Об обязании налоговой инспекции зачесть переплату по земельному налогу в счет предстоящих платежей по земельному налогу или иным налогам соответствующего вида ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 7, июль 2011 г.)

Об обязании налоговой инспекции зачесть переплату по земельному налогу в счет предстоящих платежей по земельному налогу или иным налогам соответствующего вида

Общество обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции об отказе в осуществлении зачета (возврата) излишне уплаченного налога, а также об обязании инспекции произвести зачет переплаты в сумме 1 653 642 руб. 70 коп. в счет предстоящих платежей по земельному налогу или иным налогам соответствующего вида.

Решением от 10 августа 2010 г., оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 29 ноября 2010 г., заявление было удовлетворено.

Налоговая инспекция подала кассационную жалобу в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа, который в своем постановлении от 05.04.11 N Ф07-1474/2011 по делу N А21-4591/2010 определил следующее.

Постановлением главы администрации Калининграда от 02.04.93 N 273 обществу был предоставлен в постоянное (бессрочное) пользование земельный участок площадью 2,5906 га, расположенный в Московском районе Калининграда.

Постановлением мэра Калининграда от 28.04.04 N 1035 право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком было прекращено. Обществу было предложено обратиться в соответствующие органы для внесения изменений в Единый государственный реестр земель и в Единый государственный реестр прав.

Общество и администрация городского округа "Город Калининград" (далее - администрация) заключили договор аренды спорного земельного участка от 18.11.09 N 008255. Срок действия договора распространен сторонами на период с 28 апреля 2004 г. по 28 апреля 2053 г. В частности, договором установлено, что арендная плата начисляется с 28 апреля 2004 г. - момента принятия мэром Калининграда указанного постановления.

Письмом от 18.03.10 N 70-10-3061/и Комитет муниципального имущества и земельных ресурсов администрации уведомил общество о наличии у него задолженности по арендной плате за землю за период с 28 апреля 2004 г. по 31 декабря 2009 г.

Поскольку до заключения договора общество считало себя плательщиком земельного налога, оно представляло в налоговый орган соответствующие расчеты и декларации, производило уплату налога в бюджет.

Общество 22 апреля 2010 г. представило в налоговый орган уточненные декларации по земельному налогу за 2004 г. и 2005 г., квартальные расчеты и декларации по земельному налогу за период с 2006 г. по 2009 г., в которых исключило из объекта налогообложения спорный земельный участок. В связи с этим у него возникла переплата по земельному налогу в суммах 2 992 417 руб., 692 974 руб. 50 коп. и 36 733 руб. 20 коп.

Общество 28 апреля 2010 г. подало в налоговую инспекцию заявление о зачете переплаты по земельному налогу в общей сумме 3721041 руб. в счет погашения недоимки по налогам, пеням и штрафам соответствующего вида и о возврате оставшихся денежных средств на расчетный счет общества.

Налоговая инспекция направила обществу уведомление от 11.05.10 N 48947 о проведенном 7 мая 2010 г. зачете переплаты земельного налога в сумме 2 068 482 руб. в счет погашения недоимки по налогу на имущество организаций. В то же время решением от 07.05.10 N 3492 налоговый орган отказал обществу в проведении зачета (возврата) остальной суммы в связи с истечением трех лет со дня уплаты налога.

Посчитав отказ в возврате 1 653 642 руб. 70 коп. земельного налога неправомерным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением, которое было удовлетворено судами обеих инстанций.

В силу пп. 5 п. 1 ст. 21 и ст. 32 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный возврат (зачет) сумм излишне уплаченных налогов, а налоговый орган обязан осуществлять возврат (зачет) излишне уплаченных сумм налогов в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Согласно п. 9 ст. 7 Федерального закона от 27.07.06 N 137-ФЗ, суммы налогов, сборов, пеней, штрафов, излишне уплаченные (взысканные) до 1 января 2007 г. и подлежащие возврату в соответствии со ст. 78 и 79 НК РФ и ст. 333.40 НК РФ, возвращаются налогоплательщику (налоговому агенту, плательщику сбора) в порядке, действовавшем до дня вступления в силу указанного Федерального закона. Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика.

Пунктом 8 ст. 78 НК РФ определен трехлетний срок подачи налогоплательщиком заявления о возврате излишне уплаченного налога в налоговый орган. В случае отказа налогового органа в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете указанных сумм.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.06.01 N 173-О разъяснено, что положения п. 8 ст. 78 НК РФ не препятствуют налогоплательщику в случае пропуска предусмотренного этой нормой срока (трехлетнего срока подачи в налоговый орган заявления о возврате (зачете) налога) обратиться в суд с иском о возврате из бюджета (зачете) переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате (зачете) излишне уплаченного налога должен решаться применительно к п. 2 ст. 79 НК РФ с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога.

Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности, установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации; изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.

Бремя доказывания этих обстоятельств в силу ст. 65 АПК РФ возлагается на налогоплательщика.

Суд кассационной инстанции считает, что суды предыдущих инстанций, рассматривая спор, сделали обоснованный вывод о том, что на момент подачи обществом заявления о возврате излишне уплаченного земельного налога в размере 1 653 642 руб. 70 коп. срок, установленный п. 2 ст. 79 НК РФ, не истек.

