Новый порядок аттестации аудиторов (С.И. Полякова, А.Д. Шеремет, "Аудиторские ведомости", N 7, июль 2011 г.)

Новый порядок аттестации аудиторов

Разъясняется новый порядок аттестации аудиторов, введенный в действие с 1 января 2011 г. Приводятся особенности Программы квалификационного экзамена и требования к претенденту.

В течение первых 20 лет становления и развития профессии аудитора в России специалист, желающий заниматься аудиторской деятельностью, должен был сдать квалификационный экзамен на получение квалификационного аттестата аудитора по одной из четырех областей экономической деятельности: общеэкономическая деятельность; деятельность кредитных и банковских организаций; деятельность страховых организаций; деятельность финансовых организаций и организаций, работающих с ценными бумагами. В каждой из перечисленных областей имеются объективные особенности, которые обусловливают специфику проведения аудита в них. Если специалист хотел проводить аудит в другой экономической области, то он должен был заново сдавать квалификационный экзамен на получение аттестата аудитора во вновь выбранной экономической области. Поэтому до последнего времени в России были аудиторы, обладающие аттестатами двух-трех типов.

В международной практике существует иной порядок. Квалификационный экзамен на получение квалификационного аттестата аудитора претендент сдает один раз. Это дает ему право де-юре вести аудиторскую деятельность в любой экономической области, а де-факто только в тех хозяйственных областях, бизнес-среда которых не различается значимыми отраслевыми особенностями и, как следствие, не оказывает существенного влияния на методику ведения аудита. В случае, если аудитор предполагает осуществлять аудит в тех экономических областях, которым присущи специфические особенности, оказывающие влияние на методику аудита, он должен дополнительно к тем знаниям, которые приобрел для сдачи квалификационного экзамена на аттестат аудитора, углубленно овладеть знаниями об особенностях, присущих той экономической области, в которой ему предстоит осуществлять аудит. Практически это те же экономические области, по которым в России необходимо было сдавать квалификационные экзамены и получать отдельные квалификационные аттестаты.

С 1 января 2011 г. Россия перешла на международные правила квалификационной аттестации аудитора. При этом следует иметь в виду два обстоятельства.

Во-первых, сдав успешно квалификационный экзамен и обладая качествами, предусмотренными ст. 11 Федерального закона от 30.12.08 г. N 307 "Об аудиторской деятельности", претендент получает единый квалификационный аттестат аудитора, который де-юре дает ему право вести аудиторскую деятельность в любой экономической области. Во-вторых, чтобы аудитор, получивший квалификационный аттестат аудитора, мог де-факто проводить аудит финансовой отчетности, но должен выбрать соответствующую конкретную область экономии, углубленно изучить присущие ей с позиций выполнения аудита особенности и продемонстрировать свои знания назначенным для этой цели специалистам.

Новый порядок аттестации аудиторов облегчает процедуру изменения отраслевой специализации аудитора, поскольку освобождает его от повторной сдачи сложного и трудоемкого квалификационного экзамена и тем самым делает профессию аудитора более мобильной.

Квалификационный экзамен на единый квалификационный аттестат аудитора в зарубежных странах проводится уже в течение многих лет, соответствующий опыт обобщен Международной организацией бухгалтеров (IFAC) и представлен в Международных стандартах профессионального образования бухгалтеров (IFS). Наибольшее внимание этому вопросу уделено в стандарте IES8 "Образовательные требования для профессиональных аудиторов", который вступил в силу с 1 июня 2008 г.

Рассмотрим кратко основные положения данного стандарта.

Дальнейшее профессиональное развитие аудитор должен получить, прежде чем он примет на себя ответственность за аудит финансовой отчетности в специфических отраслях - банковской, финансовой, добывающей, страховой (п. 74).

Ни один профессиональный бухгалтер или профессиональный аудитор не может быть специалистом высокого уровня во всех областях знаний. Специализация необходима для получения исключительно "глубоких" знаний и навыков в определенных областях (п. 18).

Аудит финансовой отчетности может различаться по типу, объему, сложности. Соответственно должны различаться уровни профессиональной компетентности, необходимой для выполнения этих заданий. Персональной обязанностью аудитора является следование Кодексу профессиональной этики IFAC в части отказа от выполнения заданий, в которых аудитор некомпетентен (п. 70).

Аудитор приобретает способности и компетентность, необходимую для того, чтобы стать профессиональным аудитором, с момента получения единого квалификационного аттестата аудитора (п. 74).

Международные образовательные стандарты содержат минимальные образовательные требования, которым должен соответствовать любой член IFAC*(1), чтобы получить право быть профессиональным аудитором (пп. 12, 13).

Члены IFAC и аудиторские организации должны быть убеждены в том, что аудитор, ответственный за существенные профессиональные суждения, выполняющий аудит финансовой отчетности в особых условиях и отраслях, обладает надлежащими профессиональными знаниями и практическим опытом, необходимыми для соответствующих особых условий и отраслей экономики (п. 73).

Члены IFAC, профессиональные аудиторы и аудиторские компании несут солидарную ответственность за то, что профессиональный аудитор должен обладать достаточной компетентностью для выполнения своих функций (п. 80).

В России подготовка аудиторов осуществляется в настоящее время по Временной программе квалификационных экзаменов на аттестат аудитора (далее - Программа). Права, которые предоставляет единый аттестат аудитора, обусловливают и содержание этой Программы.

