Вопрос: По требованию Росздравнадзора в фельдшерско-акушерских пунктах (ФАП) должен быть постоянный запас медикаментов. ФАП является обособленным подразделением центральной районной больницы (ЦРБ). ЦРБ заключен договор комиссии с аптекой, которая поставляет определенный набор лекарственных средств в ФАП. Всю выручку от реализации ФАП передает аптеке. Реализация идет по ценам аптеки без увеличения стоимости медикаментов. Выручка от реализации лекарственных средств перечисляется на расчетный счет аптеки, открытый в коммерческом банке. Как отражать в учете денежные средства... ("Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в бюджетной сфере", N 1, январь-февраль 2012 г.)

По требованию Росздравнадзора в фельдшерско-акушерских пунктах (ФАП) должен быть постоянный запас медикаментов. ФАП является обособленным подразделением центральной районной больницы (ЦРБ). ЦРБ заключен договор комиссии с аптекой, которая поставляет определенный набор лекарственных средств в ФАП. Всю выручку от реализации ФАП передает аптеке. Реализация идет по ценам аптеки без увеличения стоимости медикаментов. Выручка от реализации лекарственных средств перечисляется на расчетный счет аптеки, открытый в коммерческом банке. Как отражать в учете денежные средства, полученные за медикаменты, реализованные в ФАП?

Отношения по договору комиссии регулируются гл. 51 Гражданского кодекса. Участниками данного договора являются две стороны (комиссионер и комитент), выступать в качестве которых могут организации, индивидуальные предприниматели и даже граждане.

Согласно п. 1 ст. 990 и п. 1 ст. 996 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего.

Исходя из условий поставленного вопроса комиссионером в данном случае будет выступать ЦРБ в лице ФАП, а комитентом - аптечная организация.

Товары, поступившие от комитента для дальнейшей реализации, не отражаются на балансе комиссионера, а учитываются на забалансовом счете. Для этих целей для коммерческих организаций Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 004 "Товары, принятые на комиссию", где раскрывается информация о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором.

Далее необходимо отметить, что для государственных (муниципальных) учреждений Инструкцией N 157н*(1) счета, предназначенного для учета товаров, полученных по договору комиссии, не предусмотрено. В связи с этим, по нашему мнению, для отражения операций, связанных с реализацией товаров, полученных по договору комиссии, можно использовать забалансовый счет 02 "Материальные ценности, принятые на хранение", поскольку он по своей сути хоть как-то пригоден для отражения вышеуказанных операций.

Для справки. В соответствии с п. 335 Инструкции N 157н забалансовый счет 02 предназначен для учета материальных ценностей, принятых учреждением на хранение, в переработку, изъятых в возмещение причиненного ущерба, за исключением материальных ценностей, являющихся согласно законодательству РФ вещественными доказательствами и учитываемых обособленно, а также материальных ценностей, полученных (принятых к учету) учреждением до момента обращения имущества в собственность государства и передачи указанного имущества органу, осуществляющему в отношении указанного имущества полномочия собственника (имущество, полученное в качестве дара, бесхозяйное имущество и т.п.).

Альтернативным вариантом является введение главным распорядителем дополнительного счета, например забалансового счета 27 "Товары, принятые на комиссию".

Рассмотрим отражение операций на примере.

Пример

По договору комиссии ФАП, являющимся структурным подразделением ЦРБ, от аптечной сети получены лекарственные препараты на сумму 110 000 руб. для реализации жителям сельских поселений. Вознаграждение, выплачиваемое по окончании сделки после представления отчетных документов, составляет 3 000 руб. Сумма, полученная от продажи медикаментов, перечислена ЦРБ на расчетный счет аптеки. ЦРБ является бюджетным учреждением, которое освобождено от обязанностей налогоплательщика в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ.

В учете сделаны следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Получены лекарственные препараты для реализации	02		110 000
Отпущены больным лекарственные препараты по рецептам	2 201 34 510	2 304 06 730*	110 000
Одновременно списана стоимость лекарственных средств с забалансового счета		02	110 000
Сдана выручка от реализации лекарственных средств, полученных по договору комиссии	2 210 03 560 2 201 11 510	2 201 34 610 2 210 03 660	110 000
Перечислены денежные средства на расчетный счет аптеки	2 304 06 830*	2 201 11 610	110 000
Начислено комиссионное вознаграждение по договору комиссии	2 205 31 560	2 401 10 130	3 000
Поступило вознаграждение от аптеки по договору комиссии	2 201 11 510	2 205 31 560	3 000
* Счет 304 06 "Расчеты с прочими кредиторами" предусмотрен для учета расчетов с кредиторами по операциям, осуществленным в ходе ведения деятельности учреждения и не предназначенным для отражения на иных счетах учета Единого плана счетов (п. 281 Инструкции N 157н).

А.И. Бирюков,

к.э.н., профессор Государственного

университета Минфина РФ,

заместитель начальника Управления

внутреннего контроля (аудита)

и оценки эффективности деятельности

Федерального казначейства

1 января 2012 г.

"Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в бюджетной сфере", N 1, январь-февраль 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.