В обоснование своей позиции общество указало, что о факте ошибочной (излишней) уплаты в бюджет земельного налога ему стало достоверно известно только с момента заключения договора аренды спорного земельного участка от 18 ноября 2009 г.

Как установлено судами, ранее общество имело право постоянного (бессрочного) пользования данным земельным участком в соответствии с постановлением главы администрации Калининграда от 02.04.93 N 273 и уплачивало земельный налог за его использование. Право постоянного (бессрочного) пользования было прекращено постановлением мэра Калининграда от 28.04.04 N 1035.

Подпунктом 7 п. 1 ст. 1 ЗК РФ установлен принцип платности использования земли, согласно которому любое использование земли осуществляется за плату, за исключением случаев, установленных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации. Использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог (до введения в действие налога на недвижимость) и арендная плата.

До 1 января 2006 г. налогообложение земельных участков осуществлялось на основании Закона РФ от 11.10.91 N 1738-1 "О плате за землю". Согласно ст. 1 Закона N 1738-1, налогоплательщиками земельного налога признаются собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов.

С 1 января 2005 г. Федеральным законом от 29.11.04 N 141-ФЗ введена в действие глава 31 "Земельный налог" НК РФ.

Согласно ст. 388 НК РФ, налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды.

Таким образом, с момента издания постановления мэра Калининграда от 28.04.04 N 1035 единственно возможной формой платы за землю для заявителя является арендная плата.

Вместе с тем в соответствии с п. 3 ст. 20 ЗК РФ право постоянного (бессрочного) пользования находящимися в государственной или муниципальной собственности земельными участками, возникшее у граждан или юридических лиц до введения в действие ЗК РФ, сохраняется.

Согласно ст. 45 ЗК РФ, право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком может быть прекращено по заявлению землепользователя (при отказе от принадлежащего ему права на земельный участок на условиях и в порядке, которые предусмотрены ст. 53 ЗК РФ) либо в принудительном порядке по основаниям, установленным п. 2 данной статьи. Право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком может быть также прекращено в связи с его переоформлением на право аренды или приобретением земельного участка в собственность.

В соответствии с п. 1 ст. 425 ГК РФ договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Договор, подлежащий государственной регистрации, считается заключенным с момента его регистрации, если иное не установлено законом.

Договоры аренды земельного участка, заключенные на срок один год и более, подлежат государственной регистрации. Договор аренды является основанием возникновения права аренды земельного участка.

В данном случае фактические отношения между обществом и администрацией по использованию им земельного участка продолжались вплоть до заключения договора аренды от 18.11.09 N 008255, в связи с чем заявитель считал себя плательщиком земельного налога в 2004-2009 гг., что подтверждается материалами дела; уплата обществом в бюджет налога в надлежащем размере ответчиком не оспаривается.

Таким образом, в рассматриваемом случае право постоянного (бессрочного) пользования заявителя земельным участком у заявителя не прекратилось вплоть до государственной регистрации договора аренды данного земельного участка.

Договор N 008255 аренды земельного участка заключен с администрацией только 18 ноября 2009 г., а зарегистрирован 15 января 2010 г. При этом в материалах дела не имеется доказательств того, что столь длительный период обусловлен уклонением заявителя от его заключения.

Согласно п. 2 ст. 425 ГК РФ, стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора аренды применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.

Такое условие в договоре аренды N 008255 предусмотрено: срок действия договора распространен на период с 28 апреля 2004 г. по 28 апреля 2053 г., арендная плата начисляется с момента принятия постановления мэра Калининграда от 28.04.04 N 1035. В материалах дела имеется письмо администрации обществу о наличии у него обязанности перечислить 2 416 126 руб. 80 коп. арендной платы за период с 28 апреля 2004 г. по 31 декабря 2009 г. и 70 067 руб. 68 коп. пеней.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу, что общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о возврате излишне уплаченного земельного налога в пределах предусмотренного законодательством трехлетнего срока. Общество до определения, на каком праве оно будет в дальнейшем использовать спорный земельный участок, фактически находящийся у него в постоянном (бессрочном) пользовании, и заключения договора аренды этого участка не имело возможности осуществить изменение налоговой базы по земельному налогу. После регистрации договора аренды налогоплательщик представил уточненные налоговые декларации по этому налогу и в апреле 2010 г. провел сверку расчетов с налоговым органом, о чем был составлен соответствующий акт.

Общество, пользуясь земельным участком в 2004-2009 гг., не допустило факта бесплатного землепользования.

Именно собственник земельных участков (в данном случае - муниципальное образование в лице администрации) направляет арендаторам оферту с предложением заключить договор аренды земельного участка. Налоговая инспекция не представила доказательств, подтверждающих недобросовестность общества и нарушение им норм земельного и налогового законодательства на стадии заключения договора аренды. Доказательства, подтверждающие наличие у администрации претензий к обществу относительно порядка заключения этого договора, в материалах дела отсутствуют. Напротив, стороны вступили в арендные правоотношения, распространив их действие на отношения, возникшие до заключения договора.

Следовательно, суды правомерно удовлетворили заявленное обществом требование и обязали налоговую инспекцию зачесть переплату по земельному налогу в общей сумме 1 653 642 руб. 70 коп. в счет предстоящих платежей общества по земельному налогу или иным налогам соответствующего вида.

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 7, июль 2011 г.