Документальное подтверждение правомерности вычета НДС по приобретенным товарам (постановление Президиума ВАС РФ от 9.12.10 г. N 8835/10) (Л. Чулкова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 32, август 2011 г.)

Документальное подтверждение правомерности вычета НДС по приобретенным товарам (постановление Президиума ВАС РФ от 9.12.10 г. N 8835/10)

При применении вычета НДС налогоплательщик, оплативший перевозку товара, должен представить налоговому органу товарно-транспортную накладную (N 1-Т) для подтверждения факта поставки ему товара.

Решения арбитражных судов

Общество с ограниченной ответственностью (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции, оставленного без изменения решением вышестоящего налогового органа (управление) в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость на сумму 883 586 руб.

Указанные решения налоговых органов приняты по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, представленной Обществом уточненной налоговой декларации за III квартал 2008 г.

Определением арбитражного суда к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО "Виконт".

Решением арбитражного суда, оставленным без изменения постановлениями арбитражных судов апелляционной и кассационной инстанций, заявленное Обществом требование удовлетворено частично: решение инспекции признано недействительным в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за III квартал 2008 г. на сумму 230 325 руб. 47 коп. по счетам-фактурам, выставленным ООО "Виконт".

В удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за III квартал 2008 г. на сумму 653 260 руб. 27 коп. по счету-фактуре, выставленному в адрес заявителя ООО "Строительная компания "Алмаз Строй" (далее - компания "Алмаз Строй"), отказано.

Основанием для принятия инспекцией решения в оспариваемой части послужил вывод о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов в отношении товаров, приобретенных у организации-поставщика - компании "Алмаз Строй", поскольку первичные документы Общества не подтверждают реальность финансово-хозяйственных операций с этим контрагентом.

В соответствии с Уставом одним из видов деятельности Общества является посредническая и торгово-закупочная деятельность, в рамках осуществления которой оно 24.03.08 г. заключило с компанией договор, предусматривающий поставку в адрес Общества оборудования и иных товаров. По условиям договора доставка товаров осуществлялась самовывозом.

По счету-фактуре от 5.08.08 г. Обществу был поставлен товар на сумму 4 282 484 руб., из которых 653 260 руб. 27 коп. - налог на добавленную стоимость.

На основании товарной накладной (форма ТОРГ-12) от 5.08.09 г. товар был принят Обществом и отражен для целей бухгалтерского и налогового учета по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Оплата товара производилась Обществом путем перечисления денежных средств на расчетные счета компании.

В последующем приобретенный товар был оприходован и реализован на основании государственных контрактов 68-му отделению капитального строительства Северо-Кавказского военного округа, что подтверждается материалами дела.

Арбитражными судами установлено, что счет-фактура от 5.08.08 г. соответствует требованиям ст. 169 НК РФ.

Инспекция не представила возражений по поводу наличия товара и его принятия Обществом к учету. Кроме того, инспекцией признано соответствие первичных учетных документов компании "Алмаз Строй" первичным документам Общества.

Вместе с тем, представляя в арбитражный суд первой инстанции дополнительные возражения, инспекция привела новые доводы, не упоминавшиеся ранее в ее решении, о непредставлении Обществом оформленных надлежащим образом товарно-транспортных накладных в подтверждение факта поставки ему товаров, указанных в счетах-фактурах.

Арбитражные суды признали обоснованным довод инспекции о том, что товарно-транспортная накладная - единственный документ, являющийся основанием не только для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования его грузополучателем, но и для принятия товара на учет в целях реализации права на применение налогового вычета в соответствии со ст. 171, 172 НК РФ. Отказ в удовлетворении требования Общества в оспариваемой части арбитражные суды обосновали тем, что, поскольку в данном случае приобретенный товар перевозился автомобильным транспортом, непредставление товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т в подтверждение факта перемещения товара в адрес Общества позволяет признать правомерным решение инспекции в части отказа в праве на налоговый вычет по операции приобретения товара.

Позиция Президиума ВАС РФ

Статьей 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пп. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ. Вычетам подлежат суммы названного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных положений правовых норм следует, что налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость при соблюдении указанных требований НК РФ.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, является основанием для получения налоговой выгоды, если налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые являются первичными учетными документами, обеспечивающими ведение бухгалтерского учета.

Пунктом 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Госкомстата России от 25.12.98 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций" (далее - постановление N 132), содержится первичный учетный документ в виде товарной накладной по форме ТОРГ-12. Указанная накладная применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации и составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй передается сторонней организации и служит основанием для оприходования этих ценностей.

