена) передачи в электронном виде справки о доходах физического лица за 20__ год по форме 2-НДФЛ в налоговые органы. Однако теперь номер версии формата - 5.02, часть CCCXCIX, а не 5.01.

А.Б. Березин,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2012 г.