Комментарий к письму Минфина РФ от 30 ноября 2011 г. N 03-11-06/2/163 (Л.С. Костюк, "Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 30 ноября 2011 г. N 03-11-06/2/163

Муниципальное унитарное казенное предприятие, применяющее УСН с объектом обложения "доходы минус расходы", обратилось в Минфин России за разъяснениями о порядке определения налоговой базы.

Предприятие по договору лизинга приобрело спецтехнику для уборки улиц. Имущество учитывается на балансе у лизингодателя. Финансирование по договору предприятие осуществляет за счет средств, выделяемых ему учредителем по целевой программе "Приобретение спецтехники в лизинг для обслуживания автодорог города". Включаются ли данные средства в доход при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением ЕСН?

Минфин России разъясняет, что при определении налоговой базы учитываются доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 Налогового кодекса РФ соответственно.

Доходы, перечисленные в статье 251 Налогового кодекса РФ, в налогооблагаемую базу не включаются. Среди прочих в данной статье поименованы средства и иное имущество, полученные унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа (подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Применение УСН унитарными предприятиями

Унитарным предприятием признается коммерческая организация, не имеющая права собственности на имущество, закрепленное за ней собственником. Учредителем унитарного предприятия может выступать Российская Федерация, субъект Российской Федерации или муниципальное образование. Права собственника имущества унитарного предприятия осуществляют органы государственной власти и органы местного самоуправления. При этом унитарное предприятие вправе от своего имени приобрести имущество, которое будет принадлежать ему на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления. Об этом сказано в пункте 1 статьи 2 и пункте 1 статьи 8 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ (далее - Закон N 161-ФЗ).

Не смотря на то, что единственным учредителем унитарного предприятия является Российская Федерация (ее субъект либо муниципальное образование), на него не распространяется ограничение в применении УСН, предусмотренное для организаций, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов (подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Объясняется это следующим:

- Российская Федерация, ее субъекты и муниципальные образования не могут быть признаны организациями в целях статьи 11 Налогового кодекса РФ;

- имущество унитарного предприятия не распределяется по вкладам (долям, паям) (п. 2 ст. 2 Закона N 161-ФЗ).

Таким образом, унитарное предприятие вправе применять УСН при условии соблюдения остальных требований главы 26.2 Налогового кодекса РФ. Такой точки зрения придерживается Минфин России, в частности, в письме от 26.07.2011 N 03-11-06/2/110.

Виды унитарных предприятий

В Российской Федерации создаются и действуют следующие виды унитарных предприятий:

- основанные на праве хозяйственного ведения - федеральное государственное предприятие и государственное предприятие субъекта Российской Федерации, муниципальное предприятие;

- основанные на праве оперативного управления - федеральное казенное предприятие, казенное предприятие субъекта Российской Федерации, муниципальное казенное предприятие.

Таким образом, воспользоваться положениями подпункта 26 статьи 251 Налогового кодекса РФ при оплате лизинговых платежей за счет средств, поступающих от учредителя, могут не только муниципальные унитарные казенные предприятия, но и другие унитарные предприятия, виды которых предусмотрены Законом N 161-ФЗ. При этом в данной ситуации положениями указанного подпункта вправе воспользоваться как унитарные предприятия, применяющие УСН с объектом обложения "доходы минус расходы", так и предприятия с объектом налогообложения "доходы". Подтверждает данный вывод письмо Минфина России от 08.04.2011 N 03-11-06/2/48.

Особенности налогообложения средств от собственника

Обратите внимание: средства и имущество, указанные в подпункте 26 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения прибыли не признаются средствами целевого финансирования или целевыми поступлениями, исчерпывающий перечень которых приведен в подпункте 14 пункта 1 и пункте 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Данные средства освобождаются от налогообложения налогом на прибыль организаций по самостоятельному основанию. Такие разъяснения приводит Минфин России в письме от 16.08.2011 N 03-03-05/88.

Однако следует учитывать характер поступлений от собственника имущества. А именно, получены ли указанные средства (имущество) на безвозмездной основе. По мнению Минфина России, изложенному в указанном письме, если денежные средства или иное имущество передаются унитарному предприятию, к примеру, в уплату кредиторской задолженности по налогам и сборам, то данные доходы подлежат налогообложению. Свою позицию специалисты финансового министерства объясняют следующим. Если налоги и сборы ранее были включены в состав расходов, то при получении субсидий на погашение задолженности по ним сумма соответствующей кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов. Иными словами, Минфин России проводит аналогию с положениями пункта 33 статьи 270 Налогового кодекса РФ: если в предыдущих периодах суммы налогов уменьшали налогооблагаемую прибыль, то списываемую сумму недоимок по ним надо отразить в составе внереализационных доходов.

Таким образом, унитарным предприятиям при налогообложении средств, полученных от учредителя, следует обращать внимание на цели их поступления.

Л.С. Костюк,

эксперт

"Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2012 г.