Программа состоит из двух частей.

Первая часть - это фундаментальные для профессии аудитора знания, т.е. знания, которыми должен свободно и всесторонне владеть аудитор, независимо от того, в какой особой области экономики он конкретно специализируется. Эта часть содержит в своей основе совокупность тех знаний, которые составляли программу по общему аудиту и которые сегодня будут давать фактическое право вести аудит во всех отраслях экономики, за исключением особых специфических отраслей.

Вторая часть - это знания, связанные с особенностями аудита финансовой отчетности в специфических областях экономики. В Программе эти знания представлены в виде кратких сведений, необходимых для того, чтобы аудитор мог правильно ориентироваться при решении вопросов в новых для него отраслях.

Поскольку в соответствии со ст. 11 Закона N 307-ФЗ к квалификационному экзамену на получение единого аттестата аудитора допускается претендент, имеющий высшее образование независимо от специализации, возникает новый принципиальный вопрос - как довести начальный уровень образования претендента до того уровня, когда он сможет результативно изучать Программу квалификационного экзамена на аттестат аудитора.

Дело в том, что согласно Программе (а следовательно, и программе предквалификационной подготовки) знания в рассматриваемом контексте могут быть разделены на два блока.

Первый блок - бухгалтерский учет и отчетность, аудит, финансы и их анализ. Второй блок - налогообложение, правовое регулирование хозяйственной и трудовой деятельности.

Овладеть знаниями первого блока на том уровне, который необходим аудитору, без экономического образования любой специализации невозможно. И это не только российская проблема. В Международных стандартах образования профессиональных бухгалтеров и аудиторов, в соответствующих образовательных профессиональных программах США отмечается, что для доведения начального высшего образования до уровня, который позволяет изучить и овладеть знаниями квалификационных экзаменов, необходим дополнительный срок предквалификационной подготовки.

Предквалификационная подготовка лиц, готовящихся к квалификационному экзамену на квалификационный аттестат аудитора, по своему содержанию и формам проведения должна проходить в три этапа.

На первом этапе начальный уровень высшего образования претендента приводится в соответствие с Программой. В каждом СРО аудиторов должны быть программы такого обучения для начального уровня образования, которое имеет каждый конкретный претендент. Форму и продолжительность обучения претендент может выбрать самостоятельно. Желательно, чтобы все СРО аудиторов совместно (на базе одного из аккредитованных УМЦ, который располагает кадровыми и техническими условиями) создали центр дистанционного обучения для прохождения претендентами первого этапа.

На втором этапе претендент получает знания и навыки в соответствии с Программой. Обучение может осуществляться самостоятельно или в специализированных учебных заведениях (УМЦ).

На третьем этапе претендент овладевает знаниями и навыками по дисциплине "Профессиональные ценности, этика и профессиональные отношения". Это возможно только в процессе профессиональной работы претендента при непосредственном деловом общении с клиентами и сотрудниками. Данный этап предквалификационной подготовки должен проходить в той аудиторской компании, в которой претендент согласно ст. 11 Закона N 307-ФЗ обязан проработать не менее двух лет. Для этого претенденту (как правило, ассистенту аудитора) назначается наставник, который руководит его работой и по окончании обучения оценивает ее в письменной форме.

Кроме того, в процессе работы претендент углубляет свои знания по дисциплине "Информационные технологии". Особое внимание данному предмету уделяется в первой половине производственного стажа, а затем знания и навыки постоянно обновляются по мере появления тех или иных новаций.

Заметим, что на данном этапе важно, чтобы претендент овладел навыками излагать свои мысли в письменной форме. Наставник претендента, убедившись в необходимости совершенствования его в этом направлении, должен включить соответствующее задание в план предквалификационной подготовки.

Организация профессионального обучения лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью, относится к компетенции СРО аудиторов и является их обязанностью (ст. 17 Закона N 307-ФЗ).

Исходя из установленного ст. 11 Закона N 307-ФЗ стажа предэкзаменационной работы претендента и рассмотренного перечня знаний и умений, которыми претендент должен владеть к началу экзаменов, можно предложить следующий примерный график предквалификационной подготовки к квалификационным экзаменам на получение аттестата аудитора.

Подготовку к экзамену необходимо начать заблаговременно, до начала обязательного трехлетнего стажа работы. Приняв решение стать аудитором и изучив правила получения квалификационного аттестата аудитора, который открывает к этому путь, претенденту в первую очередь необходимо определить, насколько его высшее образование отвечает требованиям Программы. С учетом этого составляется план приведения начального высшего образования в соответствие с указанной Программой, устанавливается объем дополнительных знаний, которые претенденту предстоит приобрести.

Таким образом, чтобы, получив единый аттестат, аудитор мог аудировать финансовую отчетность в одной из специальных отраслей экономики, он должен дополнительно овладеть глубокими знаниями по выбранной особой отрасли экономики в соответствии с программами, утвержденными СРО аудиторов.

С.И. Полякова,

кандидат экономических наук, доцент,

руководитель отдела методологии УМЦ

бухгалтеров и аудиторов МГУ им. М.В. Ломоносова

А.Д. Шеремет,

доктор экономических наук, профессор,

заслуженный деятель науки Российской Федерации,

заведующий кафедрой учета, анализа и аудита

экономического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова

"Аудиторские ведомости", N 7, июль 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В России эти знания принято называть базовыми.