Как установлено арбитражными судами, представленные Обществом товарные накладные по форме ТОРГ-12 содержат сведения о грузоотправителе, грузополучателе, поставщике, плательщике, о наименовании товара, его количестве и цене, в них также указаны должности лиц, отпустивших и принявших товар, имеются их подписи, т.е. эти накладные подтверждают факт отгрузки товара.

Постановлением N 132 установлены требования по заполнению и содержанию товарной накладной по форме ТОРГ-12, наличие товарно-транспортной накладной по учету торговых операций не предусматривается.

В соответствии с постановлением Госкомстата России от 28.11.97 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.

В данном случае Общество осуществило операции по приобретению товара и не выступало в качестве заказчика по договору перевозки.

Кроме того, как установлено арбитражными судами, в ходе налоговой проверки в адрес Общества инспекцией выставлялись требования от 26.12.08 г. и от 20.10.08 г. о представлении документов, во исполнение которых Общество представило пояснения в отношении уточненной налоговой декларации за III квартал 2008 г. и документы, подтверждающие отражение в бухгалтерском учете операций, заявленных в этой декларации. При этом инспекция товарно-транспортные накладные от Общества не затребовала, в своем решении не указала на факт их непредставления как на основание для отказа в признании права на налоговый вычет и привела этот довод в подтверждение обоснованности своего решения только в возражениях на исковое заявление.

Обществом при рассмотрении дела в арбитражном суде были представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт отгрузки им ранее приобретенного товара другому лицу.

При названных обстоятельствах Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что позиция судов о том, что непредставление Обществом товарно-транспортных накладных свидетельствует об отсутствии правовых оснований для применения налогового вычета по операции приобретения товара, не основана на действующем законодательстве и не соответствует установленным арбитражными судами обстоятельствам.

Президиум ВАС РФ постановил:

решение арбитражного суда первой инстанции, постановление арбитражного апелляционного суда и постановление арбитражного суда кассационной инстанции в части отказа в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения инспекции по эпизоду, связанному с возмещением из бюджета налога на добавленную стоимость на сумму 653 260 руб. 27 коп., отменить. Требование в этой части удовлетворить, решение инспекции в соответствующей части признать недействительным.

В остальной части названные судебные акты оставить без изменения.

Комментарий

Товарная накладная по форме ТОРГ-12 и товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т являются основными документами для оприходования товаров, материала или сырья. В зависимости от условий поставки товара для применения вычета НДС может быть достаточно одной товарной накладной (ТОРГ-12) или необходимо представление двух документов: товарной накладной и товарно-транспортной накладной (N 1-Т). Товарно-транспортная накладная (N 1-Т) необходима в случае, когда товар согласно условиям договора с контрагентом (поставщиком) доставляется покупателю транспортной компанией, с которой покупатель заключил договор на перевозку товара.

В рассмотренном Президиумом ВАС РФ деле налоговый орган указывал на то, что отсутствие товарно-транспортной накладной свидетельствует о схеме необоснованного применения вычета НДС вследствие отсутствия поставки товара покупателю. Иными словами налоговый орган указывал на нереальность операций.

Однако данный довод не нашел поддержки у судей Президиума ВАС РФ.

Из постановления Президиума ВАС РФ N 8835/10 следует, что в случае, когда покупатель не заключает договор на перевозку товара, а например, вывозит товар самовывозом, как в рассмотренном деле, для подтверждения вычета НДС по приобретенным товарам представление товарно-транспортной накладной, составленной по форме N 1-Т, не требуется, поскольку в данном случае нет заказчика по договору перевозки.

Товарно-транспортная накладная (N 1-Т) предназначена для расчетов между заказчиком транспортной услуги и перевозчиком, поэтому в ситуациях, когда покупатель не заключает договор с перевозчиком, для принятия НДС к вычету по приобретенным товарам и их учету в расходах товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т не требуется. Достаточно только товарной накладной, составленной по форме ТОРГ-12. При этом должны быть также соблюдены следующие условия: налоговым органом не оспаривается фактическое получение и оприходование товара налогоплательщиком (покупателем); кроме товарной накладной оформлены другие необходимые документы: договоры, счета-фактуры и т.д.

Необходимо отметить, что в рассмотренном деле налогоплательщик (покупатель товара), подтверждая реальность операций с товарами, представил доказательства (товарно-транспортные накладные) последующей отгрузки спорных товаров другому лицу.

Л. Чулкова,

юрист

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 32, август 2011 г.